I GSK 1805/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1050/18 w sprawie ze skargi Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] lipca 2018 r., nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 30 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1050/18, w sprawie ze skargi Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych – uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] lipca 2018 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Orzekł też o kosztach postępowania. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: Postanowieniem z [...] marca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez skarżącego (wierzyciela). Postanowieniem z [...] maja 2018 r. organ egzekucyjny – na podstawie art. 64c § 4, § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm.; dalej: u.p.e.a.) obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego w wysokości 2519,94 zł. Na kwotę tę składają się opłata manipulacyjna w wysokości 419,39 zł (art. 64 § 6 u.p.e.a.), opłata za zajęcie rachunku bankowego w wysokości 2100,05 zł (art. 64 § 1 pkt. 4 u.p.e.a.) oraz wydatek w wysokości 0,5 zł (art. 64b u.p.e.a.). Zaskarżonym postanowieniem z [...] lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ( DIAS) w Katowicach utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że generalną zasadą jest, iż koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego. Wyjątek od tej reguły wynika z art. 64 c § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 4a-4c oraz art. 64e § 4a. Taki stan rzeczy jak wskazał Dyrektor zaistniał w niniejszej sprawie, gdyż postępowanie wobec zobowiązanego zostało umorzone ze względu na bezskuteczność egzekucji. W ocenie DIAS organ egzekucyjny obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego w prawidłowej wysokości. Ustawodawca nie przewidział bowiem bezkosztowego prowadzenia egzekucji, wobec czego wierzyciel musi liczyć się z koniecznością uiszczenia kosztów egzekucyjnych w razie niemożności ściągnięcia ich od zobowiązanego. Organ stwierdził, że strona skarżąca nie ma racji, kwestionując dopuszczalność naliczenia kosztów egzekucyjnych za zajęcie rachunku bankowego, na którym nie było środków. Wskazał, że zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu i obejmuje również̇ kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Ustawodawca dopuszcza zatem zajęcie rachunku bankowego, na którym nie są zgromadzone środki pieniężne. Obowiązek uiszczenia kosztów egzekucyjnych wynika więc jedynie z doręczenia zawiadomienia o dokonanym zajęciu, a nie zależy od istnienia wierzytelności. Zajęcie odnosi się bowiem nie tylko do obecnych, ale także i przyszłych, mogących dopiero powstać wierzytelności zobowiązanego wobec banku. Odnosząc się natomiast do kwestionowanej przez wierzyciela wysokości ww. opłaty, organ nadzoru wskazał, że nie można nie wziąć pod uwagę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, który orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Trybunał wskazał m.in., że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, iż z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ocenie organu egzekucyjnego, naliczone w niniejszej sprawie koszty zajęcia rachunku bankowego w wysokości 5% egzekwowanych należności zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłata manipulacyjna z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości 1%, co daje łącznie 2100,05 zł, nie jest wygórowana, zważywszy że koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego. Zdaniem organu, zastosowana stawka kosztów egzekucyjnych (5%) nie powoduje, jak określił to Trybunał Konstytucyjny, "zerwania związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił ww. postanowienie DIAS w Katowicach na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Na wstępie rozważań Sąd wskazał, że skarżący nie neguje zasadności zastosowania w niniejszej sprawie reguły określonej w art. 64 c § 4 u.p.e.a. Zarzuty skargi koncentrują się wyłącznie na wysokości kosztów egzekucyjnych, którymi obciążono wierzyciela. Z akt sprawy wynika, że postępowanie egzekucyjne toczyło się na podstawie jednego tytułu wykonawczego obejmującego należność główną z tytułu nieuiszczonej należności na PFRON za poszczególne okresy 2012 r. wynoszącą 28 405 zł wraz z odsetkami w wysokości 13 595,97 zł. Zawiadomieniem z 14 grudnia 2017 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego w Banku Millenium S.A. Pismem z tego samego dnia bank poinformował, że zajęcie nie może być zrealizowane z uwagi na brak środków. Postanowieniem z [...] marca 2018 r. organ umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez skarżącego wierzyciela. Na koszty egzekucyjne w łącznej kwocie 2519,84 zł, jaką obciążono wierzyciela, składają się: opłata za zajęcie rachunku bankowego – 2100,05 zł, opłata manipulacyjna w kwocie 419,39 zł oraz wydatek egzekucyjny w wysokości 0,50 zł. Zdaniem Sądu I instancji, opisany wyżej przebieg postępowania egzekucyjnego ma – wbrew stanowisku organu nadzoru – znaczenie dla oceny wysokości kosztów egzekucyjnych, którymi obciążono skarżącego. WSA wyjaśnił, że w postępowaniu egzekucyjnym opłaty za czynności egzekucyjne, regulowane przepisem art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przy egzekucji należności pieniężnych, obejmują zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. W postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega więc wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku. Rachunek bankowy musi zatem odzwierciedlać w liczbach stan majątku albo kapitału jako rezultat obrotów pieniężnych, w tym zapis wpływów i wydatków ujawnionych na kontach. Jeżeli zatem na rachunku zobowiązanego będą znajdowały się dostępne środki pieniężne należące do dłużnika, wówczas będzie możliwe skuteczne zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. Dopiero z chwilą, gdy wpłyną środki pieniężne na rachunek bankowy, stają się one wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku bankowego w stosunku do banku. Dopiero zatem w tym momencie może nastąpić faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie przewiduje natomiast opłaty za operacje na rachunku bankowym, poprzedzające czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. Jeżeli nie nastąpi zajęcie wierzytelności, brak jest podstaw do obliczania opłaty za czynności egzekucyjne wymienione w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W ocenie WSA, regulacja z art. 80 § 1 u.p.e.a., wbrew twierdzeniom organu, nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że opłata egzekucyjna może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. W sytuacji gdy w momencie zajęcia rachunku bankowego brak na nim środków, istotne jest jednak, czy stan ten ulegnie zmianie do czasu umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Sądu I instancji opłata za zajęcie rachunku bankowego była nienależna. Nie można bowiem uznać, że w toku egzekucji doszło do zajęcia wierzytelności, ponieważ od momentu wszczęcia egzekucji do jej zakończenia poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego na zajętym rachunku bankowym nie było żadnych środków pieniężnych. Skoro bowiem przepisy u.p.e.a. nie przewidują opłaty za zajęcie rachunku bankowego, a jedynie za zajęcie wierzytelności pieniężnych, to dopóki nie dojdzie do zajęcia wierzytelności, dopóty nie ma podstaw do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Dalej Sąd wskazał, że organ powinien uwzględnić stwierdzenia zawarte w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, w którym TK orzekł, że: - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Organ powinien zatem jak wskazał WSA przeanalizować, czy opłata manipulacyjna ustalona na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a., in concreto przystaje do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy ją miarkować. Ustawodawca nie przewidział wprawdzie, jak zasadnie zauważono w zaskarżonym postanowieniu, bezkosztowego prowadzenia egzekucji, niemniej jednak w art. 64 § 6 u.p.e.a. określił, że minimalna stawka opłaty manipulacyjnej może wynosić zaledwie 1 zł 40 gr, a więc kilkaset razy mniej niż opłata manipulacyjna żądana w niniejszej sprawie za całkowicie bezskuteczną egzekucję. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wnosząc o jego uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ złożył ponadto oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy. I. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych, w sytuacji w której prawidłowa wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 ustawy, przy uwzględnieniu treści art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2, prowadzi do wniosku, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wystarczające jest doręczenie stosownego zawiadomienia bankowi, gdyż stan środków finansowych na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności na rachunku i pozostaje bez jakiegokolwiek znaczenia – nie tylko dla skuteczności zastosowania tego środka, ale też dla powstania obowiązku uiszczenia opłaty egzekucyjnej, a wraz z nim zaistnienia podstaw do jej naliczenia; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz wyrokiem TK z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że opłata manipulacyjna obciążająca wierzyciela nie spełnia standardów wynikających z wyroku Trybunału; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie w obowiązującym brzmieniu, pomimo tego, że regulacja ta nie podlegała ocenie TK zawartej w ww. wyroku w zakresie, w jakim została zastosowana w niniejszej sprawie przez organy egzekucyjne. II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 141 § 4 oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu wyroku do wszystkich aspektów rozpatrywanej sprawy, w tym nieuwzględnienie odmienności stanów faktycznych rozpatrywanej sprawy oraz sprawy rozpatrywanej przez TK w wyroku SK 31/14, a także nieodniesienie się do aspektu dalszego obowiązywania przepisów u.p.e.a. zastosowanych przez organy egzekucyjne, w tym przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. ustalającego wysokość opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, co powoduje brak możliwości wykonania zaskarżonego wyroku i zastosowania się do wskazań co do dalszego postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono argumenty na poparcie zarzutów. Wierzyciel: Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę, jest związany granicami skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego przepisu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez WSA w Gliwicach. W tym stanie rzeczy kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku sprowadzała się do oceny, czy narusza on przepisy wskazane w zarzutach kasacyjnych. Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego wnoszący skargę kasacyjną organ zarzucił (na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (Organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d: za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr) w zw. z art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. i przyjęcie, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych gdy tymczasem, zdaniem autora skargi kasacyjnej prawidłowa wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 ustawy, przy uwzględnieniu art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. prowadzi do wniosku, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wystarczające jest doręczenie stosownego zawiadomienia bankowi, gdyż stan środków finansowych na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności na rachunku. W pkt 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej organ stawia też zarzut błędnej wykładni art. 64 § 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem TK z 28 czerwca 2016r. sygn. akt SK 31/14 poprzez przyjęcie, że opłata manipulacyjna obciążająca wierzyciela nie spełnia standardów wynikających z wyroku Trybunału, jak też zarzuca przyjęcie że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie w obowiązującym brzmieniu, pomimo tego, że w jego ocenie regulacja ta nie podlegała ocenie TK zawartej w ww. wyroku w zakresie, w jakim została zastosowana w niniejszej sprawie przez organy egzekucyjne. Natomiast w ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania (na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) – wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie art. 141 § 4 oraz art. 153 p.p.s.a. wobec nieuwzględnienia odmienności stanów faktycznych rozpatrywanej sprawy oraz sprawy rozpatrywanej przez TK w wyroku SK 31/14, a także nieodniesienia się do aspektu dalszego obowiązywania przepisów u.p.e.a. zastosowanych przez organy egzekucyjne, w tym przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. Powyższe, zdaniem organu, powoduje brak możliwości wykonania zaskarżonego wyroku i zastosowania się do wskazań co do dalszego postępowania. Odnosząc się do podniesionych wyżej zarzutów, należy stwierdzić, że stan faktyczny sprawy nie jest sporny – organ egzekucyjny zajął konto bankowe zobowiązanego, na którym nie było środków pieniężnych podlegających pobraniu i z tego tytułu obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. W istocie spór między organem a stroną dotyczy tego, czy organ miał podstawę prawną do pobrania wskazanych wcześniej opłat, na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. Zdaniem Sądu I instancji jeżeli na zajętym rachunku bankowym brak jest środków pieniężnych nie dochodzi do zajęcia wierzytelności, więc nie ma wówczas podstaw do naliczania opłaty egzekucyjnej. Zdaniem natomiast skarżącego kasacyjnie organu stanowisko WSA w Gliwicach było błędne bowiem przepisy u.p.e.a. nie uzależniają dopuszczalności naliczenia opłaty egzekucyjnej na wskazanej podstawie od skuteczności środka egzekucyjnego. Odnosząc się do tak określonego w sprawie sporu, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rację w sprawie należy przyznać Sądowi I instancji, który trafnie uznał, że nie doszło w rozpoznawanej sprawie do zastosowania środka egzekucyjnego w postaci faktycznego zajęcia wierzytelności na rachunku bankowym, a tylko to uprawniałoby organ egzekucyjny do naliczenia opłaty egzekucyjnej. Tym samym niezasadny jest w związku z tym zarzut błędnej wykładni art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zgodnie z treścią tego przepisu organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 kwietnia 2018r. sygn. akt II FSK 914/16 we właściwym odczytaniu wyżej przywołanego przepisu wystarczające zastosowanie wykładni językowej. Wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. prowadzi bowiem do wniosku, że opłata egzekucyjna z tytułu zajęcia wierzytelności pieniężnej może być naliczona przez organ egzekucyjny jedynie wówczas, gdy na zajętym przez organ rachunku bankowym są środki pieniężne. Jednocześnie w cytowanym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania stosownych opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego w sprawie niniejszej i aprobującego przedstawiony wyżej pogląd należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że w okolicznościach niniejszej sprawy brak było podstaw do pobrania opłaty egzekucyjnej. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w utrwalonym już orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym wyrażany jest pogląd, że opłata egzekucyjna, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 9 października 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 882/19 i wyroki NSA z: 30 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 613/19; 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3379/18; 20 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 778/16; 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15; 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16). Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane, jak słusznie zauważył też Sąd I instancji przez nawiązanie do treści przepisu art. 80 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wskazuje bowiem, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia rachunku bankowego i wcale nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności można utożsamiać z zajęciem rachunku bankowego. Wręcz przeciwnie, w przepisie art. 80 § 2 ustawy mowa o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego", co dowodzi trafności stanowiska Sądu I instancji, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych. W tym miejscu wskazać ponadto należy, na co trafnie zwrócił uwagę WSA w Gliwicach, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 listopada 2016 r. w sprawie SK 31/14 orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a także, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Trybunał, wskazując motywy rozstrzygnięcia, podkreślił, że brak określenia górnej granicy opłat – egzekucyjnej i manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, lecz z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Wskazał także, że brak określenia górnej granicy analizowanych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą, chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał zauważył też, że w ujęciu materialnym opłaty te są zbliżone do podatku, co oznacza, że należy je interpretować ściśle, zgodnie z intencją ustawodawcy konstytucyjnego, w tym z wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP konstytucyjną zasadą określoności ustawowej. W myśl którego nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Zaskarżony wyrok w zakresie, w jakim nie akceptuje rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego co do naliczenia opłaty egzekucyjnej, nie narusza art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. Jak zostało już wcześniej wskazane, prawo pobrania opłaty egzekucyjnej na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przysługuje jedynie w sytuacji, gdy zostaną zajęte środki pieniężne, co w sprawie nie miało miejsca. Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, iż mimo nieskutecznego zajęcia wierzytelności pieniężnej organ egzekucyjny miał prawo do naliczenia opłaty manipulacyjnej w wysokości ustalonej w oparciu o wytyczne zawarte w powołanym wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Opłata ta powinna więc być obliczona w taki sposób, aby wierzyciel nie odebrał jej jako swoistej kary. Trzeba bowiem zauważyć, że wysokość opłat nie powinna też zniechęcać wierzyciela do dochodzenia swojej wierzytelności jak też stanowić finansowej bariery do jej dochodzenia. W tej sytuacji jako niezasadne należało oceniać zarzuty skargi kasacyjnej organu (pkt 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej), który wadliwość zaskarżonego wyroku upatrywał w błędnym przyjęciu, że opłata manipulacyjna została określona w sposób nieprawidłowy. Zdaniem skarżącego organu ustalona opłata manipulacyjna nie narusza standardów konstytucyjnych (zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 64 § 6 u.p.e.a.). Zarzut ten nie okazał się zasadny, o czym świadczą poczynione wcześniej ustalenia na temat konstytucyjności przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. Zgodnie z jego treścią, organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. Zdaniem NSA Sąd I instancji zasadnie uznał, że stwierdzony przez Trybunał Konstytucyjny nadmiernie represyjny charakter tego przepisu wyklucza możliwość uznania w rozpoznanej sprawie, że opłata manipulacyjna została określona prawidłowo. Wskazał przy tym, iż w ponownie prowadzonym postępowaniu organ egzekucyjny będzie obowiązany uwzględnić w tym zakresie wnioski płynące z cytowanego wcześniej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, że w pewnych warunkach następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. W ocenie NSA zarzut naruszenia art. 141 § 4 i oraz art. 153 p.p.s.a nie może zostać uznany jako skutecznie podważający trafność wydanego rozstrzygnięcia. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stać się podstawą uchylenia wyroku jedynie wówczas, jeżeli sąd uchybi zasadom sporządzania uzasadnienia w sposób wykluczający kontrolę kasacyjną. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie ma wyjaśnić powody wydania określonej treści rozstrzygnięcia w sferze prawnej oraz faktycznej i umożliwiać stronom postępowania oraz sądowi kasacyjnemu, na wypadek wniesienia skargi kasacyjnej, prześledzenie toku rozumowania sądu, które do takiego rozstrzygnięcia doprowadziło (wyroki NSA: z dnia 11 maja 2016 r. o sygn. akt II GSK 1551/16, z dnia 28 lipca 2016 r. o sygn. akt I GSK 639/15, z dnia 9 marca 2016 r. o sygn. akt II GSK 301/16, z dnia 13 stycznia 2012 r. o sygn. akt I FSK 1696/11). Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania (art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji sprostał temu obowiązkowi, w szczególności wskazał zarówno podstawę prawną uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia jak też przedstawił argumentację wyjaśniającą, co doprowadziło Sąd do wniosku, że zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu wskazując zakres czynności wymagających ponownego przeanalizowania, a przede wszystkim ustalenia czy opłata manipulacyjna ustalona na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. in concreto przystaje do wzorców konstytucyjnych. W tym miejscu podkreślić należy, że na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. Ponadto przepis art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a. może zostać naruszony tylko wówczas, gdyby uzasadnienie nie zawierało formuły, jakie czynności należy wykonać przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Wymóg ten jest jednakże zachowany nawet jeśli uzasadnienie nie zawiera wskazań, lecz zakres czynności, które winny zostać przeprowadzone w sprawie wynika w sposób oczywisty z treści uzasadnienia (wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2019r. sygn. akt I OSK 1654/19). W sprawie niniejszej wskazania udzielone przez Sąd organowi są konsekwencją określonej wykładni i zastosowania przepisu prawa materialnego – art. 64 § 6 u.p.e.a., co do którego zarzut błędnego zastosowania w sprawie nie okazał się skuteczny. Mając na uwadze, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.