II FSK 2064/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA del. Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1094/17 w sprawie ze skargi Burmistrza P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 30 października 2017 r., nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie na rzecz Burmistrza P. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 marca 2018 r. (sygn.akt I SA/Sz 1094/17) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi Burmistrza P. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 30 października 2017 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 12 września 2017 r. oraz zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie zaskarżając ów wyrok w całości i domagając się jego uchylenia i rozpoznania skargi ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono – na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.): 1) naruszenie prawa materialnego, tj. a) art. 64 § 1 pkt 4 w związku z art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej: u.p.e.a.) poprzez błędną wykładnię wskutek przyjęcia, że "opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych", podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 64 § 1 pkt 4, przy uwzględnieniu w ramach jej dokonania treści art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 prowadzi do wniosku, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wystarczające jest doręczenie stosownego zawiadomienia bankowi, gdyż stan środków finansowych na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności na rachunku i pozostaje bez jakiegokolwiek znaczenia – nie tylko dla skuteczności zastosowania tego środka, ale też – co istotne – dla powstania obowiązku uiszczenia opłaty egzekucyjnej, a wraz z nim zaistnienia podstaw do jej naliczenia; b) art.64 § 9 pkt 2 oraz art.80 § 1 i § 2 u.p.e.a. przez ich niezastosowanie, prowadzące w swych skutkach do błędnej wykładni art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy, której wynik, przy wyłącznym odwołaniu się przez Sąd I instancji (wraz z pominięciem art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a.) do "wykładni językowej" wymienionego przepisu, wyraził się wadliwym uznaniem, że w świetle art. 64 § 1 pkt 4 brak było podstaw do pobrania opłaty egzekucyjnej w wysokości tym przepisem określonej, gdyż nie doszło w sprawie do "faktycznego zajęcia wierzytelności", co nastąpiło, pomimo że obowiązek uiszczenia spornej opłaty egzekucyjnej jest niezależny od stanu środków na zajętym rachunku bankowym i powstaje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu (art. 64 § 9 pkt 2), bowiem stan środków na rachunku bankowym nie stanowi przesłanki dokonania zajęcia (art. 80 § 2); 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 6, art. 8 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm., dalej: k.p.a.) w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uchylenie wydanych w obu instancjach aktów administracyjnych w wyniku nieprawidłowego przyjęcia, iż doszło w sprawie do "naruszenia zasady praworządności, jak i zasady zaufania" wobec pominięcia w zaskarżonym postanowieniu odniesienia się do poglądu wyrażonego w orzeczeniu NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r. II FSK 693/15, co nastąpiło mimo że organ II instancji zajmując własne stanowisko w sprawie ustosunkował się do argumentacji wynikającej z powołanego wyroku poprzez m.in. odwołanie się do zajmowanego w orzecznictwie przeciwstawnego stanowiska zawartego w wyroku NSA z dnia 11 lutego 2014 r., II FSK 578/12; b) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w konsekwencji przyjęcia, że powołany jako podstawa rozstrzygnięcia wyroku art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. może stanowić wystarczające oparcie dla uchylenia wydanych w sprawie aktów administracyjnych, co nastąpiło mimo że najdalej idącą przyczynę uchylenia stanowiło dopatrzenie się przez Sąd I instancji w podjęciu tychże aktów naruszenia przepisu prawa materialnego tj. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Burmistrz P. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych i oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Spór w rozpoznanej sprawie dotyczył problemu oceny, czy opłata egzekucyjna za zajęcie rachunku bankowego w wysokości określonej w przepisie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana tylko wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności z tego rachunku, czy też jej pobranie jest dopuszczalne także w sytuacji, gdy na rachunku bankowym brak było środków pieniężnych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie stał na stanowisku, że organ egzekucyjny ma prawo pobrać opłatę za czynność egzekucyjną zajęcia rachunku bankowego również wtedy, gdy na rachunku nie było środków pieniężnych, podkreślając, że dla skuteczności zajęcia wystarcza przesłanie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Na uzasadnienie swych racji odwołał się do argumentacji zaprezentowanej w wyroku NSA z dnia 11 lutego 2014 r., II FSK 578/12 (CBOSA), w którym przyjęto, że "stanowisko opierające się na założeniu, że w związku z brakiem wystarczających środków na rachunku bankowym nie dochodzi do zajęcia rachunku bankowego jest całkowicie nieuprawnione i sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 80 § 2 u.p.e.a.". Skarżący z kolei uważał, że opłata egzekucyjna za zajęcie rachunku bankowego może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jego stanowisko – jak podkreślił – jest zgodne z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15 (CBOSA). Do jego stanowiska przychylił się Sąd I instancji uznając, że prawidłowa wykładnia przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. prowadzi do wniosku, że jeżeli na zajętym rachunku bankowym brak jest środków pieniężnych, nie dochodzi do zajęcia wierzytelności, a więc nie ma wówczas podstaw do naliczenia opłaty egzekucyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten w pełni aprobuje, a zmierzające do jego podważenia zarzuty skargi kasacyjnej uznaje za bezpodstawne. Niezasadny był zarówno zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 w związku z art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. (pkt 1a skargi kasacyjnej), jak i pozostający z nim w związku zarzut naruszenia art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i § 2 u.p.e.a. przez ich niezastosowanie prowadzące do błędnej wykładni przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u,p.e.a. (pkt 1b skargi kasacyjnej). Zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, we właściwym odczytaniu wyżej przywołanego przepisu wystarczające jest zastosowanie wykładni językowej. Prymat tego rodzaju wykładni prawa wynika z faktu, że prawo dociera do adresatów w postaci konkretnych przepisów prawnych i mogą oni oczekiwać, że ich obowiązki, czy uprawnienia są kształtowane treścią tekstu prawnego (zob. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 24). Treść cytowanego tekstu prawnego nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości wyżej określonej może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jednocześnie w cytowanym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania stosownych opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że także w doktrynie prawa od dawna podnosi się, że podstawową wadą konstrukcyjną omawianych regulacji jest brak jakiejkolwiek zależności pomiędzy poborem opłat a skutecznością prowadzonej egzekucji, co prowadzi w niektórych sytuacjach do generowania wysokich kosztów egzekucyjnych, przy jednoczesnym braku realizacji, chociażby w części, dochodzonego obowiązku pieniężnego (zob. R. Hauser, W. Piątek w: R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2016, s. 327). Wskazywane postulaty de lege ferenda nie zostały jednak dostrzeżone przez ustawodawcę. Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane przez nawiązanie do treści przepisów art. 64 § 9 pkt 2 i art. 80 § 1 i § 2 u.p.e.a. Pierwszy z nich dotyczy momentu powstania obowiązku uiszczenia opłat (obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w § 1 i 6, powstaje - za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności - z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu), drugi zaś wskazuje, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia rachunku bankowego. Żaden z nich nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności można utożsamiać z zajęciem rachunku bankowego. Wręcz przeciwnie, w przepisie art. 80 § 2 ustawy mowa o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego", co dowodzi trafności stanowiska Sądu I instancji, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w związku z tym wyrażone w orzecznictwie tego Sądu zapatrywanie, że "opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych" (zob. np. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15, czy dotyczący analogicznej, jak w rozpoznanej sytuacji wyrok z dnia 20marca 2018r., II FSK 778/16, a także wyroki NSA: z dnia 30 marca 2017 r., II FSK 579/15, z dnia 20 marca 2018 r. II FSK 778/16, czy z dnia 10 kwietnia 2018 r. II FSK 914/16, CBOSA). Jak trafnie zauważył Sąd I instancji, nie można przy tym tracić z pola widzenia znaczenia dla sposobu rozumienia powołanych przepisów orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dotyczącego konstytucyjności poddanych analizie regulacji. W wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244), Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wyrok ten zapadł jeszcze przed wydaniem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., a więc poczynione w nim ustalenia nie powinny być zignorowane przez organy obu instancji. Sąd I instancji słusznie uznał, że orzeczenie o niekonstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., na podstawie którego zostało wydane kontrolowane w sprawie postanowienie organu egzekucyjnego, nie pozostaje bez znaczenia dla oceny jego prawidłowości. Jak podkreślono w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego, "brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Trybunał Konstytucyjny wskazał także, że brak określenia górnej granicy analizowanych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym opłaty takie, są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą, chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Przenosząc te ustalenia na grunt rozpoznanej sprawy należy podkreślić, że wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, wykładnia poddanych analizie przepisów u.p.e.a. nie może abstrahować od istnienia związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością pobranej za to opłaty. Oceny tej nie zmienia przywołane w skardze kasacyjnej na poparcie sformułowanych w niej twierdzeń orzecznictwo sądów administracyjnych, bowiem wyrażone tam poglądy dotyczą kwestii przedawnienia, a ściślej – zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było środków pieniężnych, jako podstawy przerwy biegu przedawnienia (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2016 r., I SA/Bd 126/16, czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 lutego 2016 r., III SA/Wa 1122/15, w którym przyjęto, że dla przerwania biegu terminu przedawnienia wystarczające jest samo zajęcie rachunku zobowiązanego, nawet, jeśli jest to rachunek "pusty". Okoliczność braku środków pieniężnych na zajętym rachunku bankowym nie ma żadnego znaczenia dla skuteczności tego zajęcia). Jest to problem zasadniczo odmienny od tego, który zarysował się w sprawie rozpoznanej. Niezasadne były także zarzuty ujęte w pkt 2 skargi kasacyjnej, wskazujące na naruszenie przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 6, art. 8 i art. 107 § 3 k.p.a. oraz art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, w poddanym kontroli Sądu I instancji postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 30 października 2017 r. brak odniesienia się do przywołanego w zażaleniu wyroku NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 639/15. W uzasadnieniu tego postanowienia ograniczono się do przytoczenia poglądu wyrażonego w wyroku NSA z dnia 11 lutego 2014 r., II FSK 578/12 (odpowiadającego stanowisku organu), co słusznie wytknął organowi Sąd I instancji wskazując na naruszenie przezeń wymagań dotyczących uzasadnienia aktu administracyjnego. To zaś, że zasadniczą przyczyną uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego było naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., a Sąd I instancji jako podstawę ich uchylenia podał wyłącznie przepis art. 145 § 1pkt 1 lit. c p.p.s.a. nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy. Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).