I FSK 2040/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 322/18 w sprawie ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2010 r. oraz lipiec, sierpień i październik 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 322/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2018 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2010 r. oraz za lipiec, sierpień i październik 2010 r. Z uzasadnienia powyższego rozstrzygnięcia wynika, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu opisaną na wstępie decyzją, wydaną w trybie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22 grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego co do tego, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu I instancji, bowiem bieg terminu przedawnienia skutecznie uległ zawieszeniu z uwagi na wszczęcie postepowania karnego skarbowego, o czym podatnik został prawidłowo powiadomiony w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej w dniu 18 listopada 2015 r. Sąd wskazał, że choć podatnik ustanowił pełnomocnika, to oryginał pełnomocnictwa nie został dołączony do akt przedmiotowej sprawy. Kwestia ta została przesądzona w postanowieniu z dnia 16 marca 2016 r., którym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził niedopuszczalność odwołania wniesionego przez radcę prawnego M. C. od decyzji NUS z dnia 22 grudnia 2015 r. Stąd doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia bezpośrednio do rąk podatnika było skuteczne i wywołało efekt w postaci zawieszenia biegu tego terminu, co wynika z duplikatu zwrotnego potwierdzenia odbioru. Sąd I instancji podkreślił również, że zarzuty wadliwego doręczenia są bezzasadne, skoro podatnik ani jego pełnomocnik na wcześniejszym etapie postępowania ich nie zgłosił. Odnosząc się do waloru dowodowego duplikatu zwrotnego potwierdzenia odbioru wystawionego w ramach postępowania reklamacyjnego Sąd ocenił, że posiada on charakter dokumentu urzędowego, a ponadto znajduje potwierdzenie w książce nadawczej. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik skarżącego zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego poprzez: a) niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, polegające na nieuwzględnieniu okoliczności, że w niniejszej sprawie zobowiązanie skarżącego w podatku od towarów i usług za 2010 r. wygasło na skutek przedawnienia z dniem 31 grudnia 2015 r., a bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania nie został zawieszony na skutek zawiadomienia skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia pismem z dnia 9 listopada 2015 r., albowiem w pierwszej kolejności należy zarzucić, że pismo to nie zostało doręczone ustanowionemu w postępowaniu pełnomocnikowi skarżącego, przez co nie może zostać uznane za skuteczne dla wywołania zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania, b) z ostrożności procesowej - na wypadek uznania, że skarżący nie był reprezentowany w postępowaniu przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. przez pełnomocnika - należy na zasadzie ewentualnej zarzucić naruszenie art. 70c Ordynacji podatkowej, polegające na niezawiadomieniu strony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przez co skarżący nie został przed upływem terminu przedawnienia zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia oraz trzeba zarzucić naruszenie art. 152 § 1 w zw. z art. 144 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że zawiadomienie takie zostało skutecznie doręczone, pomimo że w sprawie nie została wypełniona przesłanka pokwitowania polegającego na potwierdzeniu odbioru przesyłki własnoręcznym podpisem skarżącego, jako jej adresata, jak również trzeba zarzucić naruszenie art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za dowód doręczenia zawiadomienia dokumentu określonego jako "duplikat zwrotnego potwierdzenia odbioru", pomimo że dokument ten nie spełnia przesłanek wynikających przepisu art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej, c) niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 114a kodeksu karnego skarbowego oraz art. 70c Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu, że w wyniku wszczęcia postępowania karnego skarbowego jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia tego zobowiązania, 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (przez niezastosowanie) i art. 151 tej ustawy (poprzez niewłaściwe zastosowanie) w zw. z art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na nieuwzględnieniu skargi, pomimo że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego szczegółowo wskazanych powyżej, w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (przez niezastosowanie) i art. 151 tej ustawy (poprzez niewłaściwe zastosowanie) w zw. z art. 3 § 1 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (przez niezastosowanie) polegające na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji, pomimo naruszenia przez organy administracji podatkowej przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 136 Ordynacji podatkowej (przed dniem 1 stycznia 2016 r.) oraz art. 138a § 1 Ordynacji podatkowej (po dniu 1 stycznia 2016 r.), art. 137 § 2 i § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej (przed dniem 1 stycznia 2016 r.) oraz art. 138e § 3 (po dniu 1 stycznia 2016 r.) w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej polegające na uznaniu, że skarżący w postępowaniu przez Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. nie był reprezentowany przez pełnomocnika, - art. 155 § 1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej polegające na zaniechaniu wezwania strony do uzupełnia braku formalnego pełnomocnictwa poprzez złożenie do akt niniejszego postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia oraz lipiec, sierpień, październik 2010 r. uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa, z ostrożności na zasadzie ewentualnej, na wypadek uznania, że braki formalne pełnomocnictwa stanowią braki podania należy w powyższym zakresie zarzucić naruszenie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na zaniechaniu przez organy wezwania strony do uzupełnienia braku formalnego pełnomocnictwa pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia, c) art. 144 w zw. z art. 166 oraz art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niezastosowanie tych przepisów i orzeczenie wyrokiem w sposób sprzeczny z treścią postanowienia tego samego Sądu wydanego w niniejszej sprawie w dniu 5 grudnia 2018 r., mocą którego WSA zawiesił postępowanie w sprawie do czasu zakończenia postępowania w przedmiocie pytania skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów postanowieniem z dnia 12 października 2018 r. w sprawie pod sygn. akt I FSK 1960/16 uznając, że odpowiedzi składu 7 sędziów NSA na zdefiniowane w pytaniach kwestie prawne będą miały wpływ na wynik niniejszej sprawy, albowiem zawiadomienie w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej zostało doręczone bezpośrednio skarżącemu w sytuacji, gdy w dniu 14 października 2013 r. ustanowił on pełnomocnika do reprezentowania go w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pod sygn. akt [...], a następnie orzeczenie wyrokiem, w sposób uznający, że skarżący nie był reprezentowany w przedmiotowym postępowaniu [...] przez pełnomocnika, d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c (przez niezastosowanie) i art. 151 (poprzez niewłaściwe zastosowanie) w zw. z art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo naruszenia przez organy administracji podatkowej przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe, naruszające zasady legalizmu oraz zaufania do organów podatkowych przyjęcie, że bieg przedawnienia został zawieszony na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego, pomimo że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte jedynie w celu wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o czym świadczy okoliczność, że niezwłocznie po jego wszczęciu postępowanie karne skarbowe zostało zawieszone i to z naruszeniem art. 114a Kodeksu karnego skarbowego, to jest bez wykazania okoliczności w istotny sposób utrudniających prowadzenie tego postępowania i do chwili obecnej nie zostało podjęte. Wskazując na powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2018 r. w całości oraz uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22 grudnia 2015 r. nr [...] i umorzenie postępowania podatkowego w sprawie, a ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania za obie instancje według norm przepisanych, a w tym kosztów zastępstwa procesowego za obie instancje. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W dodatkowym piśmie z dnia 22 czerwca 2022 r. pełnomocnik podatnika powołał się na tezy wynikające z uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21, która jego zdaniem winna mieć zastosowanie w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z późn. zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 cyt. ustawy, albowiem zarzuca się w niej zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Spór w niniejszej sprawie dotyczy ewentualnego przedawnienia objętych decyzjami organów podatkowych zobowiązań w zakresie podatku od towarów i usług i tego, czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w trybie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na wszczęcie w dniu 5 listopada 2015 r. postępowania karnego skarbowego. Zdaniem bowiem organu odwoławczego i Sądu I instancji bieg terminu przedawnienia zobowiązań za miesiące od stycznia do kwietnia oraz za lipiec, sierpień i październik 2010 r. uległ zawieszeniu, o czym skarżący został powiadomiony stosownym pismem z dnia 9 listopada 2015 r., doręczonym mu w dniu 18 listopada 2015 r., a więc przed upływem pierwotnego terminu przedawnienia, który zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upływał z dniem 31 grudnia 2015 r. Z kolei skarżący kasacyjnie stoi na stanowisku, że zawiadomienie to zostało nieprawidłowo wyekspediowane bezpośrednio na ręce skarżącego, nie zaś ustanowionego w postępowaniu pełnomocnika w osobie radcy prawnego M. C. Niezależnie od tego, w ocenie kasatora, nie można uznać za dowód doręczenia przesyłki zawierającej przedmiotowe zawiadomienie, sporządzonego na skutek reklamacji pocztowej Naczelnika Urzędu Skarbowego, duplikatu zwrotnego potwierdzenia odbioru, albowiem dokument ten nie zawiera własnoręcznego podpisu skarżącego, jako adresata przesyłki i został sporządzony przez Naczelnika Urzędu Pocztowego w G. nie w dniu rzekomego doręczenia przesyłki, ale w terminie późniejszym. Dodatkowo strona wskazuje, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte w sposób instrumentalny, z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, a przez to nie wywołuje skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Rację w tak zarysowanym sporze należy przyznać organowi, którego stanowisko w tej materii zostało zaaprobowane przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, a zatem zarzuty rozpoznawanego środka zaskarżenia nie zasługują na uwzględnienie. Przede wszystkim nie jest uprawnione stanowisko kasatora, zgodnie z którym skarżący był reprezentowany w postępowaniu przed organami podatkowymi przez prawidłowo ustanowionego pełnomocnika. Z pola widzenia nie może bowiem umknąć okoliczność, że w obiegu prawnym funkcjonuje ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2016 r. w przedmiocie niedopuszczalności odwołania od decyzji NUS z dnia 22 grudnia 2015 r. Owo rozstrzygnięcie, w którym dokonano jednoznacznej oceny, że nie było podstaw do uznania, iż skarżący w kontrolowanym postępowaniu był reprezentowany przez pełnomocnika, nie zostało zakwestionowane w drodze adekwatnego środka zaskarżenia (skarga do sądu administracyjnego), a zatem wywołuje określone skutki prawne i nie może być obecnie kwestionowane. Organ stwierdził w nim, że oryginał zbiorczego pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu przez skarżącego w dniu 14 października 2013 r. i złożonego organowi w jednym egzemplarzu dołączony został do akt postępowania nr [...], a zatem innego niż kontrolowane, nie zostały natomiast dołączone prawidłowo uwierzytelnione odpisy tego pełnomocnictwa do pozostałych prowadzonych wobec skarżącego postępowań, w tym także do akt postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie (nr [...]). Przypomnieć w tym miejscu należy, że fakt udzielenia pełnomocnictwa powinien być w aktach danej sprawy stosownie udokumentowany. Nie budzi też żadnych wątpliwości, że obowiązek złożenia prawidłowego pełnomocnictwa obarcza pełnomocnika. Za utrwalone uznać należy orzecznictwo sądowe, w którym akcentuje się, że pełnomocnik ma obowiązek złożyć urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa do akt każdej z prowadzonych spraw. Jeżeli tego nie uczynił, to organ podatkowy dokonuje doręczeń bezpośrednio do rąk strony. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt tej konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Złożenie pełnomocnictwa jest wyrazem woli występowania w danej sprawie. Organ nie może zastępować strony w tym zakresie i doszukiwać się istnienia w tym postępowaniu pełnomocnictwa. Dopiero skuteczne złożenie do konkretnych akt dokumentu pełnomocnictwa zobowiązuje organ do dokonywania doręczeń pełnomocnikowi. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało dołączone i procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika" naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu. Niezależnie jednak od powyższego, po wydaniu przez organ odwoławczy postanowienia o niedopuszczalności odwołania, radca prawny miał pełną wiedzę i świadomość tego, że w kontrolowanym postępowaniu brak jest skutecznie i prawidłowo złożonego pełnomocnictwa, a mimo tego w dalszym ciągu takiego dokumentu nie złożył (co czyni także chybionym zarzut braku wezwania go o uzupełnienie braków formalnych pełnomocnictwa). Co więcej, jak słusznie odnotował Sąd I instancji, po doręczeniu podatnikowi decyzji organu I instancji z dnia 22 grudnia 2015 r., skarżący złożył odwołanie osobiście, nie umocowując radcy prawnego do złożenia odwołania, ani nawet do reprezentowania go w postępowaniu odwoławczym, w którym także występował osobiście. Należy w pełni zgodzić się z Sądem I instancji, że takie zachowanie skarżącego trzeba postrzegać nie tylko jako pełne zaakceptowanie stanowiska organu odwoławczego odnośnie do braku reprezentowania strony przez pełnomocnika w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, ale również jako potwierdzenie braku jego woli w udzieleniu umocowania radcy prawnemu do reprezentowania go w kontrolowanym postępowaniu. Potwierdzenie powyższego stanowiska znalazło odzwierciedlenie w twierdzeniach samego radcy prawnego M. C., który na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu w dniu 5 grudnia 2018 r. oświadczył jednoznacznie, iż w niniejszej sprawie sporna jest sama kwestia skutecznego doręczenia skarżącemu zawiadomienia w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej, a nie to, czy doręczenie winno było nastąpić na ręce jego pełnomocnika, ponieważ strona skarżąca utrzymuje, że w momencie doręczenia skarżącemu tego zawiadomienia nie był on reprezentowany przez pełnomocnika. Skarga do Sądu I instancji również zawierała wyłącznie argumentację, w której profesjonalny pełnomocnik wywodził, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bowiem duplikat potwierdzenia odbioru nie spełnia wymogów, o których mowa w obowiązującym wówczas art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższej oceny nie zmienia fakt niewątpliwie wadliwego zawieszenia przez Sąd I instancji postępowania sądowoadministracyjnego w oczekiwaniu na podjęcie przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały w sprawie o sygn. akt I FSK 1969/16. Przedmiotowa uchwała o sygn. akt I FPS 3/18 zapadła w dniu 18 marca 2019 r. NSA wyraził w niej stanowisko, zgodnie z którym dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wskazać jednakże należy, że nie mogła ona mieć zastosowania w niniejszej sprawie, w której – jak wskazano wyżej – podatnik nie był reprezentowany przez pełnomocnika, której to okoliczności – co raz jeszcze należy podkreślić - nie zmienia sam fakt zawieszenia przez Sąd I instancji postępowania sądowego, co czyni niezasadnymi zarzuty naruszenia art. 144, art. 170 w zw. z art. 166 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnotować należy przy tym okoliczność, że mimo iż na etapie rozprawy w dniu 5 grudnia 2018 r. pełnomocnik skarżącego sprzeciwiał się przedmiotowemu zawieszeniu, to jednak nie złożył zażalenia na postanowienie Sądu w tej materii. Nie są również uprawnione te zarzuty skargi kasacyjnej, które opierają się na twierdzeniu, że duplikat zwrotnego potwierdzenia dowodu doręczenia nie może stanowić dowodu na okoliczność prawidłowego doręczenia przesyłki skarżącemu. Wskazania bowiem wymaga, że zwrotne potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym – korzystającym z domniemania prawdziwości oraz z domniemania zgodności z prawdą. To samo należy odnieść do duplikatu zwrotnego potwierdzenie odbioru przesyłki, otrzymanego w efekcie przeprowadzonego postępowania reklamacyjnego w zakresie doręczenia ww. przesyłki. Jak prawidłowo wywiódł Sąd I instancji, w sytuacji sporządzenia duplikatu zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki dokument ten wystawiany jest na podstawie posiadanych przez urząd pocztowy dokumentów potwierdzających dokonanie doręczenia przesyłki, w tym karty doręczeń. Jednocześnie należy podkreślić, że w postępowaniu reklamacyjnym duplikat zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki ma charakter dokumentu urzędowego, bowiem stanowi wynik rozpatrzenia reklamacji pocztowej w sposób przewidziany prawem i w zakresie działania podmiotu, który wyjaśnień udzielił, poświadczając tym samym zaistnienie określonych faktów. W związku z tym dokument ten stanowi dowód stwierdzający w sposób wystarczający i jednoznaczny doręczenie przesyłki adresatowi w konkretnym dniu. Słusznie Sąd I instancji odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych i reprezentowanego w nim poglądu, iż duplikat zwrotnego potwierdzenia odbioru jest dokumentem urzędowym potwierdzającym z urzędu doręczenie przesyłki (tak np. wyrok NSA z 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1223/10). Nie sposób też domniemywać, że Poczta Polska podaje nieprawdę odpowiadając na złożoną przez organ interwencję, gdyż odpowiedź ta została sporządzona na podstawie posiadanych przez Pocztę Polską dokumentów, w tym bez wątpienia na podstawie karty doręczeń (por. wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1767/10). Ponadto domniemanie faktyczne doręczenia pisma w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej może być obalone, gdy adresat pisma wykaże, że dane wynikające z dowodu doręczenia są niezgodne z rzeczywistością. Jedną z możliwości służących obaleniu tego domniemania jest przeprowadzenie procedury reklamacyjnej. Istotne jest, aby w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi pocztowej reklamacja została zgłoszona w formie pisemnej, ustnej do protokołu lub innej, która ujawnia wolę reklamującego w sposób dostateczny, w tym również w formie elektronicznej. Reklamację można zgłosić w każdej placówce pocztowej operatora pocztowego, który zawarł umowę o świadczenie usługi pocztowej z nadawcą. Co do zasady brak woli przeprowadzenia procedury reklamacyjnej uniemożliwia skuteczne obalenie domniemania doręczenia pisma w trybie awizowania (tak w postanowieniu NSA z dnia 16 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 550/14). Zasadnie też Sąd I instancji ocenił, mając na uwadze zarzut, że duplikat nie posiadał własnoręcznego podpisu skarżącego, że duplikat zwrotnego potwierdzenia odbioru wypełnia pracownik P. w oparciu o podpis i datę złożone przez osobę odbierającą przesyłkę w placówce pocztowej widniejące w szczególności na zbiorczym zestawieniu odebranych w danym dniu przesyłek. Dlatego też zarzut ten uznać należy za bezzasadny. Prawidłowość doręczenie zawiadomienia potwierdza również załączona do akt książka nadawcza Urzędu Skarbowego w Pleszewie z dnia 9 listopada 2015 r., nr [...] oraz wydruk szczegółowych danych o wysyłce z aplikacji "B.". Z powyższych dokumentów wynika, że przesyłka została wpisana do ww. książki nadawczej pod pozycją 34 i nadano jej numer nadawczy listu poleconego za potwierdzeniem [...]. Przesyłka została odebrana 9 listopada 2015 r. przez Urząd Pocztowy P., co wynika z potwierdzenia urzędu pocztowego naniesionego w książce nadawczej. W tych okolicznościach prawidłowo WSA w Poznaniu uznał, że zawiadomienie z dnia 9 listopada 2015 r., zostało skarżącemu skutecznie doręczone, gdyż została wypełniona przesłanka pokwitowania polegającego na potwierdzeniu odbioru przesyłki własnoręcznym podpisem skarżącego, jako jej adresata, co oznacza, że nie doszło do naruszenia art. 152 § 1 w zw. z art. 144 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Również organ podatkowy nie naruszył art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie duplikatu zwrotnego potwierdzenia odbioru jako dowodu doręczenia ww. zawiadomienia. Odnosząc się z kolei do zarzutu instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego, to co do zasady należy przyznać rację kasatorowi, że stwierdzenie powyższej okoliczności może mieć wpływ na skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia, na co wskazuje treść uchwały NSA z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21. Jednakże w niniejszej sprawie doszło do przedstawienia zarzutów skarżącemu, a zatem przejścia postępowania karnego z fazy in rem do fazy in personam, w tym do przesłuchania K. P., co świadczy o tym, że organ dysponował odpowiednim materiałem dowodowym pochodzącym z postępowania podatkowego, wszczętego już 14 lipca 2011 r., w oparciu o który mógł ocenić czy w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do wszczęcia takiego postępowania karnego. Sama więc podnoszona w skardze kasacyjnej okoliczność, że organ karny skarbowy zawiesił postępowanie, bez uwzględnienia wszystkich pozostałych okoliczności sprawy, nie usprawiedliwia automatycznego przyjęcia, że doszło do instrumentalności. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z poźn. zm.).