III SA/Gl 930/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) w Katowicach stwierdził, że ,,A’’ Spółka z o.o. z siedzibą w K. uchybiła terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. zobowiązanie w kwocie [...] zł w oraz odmówił jego przywrócenia. Rozstrzygniecie zapadło na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej jako: "op") oraz art. 162 § 1 i § 2 i art. 163 § 2 tej ustawy. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że decyzja z [...] r. została doręczona listem poleconym za pośrednictwem Poczty Polskiej na adres spółki. Decyzja zawierała pouczenie o możliwości wniesienia odwołania w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Według informacji na zwrotnym poświadczeniu odbioru przesyłki, wobec niemożności bezpośredniego doręczenia adresatowi była awizowana [...] a następnie [...] r. W związku z nieodebraniem została [...] r. zwrócona nadawcy. W związku z powyższym Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego uznał przesyłkę za doręczoną w trybie zastępczym (art.150 w zw. z art. 151 § 1 op) 21 grudnia 2017 r. Tym samym termin do wniesienia odwołania, zakreślony w art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 op upłynął [...] r. a odwołanie wpłynęło [...] r. wraz z podaniem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Jak podkreślił DIAS odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, czego skarżąca miała świadomość, załączając wniosek o jego przywrócenie i usprawiedliwiając uchybienie terminowi wyłączeniem prezesa Zarządu spółki z jej działalności w związku z chorobą przez dłuższy czas. W uzasadnieniu wniosku wskazano również, że prezes Zarządu dowiedział się o doręczeniu decyzji z [...] r. spółce w trybie zastępczym z odpowiedzi organu udzielonej na jego pytanie o bieg postępowania wymiarowego z [....] r. Informację tą powziął [...] r. Kopia decyzji została doręczona prezesowi Zarządu na jego wniosek z [...] r. Nastąpiło to [...] r. i dopiero po zapoznaniu się z jej treścią złożył od niej odwołanie. Uchybienie terminowi nie było zawinione i miały nań wpływ okoliczności niezależne od woli prezesa Zarządu skarżącej. Do wniosku dołączono kopie Karty informacyjnej pobytu w Szpitalu w G. od [...] do [...] r. w związku z operacją stawu biodrowego oraz zaświadczeń lekarskich potwierdzających niezdolność do pracy w okresie od [...] r. do [...] r. Odnosząc się do złożonego wniosku DIAS przywołał obwiązującą w tym zakresie regulację prawną i stwierdził, że aby przywrócić termin muszą zostać spełnione kumulatywnie 4 wskazane w art. 162 op przesłanki, tj. wniosek musi zostać złożony przez osobę zainteresowaną, z zachowaniem terminu, osoba zainteresowana musi uprawdopodobnić brak winy w uchybieniu terminowi i dopełnić wraz z wnioskiem czynności dla której termin był określony. W ocenie organu w przedmiotowej sprawie skarżąca nie dochowała terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Z ustaleń organu wynika, że o wydaniu decyzji wymiarowej i doręczeniu jej w trybie zastępczym skarżąca dowiedziała się wcześniej niż w dacie otrzymania kopii decyzji. Okoliczności tej sama skarżąca nie zaprzecza. Pismem z [...] r. działający w imieniu skarżącej prezes Zarządu zwrócił się do Pierwszego Urzędu Skarbowego z wnioskiem o przedstawienie mu stanu spraw prowadzonych wobec spółki (k. 208). Organ udzielił mu odpowiedzi pismem z [...] r., doręczonym [...] r., odebranym osobiście, w którym zawarł informację o wydaniu decyzji z [...] r. i doręczeniu jej w trybie zastępczym. Pismem z [...] r. skarżąca w osobie prezesa Zarządu zwróciła się o doręczenie kopii decyzji, co nastąpiło [...] r. Wniosek wraz z odwołaniem został wniesiony [...] r., co nastąpiło z uchybieniem terminu, gdyż wiedzę o wydaniu decyzji z [...] r. skarżąca powzięła [...] r. i od tej daty winien być liczony termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a nie od daty doręczenia kopii decyzji jak chce skarżący. Termin ten upłynął [...] r. a jak wskazano wyżej odwołanie wraz z podaniem o przywrócenie terminu do jego wniesienia zostało wniesione [...] r. W ocenie organu skarżąca nie uprawdopodobniła też braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, gdyż na prezesie zarządu ciąży obowiązek zapewnienia odbioru korespondencji w czasie dłuższej nieobecności. O braku winy można bowiem mówić tylko wtedy, gdy wystąpi przeszkoda, której nie da się usunąć. Choroba prezesa takowej nie stanowi. Tym bardziej, że przebywał on w Szpitalu w okresie od [...] do [...] r. w związku z operacją stawu biodrowego i do [...] r. przebywał na zwolnieniu lekarskim, w trakcie którego był osoba chodząca. Nadto zwrócił się do organu o nadesłanie informacji również w czasie zwolnienia lekarskiego ([...] r.). Mógł również skorzystać z pomocy prokurenta spółki, który był ustanowiony i występował już w postępowaniu wymiarowym. Podsumowując organ stwierdził, że spółka nie dochowała terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz nie uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, co skutkowało stwierdzeniem, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia oraz odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu wadliwość procesową i wniosła o jego uchylenie. Postanowienie zaskarżyła w całości. Wskazała na naruszenie art. 2a, art. 121, art., 122, art. 150, art. 162 § 1-2, art. 187 w zw. z art. 122, art. 191 i art. 228 § 1 pkt 2 op w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności w uzasadnieniu skargi podkreślono brak rozstrzygania wątpliwości co do drugiego aviza przesyłki na korzyść podatnika, prowadzenie postępowania podatkowego z nastawieniem na profiskalne korzyści; niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy; uznanie przesyłki za doręczoną w trybie zastępczym mimo wadliwej awizacji; odmowę przywrócenia terminu mimo uprawdopodobnienia braku winy; oparcie rozstrzygnięcia na części dowodów korzystnych dla organu; oparcie rozstrzygnięcia w decyzji na dowodach dotyczących dostawców skarżącego; stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sytuacji braku skutecznego doręczenia decyzji wymiarowej. Jak wynika z uzasadnienia skargi skarżąca zgodziła się z DIAS, że wiedzę o wydaniu decyzji powzięła [...] r., jednakże bez znajomości treści decyzji wniesienie odwołania było niemożliwe. Zatem w sprawie nie jest istotna data pozyskania informacji o uchybieniu terminowi, gdyż złożenie podania o przywrócenie terminu jest nierozerwalnie powiązane ze złożeniem czynności wniesienia, której został uchybiony termin. Skarżący otrzymał decyzję [...] r. a wniosek złożył [...] r. załączając stosowne dowody uprawdopodobniające brak zawinienia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumenty, wniósł o jej oddalenie. Podkreślił, że skarżący sam potwierdził daty uzyskania informacji o decyzji i samej kopii decyzji, co czyni je niespornymi. Jednocześnie organ akcentuje uchybienie terminu do złożenia podania o jego przywrócenie (art. 162 § 2 op) a nie tylko terminu do wniesienia odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej jako: "ppsa") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 119 pkt 3 ppsa sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W świetle treści wskazanego przepisu oraz przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że korzystając z dyspozycji art. 119 pkt 3 ppsa Sąd mógł rozpoznać przedmiotową sprawę w trybie uproszczonym i dlatego z urzędu skierował sprawę do rozpoznania w tym trybie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...]r., którym stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z [...] r. określającej przedsiębiorcy ,,A’’ Spółka z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. w kwocie [...] zł oraz odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zatem jedno postanowienie obejmuje dwa rozstrzygnięcia, będące konsekwencją złożenia przez spółkę odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Istota sporu sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia czy w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki zarówno do stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz do odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Jak twierdzi organ spółka uchybiła terminowi do wniesienia odwołania i nie uprawdopodobniła, że uchybienie to nastąpiło bez jej winy. Zdanie spółki jest przeciwne. Należy też podkreślić, że wbrew sformułowanym zarzutom skarżąca nie neguje ustaleń faktycznych organu a jedynie ich ocenę w kontekście spełnienia przesłanek z art. 162 op. Skarżąca potwierdza, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu ale w związku ze złożeniem podania o jego przywrócenie wraz z załączonym odwołaniem oraz dowodami uprawdopodabniającymi brak zawinienia w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania organ bezpodstawnie odmówił przywrócenia terminu i rozpoznania odwołania. Natomiast organ wskazuje, że skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, gdyż termin ten liczony jest od daty powzięcia informacji o wydaniu decyzji wymiarowej i uznaniu jej za doręczoną (doręczonej w trybie zastępczym). Decyzja podlega zaskarżeniu przez wniesienie odwołania w terminie 14 dni od daty doręczenia a nie od daty zapoznania się adresata z jej treścią, jak chce skarżąca. Oceniając zaskarżone postanowienie wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z punktu widzenia legalności, Sąd uznał, że nie narusza ono prawa. zauważyć tez należy, że w znacznej części zarzuty skargi powielają zarzuty odwołania, co czyni je nieskutecznymi. Z akt sprawy wynika, że decyzja z [...] r. została wysłana na adres spółki, K. ul. [...]. Aktualności adresu tego skarżąca nie neguje a jedynie wskazuje w skardze adres do korespondencji, adres domowy prezesa Zarządu. Jak wynika ze zwrotnego poświadczenia odbioru decyzji z [...] r. (k.203) wobec niemożności doręczenia osobistego, przesyłka była dwukrotnie avizowana, w dniu [...] i [...] r. Wobec nie odebrania jej we wskazanej placówce pocztowej w dniu [...] r. została zwrócona do nadawcy, który uznał ją za doręczoną w trybie zastępczym. Za datę doręczenia prawidłowo przyjęto [...] r., co powoduje, że termin do wniesienia odwołania upłynął [...] r. Wniesienie odwołania po tej dacie skutkowało wniesieniem go z uchybieniem terminu. Wobec adnotacji widniejących na zwrotnym poświadczeniu odbioru potwierdzających awizowanie przesyłki [...] i [...] r. za chybiony należało uznać zarzut skargi dotyczący wątpliwego drugiego awiza i skuteczności doręczenia decyzji w trybie zastępczym. Decyzja została doręczona i weszła do obrotu prawnego, zaczął biec termin do jej zaskarżenia. Skarżąca nadto nie wyjaśniła czego te wątpliwości dotyczą. Za chybiony Sąd uznał także zarzuty dotyczące wadliwości postępowania wymiarowego bo to nie jest objęte przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu. Jak wskazano wyżej przedmiotem oceny legalności jest postanowienie o stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania i odmowie jego przywrócenia, co reguluje art. 228 § 1 pkt 2 op oraz art. 162 § 1 i tej ustawy. Zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 op odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W razie uchybienia terminu, na podstawie art. 162 § 1 i § 2 pkt 1 op należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Zatem muszą zostać spełnione kumulatywnie 4 przesłanki, co podkreślił organ w zaskarżonym postanowieniu, a z których skarżący nie spełnił dwóch. Uchybił terminowi do złożenia podania o przywrócenie terminu oraz nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że w przedmiotowej sprawie uchybienie terminu do wniesienia odwołania miało miejsce. Skarżąca się z tym stanowiskiem zgodziła, co potwierdza złożeniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem. Spór dotyczy dochowania terminu do złożenia odwołania, czego skarżąca nie dostrzega. Jak wskazał ustawodawca termin ten biegnie od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Zdaniem organu biegnie on od daty dowiedzenia się przez spółkę o wydaniu przez organ decyzji i uznaniu jej za doręczoną. To brak wiedzy o wydaniu decyzji i jej doręczeniu stanowiło przyczynę uchybienia terminowi do jej zaskarżenia. Informacja ta została powzięta przez spółkę [...] r., czego nie neguje i od tej daty należało liczyć termin do jej zaskarżenia przez wniesienie odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Termin ten upłynął [...] r. i Sąd pogląd ten podziela. Innymi słowy powzięcie wiedzy o wydaniu przez organ decyzji, która została doręczona w trybie zastępczym spełnia przesłankę ustania przyczyny uchybienia terminowi (braku wiedzy o przedmiocie zaskarżenia). Nie ma znaczenia, że skarżąca weszła w posiadanie kopii decyzji [...] r. a zapoznanie się z jej treścią było niezbędne do sporządzenia odwołania. Termin 7 dni do złożenia podania o przywrócenie terminu jest terminem nieprzywracalnym (art. 162 § 3 op). Nadto skarżąca nie wykazała brak zawinienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, który upłynął [...] r., liczonym od daty uznania przesyłki za doręczoną. Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy, gdyż nastąpiło z powodu niedochowania należytej staranności i dbałości o interesy spółki. Obiektywnym miernikiem staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy jest zapewnienie odbioru korespondencji poprzez co najmniej wskazanie adresu dla doręczeń, wskazanie adresu prokurenta lub innej dowolnej formy, gwarantującej bieżący odbiór korespondencji lub kontakt z organem prowadzącym postępowanie, która to okoliczność była spółce i jej zarządowi znana. Fakt zamieszkiwania w innej miejscowości niż siedziba spółki nie stanowi w tym zakresie przeszkody. Nadto jak wynika z przedłożonych dokumentów prezes Zarządu przebywał w Szpitalu od [...] do [...] r. a w pozostałym okresie korzystał ze zwolnienia lekarskiego od pracy, co nie oznacza, że nie miał możliwości kontaktu (pisemnego, telefonicznego, mejlowego) z osobami trzecimi czy organem. Potwierdza to pismo wysłane do organu [...] r., czyli w czasie zwolnienia. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 op ani też w działaniu organu naruszenia zasady ogólnej wynikającej z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 op. Wskazać należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym dominuje pogląd, według którego wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 op jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 op, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony - po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim (wyrok NSA z 29.08.2017 r., sygn. akt II FSK 2288/15, z 2.03. 2018 r., II FSK 3193/15, z 20.02.2018 r. I FSK 291/17, dostępne w bazie CBOSA). Stwierdzenie uchybienia terminowi przed rozpatrzeniem wniosku o jego przywrócenie nie jest działaniem przedwczesnym (wyroki NSA: z 29.08.2017 r., sygn. akt II FSK 1995/15, z 25.04. 2017 r., sygn. akt I FSK 1743/15). Obowiązku tego w niniejszej sprawie organ dopełnił, gdyż najpierw stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania a następnie odmówił jego przywrócenia. Niezasadny jest zatem zarzut naruszenia art. 162 § 1 op, zgodnie z brzmieniem którego w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zatem warunkiem koniecznym dla procedowania w zakresie zasadności wniosku o przywrócenie terminu jest bezsporne uchybienie tego terminu. I tą okoliczność organ wykazał a skarżący jej nie podważył, chociaż w uzasadnieniu skargi zawarł sprzeczne stanowiska. Raz kwestionuje bowiem skuteczność doręczenia poprzez brak drugiego awiza co wskazuje na nieskuteczne doręczenie decyzji, a z drugiej strony wykazuje brak zawinienia w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania ze względu na chorobę prezesa Zarządu. Należy podkreślił, że wątpliwości dotyczące prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej pojawiły się dopiero na etapie skargi, chociaż w zaskarżonym postanowieniu zostały szeroko przez organ opisane i wyjaśnione. Wątpliwości takowych nie zgłaszano w odwołaniu, jak również w podaniu o przywrócenie terminu. Organ rozstrzygnął też o braku winy spółki w uchybieniu terminowi do wniesieni odwołania, o czym można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, ze dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, tj, że strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku i jeśli przeszkoda ta powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej (por. wyrok WSA z dnia 17.10.2012 r., sygn.. akt II SA/Po 648/12, I FSK 426/17 z 5.02.2019, I FSK 365/17 z 17.01.2019, publ. CBOS). Taka przeszkoda w niniejszej sprawie nie wystąpiła, co organ wykazał a Sąd to stanowisko podzielił. W ocenie Sądu zasadnie organ uznał, że w niniejszej sprawie strona złożyła odwołanie po terminie, podobnie jak podanie o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania i zasadnie uznał, że nie zaistniały okoliczności uzasadniające przychylenie się do wniosku strony o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 § 1 ppsa orzekł jak sentencji wyroku