I SA/Bd 643/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska- Wasilewicz sędzia WSA Ewa Kruppik- Świetlicka (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2018r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług. 1. oddala skargę, 2. oddala wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. I SA/Bd 643/18 UZASADNIENIE 1. Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. orzekającej o odpowiedzialności A. M. jako byłego Prezesa Zarządu M. Sp. z o.o. (poprzednia nazwa "I.-T." Sp. z o.o.) solidarnie z ww. Spółką, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: a. : od października do grudnia 2012 r., b. od stycznia do czerwca 2013 r., c. odsetki za zwłokę obliczone na dzień wydania decyzji d. oraz koszty postępowania egzekucyjnego 2. Powyższą decyzją określono również zobowiązanie oraz z tytułu zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), za miesiące: grudzień 2012 r., od stycznia do marca 2013 r. oraz czerwiec 2013 r., odsetki za zwłokę obliczone na dzień wy dania decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego w dniu [...] kwietnia 1990 r. została zawiązana Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością I.-T. z siedzibą w D.. Zgodnie z § 11 umowy organami Spółki są Walne Zgromadzenie Wspólników, Rada Nadzorcza i Zarząd. Zarząd, stosownie do zapisu § 12 umowy, składa się z co najwyżej trzech osób, w tym Prezesa Zarządu. Zarząd jest powoływany i odwoływany na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników, podejmowanej w wyniku tajnego głosowania. Członkowie Zarządu powoływani są na czas nieokreślony i mogą być z ważnych powodów w każdej chwili odwołani przez Zgromadzenie Wspólników. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w Krajowym Rejestrze Sądowym, gdzie Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy w dniu [...] czerwca 2001 r. dokonał rejestracji Spółki z o.o. I.-T.. Uchwałą z dnia [...] marca 2000 r. Zgromadzenie Wspólników Spółki powołało na stanowisko Prezesa Zarządu Stronę, tj. A. M.. Ponadto uchwalono, że Zarząd Spółki będzie się składał z jednej osoby. Z kolei uchwałą z dnia [...] stycznia 2014 r. Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki odwołano skarżącego ze stanowiska Prezesa Zarządu i w tym samym dniu postanowiono powołać na to stanowisko A. M.. Z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców według stanu na dzień [...] listopada 2017 r. wynika, że skarżący został wykreślony z funkcji Prezesa Zarządu postanowieniem Sądu Rejonowego w T. VII Wydział Gospodarczy z dnia [...] lutego 2014 r. W dniu [...] czerwca 2015 r. Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy dokonał wpisu do rejestru KRS w zakresie zmiany nazwy firmy pod którą Spółka działała. Od tego momentu Spółka działa pod firmą M. . Dodatkowo organ wskazał, że pełnienie przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki w okresie od [...] marca 2000 r. do [...] stycznia 2014 r. potwierdzają zebrane dowody i materiały w sprawie. Spółka w złożonych w Urzędzie Skarbowym deklaracjach dla podatku od towarów i usług zadeklarowała kwoty do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika. Następnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął postępowanie kontrolne w Spółce z o.o. I.-T. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do czerwca 2013 r. W wyniku przeprowadzenia postępowania kontrolnego Dyrektor wydał w stosunku do Spółki decyzję z dnia [...] grudnia 2016 r. określającą dla Spółki wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za miesiące. Ponadto Dyrektor decyzją z dnia [...] września 2016 r. określił dla Spółki wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, wysokość zwrotu podatku, wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał te decyzje w mocy decyzjami z dnia [...] maja 2017 r. i z dnia [...] kwietnia 2017 r. Wprawdzie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostały wydane w 2016 r., ale dotyczyły zobowiązań, które powstają w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W takim przypadku, wydane w trybie art. 21 § 3 tej ustawy decyzje podatkowe mają charakter deklaratoryjny. Potwierdzają jedynie istnienie zobowiązania podatkowego w określonej w niej wysokości, do wykonania którego podatnik był zobowiązany w terminach określonych w przepisach prawa podatkowego. Dyrektor wskazał terminy, w których Spółka powinna była uiścić należny podatek od towarów i usług oraz zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 108 ust. 1 Ordynacji podatkowej, a po upływie których nieuiszczona kwota podatku stawała się zaległością podatkową. W jego ocenie nie zachodzą wątpliwości, co do spełnienia przesłanki określonej w art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 tej ustawy powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Ze względu na upływ terminów płatności zobowiązań w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu, ponosi on jako osoba trzecia odpowiedzialność za zaległości Spółki za wyżej wymienione okresy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] września 2017 r. w trybie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r.poz. 1201 ze zm.) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego M. Spółka z o.o. na podstawie tytułów wykonawczych w zakresie podatku od towarów i usług oraz z tytułu zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem organ nie zgodził się z zarzutem skarżącego, że umorzenie nastąpiło bez określonych przepisami prawa podstaw. Podał, że mając na uwadze, iż łączna zaległość wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi, w czynnych postępowaniach egzekucyjnych, wynosiła na dzień [...] września 2017 r. [...] zł, organ egzekucyjny uznał, iż zachodzi obawa, że nie da się uzyskać całkowitego zaspokojenia dochodzonych w tych sprawach zaległości, a dalsze kontynuowanie postępowania egzekucyjnego mogłoby spowodować powstanie dodatkowych kosztów egzekucyjnych, których zaspokojenie nie byłoby możliwe. Porównując wartość wyegzekwowanych zaległości wskazanych przez skarżącego w uzasadnieniu odwołania ([...] zł), zaliczonych na należność główną i odsetki za zwłokę do łącznej kwoty zobowiązań Spółki, wynikających z wyżej wymienionych decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., objętych ww. tytułami wykonawczymi, która wyniosła [...] zł zauważyć należy, że organ egzekucyjny wyegzekwował jedynie 3,48 % należności. Jednocześnie zakładając nawet, że wpływy będą nadal realizowane, mając na uwadze powyższe – nie zabezpieczą one wykonania obowiązków dotyczących nawet należności z tytułu podatku VAT za miesiące od stycznia do czerwca 2012 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych należności i kosztami egzekucyjnymi (łączna kwota: [...] zł – stan na dzień: [...] stycznia 2018 r.). W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, nie jest rzeczą organu podatkowego weryfikacja, w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji, gdy dysponuje wiążącym dla niego postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność. To na członku zarządu spoczywa ciężar udowodnienia tezy przeciwnej, co wynika z art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe dysponują wiążącym dla nich postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne wobec Spółki ze względu na jego bezskuteczność i nie mają legitymacji do weryfikowania, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania. Dodał, że w toku postępowania egzekucyjnego zobowiązanemu, tj. Spółce, przysługiwała skarga na czynności egzekucyjne prowadzone przez organ egzekucyjny, zgodnie z art. 54 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponadto w trybie art. 33 cyt. ustawy miała możliwość złożenia zarzutów w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej. Spółka miała również prawo do złożenia zażalenia na postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w trybie art. 59 § 5 cytowanej ustawy, czego nie uczyniła. W świetle powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej potwierdził stanowisko w przedmiocie bezskuteczności w części egzekucji prowadzonej z majątku Spółki, której wykazanie jest warunkiem wstępnym procedowania w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, stosownie do treści powołanego przepisu art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Obok "pozytywnych" przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności, art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa zawiera również przesłanki "negatywne", które – jeśli zostaną skutecznie wykazane przez członka zarządu, przeciwko któremu skierowane zostało postępowanie – uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Okolicznością determinującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki byłby fakt złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w oparciu o posiadane w aktach sprawy dokumenty przedstawiające sytuację finansową Spółki oraz cel równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli, chociażby częściowego z majątku Spółki, złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpić powinno po upływie terminu dwóch tygodni od dnia upływu terminu płatności drugiego nieuregulowanego zobowiązania. Jednocześnie organ zauważył, że w sprawie nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani też nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Podsumowując, organ uznał, że wypełniona została pierwsza z przesłanek, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przeprowadzona zaś przez Naczelnika K. Urzędu Skarbowego w B. analiza sytuacji majątkową Spółki na podstawie sprawozdań finansowych za łata 2011-2013, w tym różnica wskazana w zaskarżonej decyzji między zobowiązaniami a majątkiem Spółki za 2013 r. nie ma wpływu na prawidłowe rozpatrzenie sprawy w postępowaniu odwoławczym. Bowiem została wypełniona pierwsza z przesłanek określonych w art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego, a każda z przesłanek niewypłacalności dłużnika obliguje go do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Fakt, iż Skarb Państwa był jedynym wierzycielem Spółki, na co powoływał się skarżący w odwołaniu, nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem, że w sprawie zachodziła potrzeba przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w kwestii ustalenia sytuacji finansowej Spółki. Ustalenie okoliczności faktycznej, kiedy w Spółce wystąpił stan niewypłacalności, należy do ustaleń, które samodzielnie powinny i mogą przeprowadzić organy podatkowe. Tak więc, organ pierwszej i drugiej instancji, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego oceniły, który moment był właściwym dla zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego Spółki. Na marginesie organ wskazał, że badanie negatywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu może następować wyłącznie w okresie, kiedy pełnił on tę funkcję i tak też było w niniejszej sprawie. Dyrektor nie zgadza się z Pana zdaniem, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego i art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie pojęcia wymagalności oraz terminu zapłaty za tożsame. Przechodząc do kolejnej przesłanki egzoneracyjnej, organ uznał, że przesłanka wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej (niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu), nie została wykazana. Skarżący nie dostarczył żadnych dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności, uniemożliwiających zrealizowanie obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie •postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). W opinii organu, jako Prezes Zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw Spółki, skarżący powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów. Powinien mieć wiedzę, co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów Spółki. Powinien być należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego Spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa i do sytuacji zadłużenia Spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw Spółki. Ewentualny brak wiedzy lub też błędne działanie nie może uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej. Udzielając pełnomocnictwa nie mógł się uwolnić od odpowiedzialności za firmę, którą reprezentuje, natomiast dodatkowo ponosi konsekwencje również za działania i zaniechania pełnomocnika, którego wybrał. Pełnomocnik nie może ponosić odpowiedzialności za członka zarządu Spółki. Nie mieści się to bowiem w dyspozycji przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że w sprawie nie zaistniała również przesłanka, uniemożliwiająca orzekanie o odpowiedzialności osoby trzeciej, a mianowicie wskazanie przez członka zarządu mienia Spółki pozwalającego na zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej. W toku postępowania skarżący nie wskazał żadnego mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, pomimo, iż organ poinformował go o możliwości wskazania przesłanek do zwolnienia z tej odpowiedzialności. Dyrektor podkreślił, że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zobowiązany wskazać przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Organ poza wykazaniem przesłanek pozytywnych, zbadał również, czy w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki egzoneracyjne, przy czym podkreślił, że inicjatywa w zakresie dowodzenia zaistnienia negatywnych przesłanek odpowiedzialności leży po stronie podmiotu, który potencjalnie może być uznany za osobę trzecią. Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez organ pierwszej instancji istotnych dowodów; w szczególności przesłuchania Strony i świadków w zakresie braku skarżącego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W ocenie organu w aktach sprawy znajdowały się wystarczające dokumenty stwierdzające stan faktyczny, w tym wskazujące na brak przesłanek egzoneracyjnych. Odnosząc się do zarzutu braku obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego do czasu zakończenia postępowań karnych przeciwko A. M., organ zauważył, że postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił zawieszenia postępowania w sprawie. W postanowieniu tym wskazano na brak podstaw prawnych do zawieszenia postępowania odwoławczego. Końcowo organ podkreślił, że nie naruszono art. 121, art. 122, art. 187, art. 194 i art. 210 Ordynacji podatkowej. Tezę tę potwierdza zgromadzony i właściwie rozpatrzony materiał dowodowy. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ podatkowy pierwszej instancji działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zapewnił skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania, zgromadził obszerny materiał dowodowy, a następnie dokonał jego wszechstronnej oceny, a więc w sposób obiektywny, logiczny i przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu prawa podatkowego. Organ podał, że nałożony art. 187 Ordynacji podatkowej obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, nie oznacza, że na organie prowadzącym postępowanie podatkowe ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów w celu ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, tym bardziej w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony na podstawie całego zebranego materiału. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia przedmiotowej sprawy, w tym dokumenty urzędowe. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wyklucza zarzucenie organowi dowolności w zakresie ustaleń faktycznych, a także prawnopodatkowych konsekwencji stwierdzonych faktów. Odnosząc się natomiast do powołanych przez skarżącego wyroków organ jednoznacznie stwierdził, że zawarte w nich twierdzenia nie wystąpiły w przedmiotowej sprawie. W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności ze względu na brak pozytywnych przesłanek, ewentualnie - uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w postępowaniu administracyjnym w celu przeprowadzenia postępowania podatkowego z poszanowaniem podstawowych jego zasad, - przeprowadzenie dowodu z akt postępowań karnych, a w szczególności znajdujących się w nich protokołów zeznań świadków na okoliczność braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, oraz na okoliczność rażącego zniekształcenia przez organy stanu faktycznego w sprawie oraz oceny zgromadzonych w toku postępowania dowodów, zwłaszcza odmowie ich przeprowadzenia. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji pomimo zaistnienia podstaw do jej uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie ze względu na brak materialnych pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki oraz występowanie przesłanek negatywnych, 2. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, pomimo zaistnienia konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części na okoliczność wystąpienia przesłanek negatywnych orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki, których przeprowadzenia zaniechał Organ I instancji (przy założeniu zaistnienia przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności), 3. art. 116 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim organ uznał za organem I instancji, że w odniesieniu do Spółki doszło do bezskuteczności egzekucji, podczas gdy jej częściowe tylko umorzenie przez organ egzekucyjny tożsamy z organem I instancji nastąpiło wyłącznie w celu upozorowania wystąpienia podstaw wydania zaskarżonej decyzji, 4. art. 116 § 1 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej oraz art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 10 oraz art. 11 ust. 1 i ust. 2 Prawa upadłościowego poprzez błędne przyjęcie za organem I instancji, że w okresie objętym postępowaniem zaistniały w Spółce okoliczności obligujące skarżącego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, mimo że nawet uwzględniając zaległości podatkowe z decyzji określających UKS w B. za sporne okresy, Spółka nigdy nie miała więcej niż 1 wierzyciela a stan jej zaległości w spornym okresie nie przekroczył wartości jej majątku, wobec czego nie nastąpiły podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, 5. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez taką jego wykładnię, która oznacza bezwzględną odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki z tytułu tylko piastowania funkcji w zarządzie, tj. brak możliwości wyłączenia tej odpowiedzialności, nawet w przypadku gdy potencjalne zadłużenie Spółki nie mogło być przy zachowaniu najwyższej staranności ujawnione, również ze względu na działania podejmowane w spornym okresie przez organ I instancji, który wydając zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach oraz pozytywne dla Spółki wyniki kontroli i czynności sprawdzających związanych ze zwrotami w podatku VAT utwierdzał Skarżącego w przekonaniu o braku jakichkolwiek nieprawidłowości, 6. art. 116 § 1 lit. b Ordynacji podatkowej przez taką jego wykładnię, która uniemożliwia uznanie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w przypadku gdy jest to skutkiem złożonej struktury przedsiębiorstw Spółki, szerokiego wachlarza jej działalności, licznego zatrudnienia, a nade wszystko, na skutek działań określonych pracowników spółki bez wiedzy i świadomości Skarżącego, co zostało stwierdzone w decyzjach określających oraz wtoku karnych postępowań przygotowawczych, 7. art. 11 Prawa upadłościowego oraz art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za Organem I instancji, że zawarte w tych przepisach pojęcia "wymagalność" oraz "termin zapłaty" są tożsame, na skutek czego Organ uznał, że wymagalność należności z decyzji wymiarowych Spółki (z konsekwencjami określonymi w Prawie upadłościowym) miała miejsce już w 2012 r., 8. art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że zaistnienie podstaw do ogłoszenia upadłości ma charakter nieodwracalny i nie powinien być określany w okresie objętym postępowaniem, 9. art. 122 i 187 oraz art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej przez Organ dotyczy wyłącznie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, zaś Skarżący jest zobowiązany "udowodnić", a nie jak brzmi przepis "wykazać" zaistnienie przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność, 10. art. 122, 187, 194 i 210 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za wiążące tylko części rozstrzygające decyzji Dyrektora UKS w B., w zakresie określającym Spółce wysokość zobowiązania podatkowego, podczas gdy elementem decyzji jest również jej uzasadnienie, w którym zawarto argumentację wskazującą na brak możliwości uzyskania przez Skarżącego informacji o potencjalnych nieprawidłowościach mogących doprowadzić do powstania zaległości podatkowych, 11. art. 121, art. 122 oraz art 187 Ordynacji podatkowej co skutkuje pozbawieniem Strony możliwości obrony jej praw, poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów wskazujących na brak zawinienia w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w szczególności z przesłuchania w charakterze strony A. M., a w charakterze świadka A. M., T. N. oraz P. P., mimo wyartykułowania stanowiska, ze to skarżący winien udowodnić tą okoliczność, 12. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez kontynuację postępowania pomimo zawisłości postępowań karnych skierowanych przeciwko A. M., tj. prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną we W., sygn. akt [...] oraz Prokuraturę Okręgową we [...], sygn. akt [...], których ustalenia mają charakter zagadnień prejudycjalnych w zakresie zawinienie Skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości wobec braku świadomości i możliwości uzyskania wiedzy na temat ewentualnych nieprawidłowości w rozliczenia podatku VAT, 13. błędne określenie wysokości zwrotu nadwyżki podatku VAT, uznanej przez organy bezpodstawnie za zaległość podatkową Spółki za grudzień 2012 r. na kwotę [...]zł oraz odsetek na kwotę [...]zł, podczas gdy faktyczny zwrot wynosił [...] zł, na co wskazały również organy w uzasadnieniach kwestionowanych decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją wcześniejszą argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia [...] lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ze zm.). Zaskarżony akt zostaje wyeliminowany z obrotu prawnego wówczas, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu, który miał wpływ na rozstrzygnięcie albo naruszenie procedury w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a- c ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( w skrócie p.p.s.a.) . Należy zaznaczyć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną pod względem legalności czyli zgodności z prawem materialnym i procesowym , według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Mając powyższe na względzie Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego, które miało lub mogło mieć wpływ na wydane rozstrzygnięcie. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie obciążyły skarżącego, osobę trzecią, byłego prezesa zarządu firmy - spółki I. – T. - odpowiedzialnością za jej zobowiązania. Spółka I. – T. z siedzibą w D. została zawiązana aktem notarialnym z dnia [...] kwietnia 1990 r. W dniu [...] czerwca 2015 r. zmieniła nazwę na M. co zostało potwierdzone wpisem do KRS dokonanym przez Sąd Rejonowy VII Wydział Gospodarczy w T. . Postępowanie kontrolne w spółce , w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, obejmujące okres od października do grudnia 2012 roku oraz od stycznia do czerwca 2013 roku wykazało w spółce liczne nieprawidłowości. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 19 września i [...] grudnia 2016 roku określił ww. spółce zobowiązanie w podatku VAT na kwotę [...]zł., ustalił wysokość odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł. oraz określił wysokość kosztów postępowania egzekucyjnego, wyliczając je na kwotę [...]zł. Ww. organ określił także wysokość zwrotu podatku, wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych. Jednocześnie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT organ ten określił spółce należność z tytułu zobowiązania podatkowego , wynikającego z zastosowania przez organ przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za grudzień 2012 r. oraz za okres od stycznia do marca 2013 roku w kwocie [...]zł., odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powyższe decyzje utrzymał w mocy decyzjami z dnia [...] maja 2017 roku i z dnia [...] kwietnia 2017 r. Mając powyższe na względzie, Naczelnik K. Urzędu Skarbowego w B. decyzją z [...] lutego 2018 roku orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako byłego Prezesa Zarządu M. ( dawniej I. – T.) za zaległości spółki w podatku VAT za miesiące od października do grudnia 2012 , od stycznia do czerwca 2013 roku oraz określił odsetki za zwłokę obliczone na dzień wydania decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie organ ten określił zobowiązanie , o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące grudzień 2012, od stycznia do marca 2013 r. oraz za czerwiec 2013 r. , ustalono również odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego. Argumenty strony zawarte w odwołaniu, nie zostały przez organ odwoławczy uwzględnione, gdyż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2018 roku utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Przedmiotem sporu jest zatem obciążenie skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki, jako osobę trzecią, byłego prezesa zarządu. W sprawie ma zastosowanie przepis art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., o.p.). Zgodnie z treścią przywołanego przepisu przesłankami orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe były: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Należy zaznaczyć, że brzmienie przepisu art. 116 Op. zostało znowelizowane od dnia [...] stycznia 2016r. nowelą z [...] września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), jednak z mocy art. 22 ustawy nowelizującej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Wśród przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 o.p., których wykazanie uwalnia osobę trzecią od odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika wymienia się działania w sferze upadłościowej lub układowej oraz wskazanie takiego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe wymaga wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Dla uniknięcia odpowiedzialności niezbędne jest wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu (§ 2). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zawarty w uchwale NSA z [...] sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (orzeczenia.gov.pl) wskazujący, że : " w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zobowiązany wskazać przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W razie orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność ze względu na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu, i zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 o.p.). Warto tu podkreślić, że w postępowaniu o odpowiedzialności członka zarządu nie rozstrzyga się o zasadności, wymagalności i wykonalności obciążającego spółkę zobowiązania podatkowego , i tak długo jak zobowiązanie to nie zostanie zrealizowane, stanowiąc zaległość podatkową, obciążać będzie członka zarządu tej spółki. ( vide B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski , J. Zubrzycki Ordynacja podatkowa, Komentarz, Unimex, W. 2015, str. 544). Przystępując do oceny pierwszej przesłanki pozytywnej, jaką jest pełnienie funkcji prezesa zarządu w okresie powstania dochodzonych należności należy wskazać, że bezsprzecznie ta przesłanka w niniejszej sprawie została spełniona. Jak ustalono, Skarżący uchwałą Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] marca 2000 roku został powołany na stanowisko Prezesa Zarządu i pełnił tę funkcję aż do [...] stycznia 2014r. tj. do dnia gdy odwołano go z tej funkcji uchwałą Walnego Zgromadzenia Wspólników. Na jego miejsce powołano A. M., dotychczasowego pełnomocnika firmy, ojca skarżącego. Jak ustalono zaległości w podatku od towarów i usług, których uregulowania domagają się organy podatkowe, dotyczą lat 2012 i 2013, a zatem powstały w okresie, gdy skarżący pełnił jednoosobowo funkcję prezesa zarządu. To oznacza, że pierwsza z przesłanek pozytywnych, pozwalających na obciążenie skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki - została spełniona. Warto w tym miejscu podkreślić, że zobowiązania w podatku VAT powstają z mocy prawa, z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 punkt 1 O.p.). Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT ( art. 21 § 3 O.p.) ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny, nie tworzy bowiem zobowiązania podatkowego, a jedynie koryguje jego wysokość, w sytuacji gdy, tak jak w niniejszej sprawie, wysokość zobowiązania w podatku VAT nie wynikła z deklaracji podatkowej a z decyzji. Po zaistnieniu ww. zdarzenia podatnik winien te zobowiązania uregulować w terminach określonych w przepisach prawa podatkowego tj. w terminie do 25 – go dnia miesiąca następującego po zdarzeniu. Należy wskazać , że dotyczy to także sytuacji , o której mowa w art. 52 § 1 pkt 1 ustawy o VAT, czyli kwot zwróconych i zaliczonych na poczet, jeżeli w deklaracji wykazano kwotę nienależną lub większą od należnej. Ze względu na powyższe, zdaniem Sądu nie ma znaczenia to, że przedmiotowe decyzje z dnia [...] września i [...] grudnia zostały wydane w roku 2016 , tj. w czasie gdy skarżący nie pełnił już funkcji prezesa zarządu spółki. Skład orzekający podziela pogląd NSA wyrażony w uzasadnieniu ww. uchwały z dnia [...] sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, że : " przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawie także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające te zobowiązania bądź określające je w wysokości wyższej niż deklarowana zostaną wydane wówczas, gdy członek zarządu nie pełni już swojej funkcji. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Kolejną pozytywną przesłanką jest stwierdzenie bezskuteczności egzekucji skierowanej wobec spółki. W opinii Sądu powyższa przesłanka została również spełniona, gdyż organ zasadnie stwierdził, że zachodzi uzasadniona obawa, że postępowanie egzekucyjne nie doprowadzi do wyegzekwowania należnych organom podatkowych kwot, a dalsze postępowanie spowoduje jedynie wzrost kosztów postępowania. Jak podał organ należność wobec organów podatkowych sięga blisko [...] milionów złotych ([...] zł.). W niniejszej sprawie za wskazane lata 2012 do 2013 należność wobec organów podatkowych sięga kwoty [...]zł. Stwierdzono, że z majątku spółki wyegzekwowano jednie ponad [...] miliony złotych, co stanowi zaledwie [...] % należności ogółem. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik K. Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] września 2017 roku w trybie art. 59 § 3 , w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. ) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki na podstawie tytułów wykonawczych w zakresie podatku VAT oraz z tytułu zobowiązania z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W orzecznictwie przyjmuje się, że ustalenie zaistnienia przewidzianej w przepisach art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki bezskuteczności egzekucji może nastąpić na podstawie każdego dowodu wykazującego, że spółka nie ma majątku, który pozwalałby na zaspokojenie jej wierzyciela (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia [...] kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1667/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia [...] października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 216/12). Zatem za trafne należy uznać stwierdzenie, że nie uzyskano środków pieniężnych na zaspokojenie wierzyciela w całości lub znacznej części. Dlatego nie zasługuje na uznanie stanowisko strony, że umorzenie nastąpiło bez określonych przepisami prawa podstaw. Nadto skoro wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego to zasadne było umorzenie tego postępowania. W tym miejscu należy przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19) z której wynika, że bezskuteczność egzekucji może wynikać z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. Stan bezskuteczności egzekucji zgodnie z ww. uchwałą może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego. Należy zgodzić się z organem, że nie jest jego rzeczą na tym etapie postępowania dot. odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki dokonywać oceny, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji, gdy dysponuje wiążącym dla niego postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność. Nie ma tu znaczenia fakt, że spółka miała jedynie 1 wierzyciela w postaci Skarbu Państwa. Na potwierdzenie tej tezy należy przywołać orzecznictwo NSA : porównaj wyrok NSA , jaki zapadł w sprawie o sygn. akt I FSK 1951/15, gdzie NSA wskazał, że ta okoliczność nie ma znaczenia dla złożenia wniosku o upadłość, gdyż w tej sprawie , co do skuteczności rozstrzyga sąd powszechny. Podobnie wyrok NSA w sprawie II FSK 1329/10, jak i wyrok WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2140/11. Gdyby przyznać rację stronie doszło by do oczywistej nierówności pomiędzy podmiotami ze względu na ilość wierzycieli. Należy zgodzić się z organem, że umorzenie postępowania miało podstawy prawne i faktyczne skoro wyegzekwowano jedynie ułamek z dochodzonych należności. Reasumując organy zasadnie uznały, że obie przesłanki pozytywne do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki zostały spełnione. Jak wskazano wyżej przesłankami uwalniającymi od odpowiedzialności człnonka zarządu są: • zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego • bądź brak winy w niezgłoszeniu tych wniosków • oraz wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są przede wszystkim wykazać, pozytywną grupę przesłanek i tak się stało w niniejszej sprawie. Na członku zarządu spoczywa natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność. Nie oznacza to jednak, przerzucenia na tę osobę ciężaru wykazania zaistnienia tych przesłanek. Przesłanka zwalniającą z odpowiedzialności za zobowiązania spółki jest jak wskazano wyżej - złożenie wniosku o upadłość we właściwym czasie. W niniejszej sprawie wniosek taki w ogóle nie był zgłoszony, a to oznacza, że należy zbadać jeszcze, czy niezgłoszenie było zawinione przez członka zarządu czy nie, co wynika wprost z art. 116 § 1 O.p. Wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 – Prawa upadłościowego i naprawczego, dłużnik (a więc reprezentujący go członek zarządu) jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z kolei zgodnie z art. 10 i 11 powołanej ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny (art.10), przy czym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust.1). Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2). To oznacza, że czasem właściwym, o którym mowa w art. 116 O.p., jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Podkreślić należy, że celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin dwóch tygodni na złożenie przez zarząd dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, ma na celu przede wszystkim ochronę praw wierzycieli. Organy uznały, ze w przypadku spółki był to [...] kwietnia 2012 roku, wskazując na zaległości w regulowaniu podatku przez okres ponad 2 tygodnie. Skarżący powołał się na brak wiedzy o wszystkich działaniach firmy, wskazując na jej rozbudowaną strukturę i na fakt działania pełnomocnika A. M., który kierował tymi sprawami. Nadto zaznacza, że jego firma ma wieloletnią obecność na rynku oraz skomplikowaną strukturę i działania innych osób. Te okoliczności zdaniem Sądu nie mają znaczenia gdyż odpowiedzialność za wszystkie działania firmy obciążają wyłącznie zarząd firmy. Należy zgodzić się z organem, że dowodzona przez stronę okoliczność terminowego regulowania wyłącznie deklarowanych przez Spółkę należności publicznoprawnych nie mogła być utożsamiana z brakiem podstaw do ogłoszenia upadłości. Należy tu stwierdzić, że w przypadku wskazywania przesłanek dotyczących odpowiedzialności lub braku winy, członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu finansów kierowanej przez siebie spółki, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (por. uchwała NSA sygn. akt II FPS 3/09). C. zarządu , jak wskazano wyżej powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. W ocenie Sądu, członek zarządu podejmując się pełnienia tej funkcji, zobowiązany jest posiadać wiedzę i umiejętności pozwalające mu na zarządzanie nie tylko w interesie spółki, jej wspólników czy też zatrudnianych pracowników, ale również ochronę interesów wierzycieli. W pełni należy zaakceptować zapatrywanie, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, kierowana przez skarżącego Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Zwłaszcza, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. To oznacza, że badanie przesłanek egzoneracyjnych w zakresie odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe, powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało. Dlatego należy stanowczo stwierdzić, że organy ustalając kiedy upływał termin na zgłoszenie wniosków o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) powinny brać pod uwagę wysokość zobowiązań podatkowych, określonych w późniejszych decyzjach, nawet jeśli zostały one wydane w okresie kiedy członek zarządu nie pełnił już swojej funkcji. Strona, jak wskazano wyżej, nie złożyła wniosku o upadłość ani nie wdrożyła postępowania układowego, tłumacząc, że nie było takiej potrzeby bo sytuacja finansowa firmy w badanym czasie była dobra. Skarżący, co należy zaznaczyć był prezesem zarządu w okresie, gdy kierowana przez niego firma wprowadzała do obrotu nierzetelne faktury i to na wielką skalę, o czym świadczy wyliczona przez organy kwota zobowiązania z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Organy określiły bowiem za okres kontroli, zobowiązanie z tego tytułu, na kwotę ponad [...] milionów. A Skarżący konsekwentnie pomija fakt ujawnienia zobowiązań podatkowych przez organ kontroli skarbowej oraz fakt pobrania nienależnego zwrotu podatku. Należy powołać się na wyrok NSA z dnia [...] sierpnia 2018 r. w sprawie I FSK 1470/16, gdzie NSA wyraził następującą tezę, z którą skład orzekający się w pełni zgadza : " Wystawianie "pustych faktur" VAT w istotny sposób fałszuje sytuację finansową spółki i ma podstawowe znaczenie dla ustalenia "właściwego czasu" zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Sytuacje taka (wystawianie "pustych faktur") ma bezpośredni wpływ na sytuację finansową spółki i wobec tego nie może być prawnie obojętna dla ustalenia, czy wystąpiły przesłanki wyłączające odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki. Obowiązkiem spółki było rzetelne i prawidłowe prowadzenie ksiąg i rozliczeń podatkowych. W przypadku zaś podatnika będącego osobą prawną obowiązek ciąży na organach reprezentujących podmiot gospodarczy. Skoro w rozpatrywanej sprawie strona reprezentująca Spółkę z o.o. nie dopełniła tego obowiązku co do rzetelności w prowadzeniu ksiąg , nie może oczekiwać uwolnienia jej od odpowiedzialności za przedmiotową zaległość podatkową. Sąd stwierdza, wbrew stanowisku skarżącego, że w takiej sytuacji organ winien brać pod uwagę rzeczywistą wysokość zobowiązań podatkowych, wynikającą z treści późniejszych decyzji, skoro zobowiązania te, tak jak w rozpoznawanej sprawie powstają z mocy prawa, a decyzje mają charakter deklaratoryjny, czyli potwierdzają w jakiej prawidłowej wysokości podatnik powinien był w terminie płatności uiścić podatek. To oznacza, że organ nie jest związany wysokością należności z deklaracji, skoro tak jak w niniejszej sprawie wysokość ta była nieprawidłowa. Poparciem dla takiego stanowiska jest uzasadnienie wyroku NSA z dnia [...] lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06, gdzie wskazano, że ustalenie przesłanek egzoneracyjnych (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej) powinno w tej sytuacji następować z uwzględnieniem wszystkich zobowiązań publicznoprawnych, w tym wypadku podatków, określonych w wysokości wynikających z przepisów prawa. W przeciwnym wypadku dochodziłoby do premiowania sytuacji członków zarządu spółek które składały deklaracje podatkowe z zadeklarowaną w sposób nieprawidłowy wysokością podatku. Ma rację strona wskazując, że organy podatkowe początkowo nie kwestionowały płynności finansowej spółki w badanym okresie. Dopiero kontrola organów podatkowych za lata 2012 r. i 2013 ujawniła rzeczywistą sytuację finansową firmy. W opinii Sądu organ odwoławczy zasadnie wskazał, że ze względu na nienależne zwroty podatku od towarów i usług i niedeklarowanie podatków w prawidłowej wysokości oraz ich nieuiszczanie spółka mogła jedynie pozornie posiadać płynność finansową. Zatem twierdzenie skarżącego o płynności finansowej spółki w badanym okresie nie może się ostać , mając na uwadze wielomilionowe zobowiązanie, jakie zostało ustalone przez organy w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, a które zostało przypisane spółce a następnie skarżącemu. Skarżący uzasadniając brak winy w niezłożeniu wniosku o upadłość pomija zupełnie fakt wystawiania przez jego firmę nierzetelnych faktur i nienależnych stronie zwrotów podatku VAT. Porównaj tezę z wyroku NSA z dnia [...] lutego 2018 roku, jaką sformułował NSA w sprawie I FSK 1791/16 : "W przypadku wskazywania przez osobę trzecią na istnienie przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 O.p. członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenie wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości ". Zdaniem sądu, w niniejszej sprawie decydujące jest to , że skarżący kierując firmą musiał posiadać wiedzę o obrocie nierzetelnymi fakturami, a w konsekwencji winien posiadać wiedzę o konsekwencjach prawnych i podatkowych zaistniałej sytuacji. Porównaj wyroki Sądu Najwyższego z dnia [...] października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08, z dnia [...] września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08, z dnia [...] marca 2008 r. należy sygn. akt II CSK 545/07) gdzie SN wskazał, że "Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. Reasumując należy stwierdzić, że linia obrony strony co do braku winy w niezłożeniu wniosku o upadłość, w tej sytuacji, gdy stan finansowy firmy przy wystawianiu nierzetelnych faktur nie odzwierciedlał rzeczywistego obrotu jest nietrafiona. Skoro ww. okoliczność bezsprzecznie wpłynęła na sytuację finansową firmy to zarówno powoływanie biegłego z tego zakresu jak i przesłuchiwanie wskazanych świadków na tę okoliczność - zdaniem Sądu było by niezasadne. Kolejną przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności jest wskazanie majątku przez skarżącego, z którego egzekucja doprowadziła by do zaspokojenia zadłużenia w całości lub w znacznej części. Skarżący powołuje się na fakt, że na etapie postępowania zabezpieczającego wskazał mienie o wartości ponad [...] milionów złotych i to organ należy obciążyć winą za brak majątku na etapie stwierdzenia bezskuteczności egzekucji wobec spółki. W opinii Sądu wbrew zarzutom strony na tym etapie postępowania organ nie jest uprawniony do oceny postępowania egzekucyjnego. Z tym poglądem należy się zgodzić. To oznacza, że w postępowaniu dotyczącym ustalenia solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma możliwości badania prawidłowości prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego. Bezprzedmiotowe są zatem wszystkie zarzuty zmierzające do wykazania nieprawidłowości w tym postępowaniu. Należy w tym miejscu zauważyć, że przed tut. sądem toczyły się sprawy w przedmiocie zabezpieczenia na majątku zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za lata 2012 oraz za 2013 za wyszczególnione miesiące w sprawach o sygnaturach akt : I SA/Bd 1253/14 i I SA/Bd 663/15. Rozstrzygnięcia te zostały utrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny – odpowiednio za 2012 w dniu [...] marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1146/15, a za rok 2013 wyrokiem z [...] grudnia 2017 r. sygn. akt I FSK 259/16. Na marginesie należy zauważyć, że tut. Sądowi z urzędu znane są okoliczności związane z wszystkimi spółkami powiązanymi rodzinnie ze skarżącym. Porównaj m. innymi wyrok WSA w Szczecinie w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 675/18 , który zapadł w dniu [...] listopada 2018 r. strona skarżącą była siostrzana Spółka A. obecnie J. , kierowana przez A. M., gdzie przedmiotem sporu podobnie jak w niniejszej sprawie było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej. [...] była kontrahentem spółki I. T. obecnie M. Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił w oparciu o art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.