I SA/Sz 859/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na w trybie uproszczonym w dniu 13 stycznia 2022 r. sprawy ze skarg G. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - z dnia 20 sierpnia 2021 r. nr [...]; [...] w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargi. Naczelnik [...] wydał w dniu [...] grudnia 2020 r. decyzję nr [...]; [...]; [...], w której określił G. P. w podatku od towarów i usług: I. kwotę zobowiązania podatkowego za: - lipiec 2017 r. w wysokości [...] zł; - sierpień 2017 r. w wysokości [...] zł; - wrzesień 2017 r. w wysokości [...] zł; - październik 2017 r. w wysokości [...] zł; - listopad 2017 r. w wysokości [...] zł; - grudzień 2017 r. w wysokości [...] zł; - styczeń 2018 r. w wysokości [...] zł; - luty 2018 r. w wysokości [...] zł; - marzec 2018 r. w wysokości [...] zł; - kwiecień 2018 r. w wysokości [...] zł; - maj 2018 r. w wysokości [...] zł; - czerwiec 2018 r. w wysokości [...] zł; - lipiec 2018 r. w wysokości [...] zł; - sierpień 2018 r. w wysokości [...] zł; - wrzesień 2018 r. w wysokości [...] zł; - październik 2018 r. w wysokości [...] zł; - listopad 2018 r. w wysokości [...] zł; II. za grudzień 2018 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł , w tym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Decyzja (dalej "decyzja podatkowa VAT") została wysłana na adres podatnika (prawidłowy) i została odebrana w dniu [...] grudnia 2020 r. przez dorosłego domownika, który podjął się jej oddania podatnikowi - F. P. (ojcu podatnika). Pełnomocnik podatnika wniósł odwołanie od ww. decyzji w dniu [...] lipca 2021 r. (data nadania pisma w polskim urzędzie pocztowym) wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. We wniosku o przywrócenie terminu podniósł, że ww. decyzja został wydana ojcu podatnika, który przekazał ją podatnikowi dopiero w dniu 24 czerwca 2021 r. Na dowód czego pełnomocnik złożył oświadczenie ojca podatnika. Podał, że podatnik nie upoważnił ojca do odbioru jego korespondencji. Ponadto ojciec podatnika jest w sędziwym wieku. Z tych względów, według pełnomocnika, podatnik uprawdopodobnił, że złożenie odwołania po terminie nastąpiło bez jego winy. Wraz z ww. pismami złożono pełnomocnictwo dla adw. M. R. opatrzone datą - 17 czerwca 2021 r. do reprezentowania podatnika w postępowaniu podatkowym dotyczącym decyzji podatkowej VAT. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej "organ odwoławczy") wydał w dniu [...] sierpnia 2021 r. postanowienie nr [...]; [...], w którym stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołania przez podatnika od decyzji podatkowej VAT. Organ odwoławczy przytoczył treść art. 148 § 1 i art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej "o.p.") i wskazał, że decyzja podatkowa VAT został odręczona w sposób prawidłowy i zarzut podatnika, że została odebrana przez osobę nieuprawnioną nie jest zasadny. Decyzja została wysłana na prawidłowy adres, który podatnik zgłosił organowi podatkowemu, jak i Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG) jako adres do doręczeń. Organ odwoławczy wskazał, że na żadnym z etapów prowadzonego postępowania podatkowego ([...] r.) podatnik nie zgłosił, że ww. adres jest nieprawidłowy. Organ odwoławczy podał, że z akt nie wynikało, iż podatnik wniósł zastrzeżenia w urzędzie pocztowym na podstawie art. 37 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1041). W ocenie organu odwoławczego, poświadczenie zwrotne odbioru decyzji podatkowej VAT pozwala przyjąć, że decyzja została skutecznie doręczona dorosłemu domownikowi, który podjął się jej oddania adresatowi pisma i widnieje na nim czytelny podpis oraz data odbioru decyzji. Organ odwoławczy przywołał treść art. 223 § 2 pkt 1 o.p. oraz art. 12 § 6 pkt 2 o.p. i wskazał, że termin do złożenia odwołania od decyzji podatkowej VAT upłynął w dniu 21 grudnia 2020 r., zaś odwołanie została złożone dopiero w dniu 1 lipca 2021 r. Zatem na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy wydał postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania przez podatnika od decyzji podatkowej VAT. Organ odwoławczy wydał również w dniu [...] sierpnia 2021 r. postanowienie nr [...], w którym odmówił podatnikowi przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji podatkowej. Organ odwoławczy przytoczył treść art. 162 § 1 i 2 o.p. i wskazał, że do przywrócenia terminu konieczne jest spełnienie łącznie czterech przesłanek: 1. złożenie wniosku o przywrócenie terminu wraz ze wskazaniem przyczyn niedochowania terminu; 2. dochowanie 7- dniowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, który zaczyna biec od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi; 3. uprawdopodobnienie braku swojej winy w spowodowaniu przekroczenia terminu; 4. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu, dopełnienie czynności, dla której był określony termin (np. złożenie odwołania). Organ odwoławczy podał, że po pierwsze należy ustalić czy doszło do uchybienia terminowi i wskazał, że w niniejszej sprawie doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej VAT, co znalazło wyraz w postanowieniu organu z dnia [...] sierpnia 2021 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia przedmiotowego odwołania przez podatnika. Wobec wniosku podatnika o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, organ odwoławczy badał czy podatnik zachował termin z art. 162 § 2 o.p., a następnie czy strona uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. Organ odwoławczy uznał, że podatnik nie dochował 7 dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, gdyż jak wynikało ze złożonego pełnomocnictwa w dniu 17 czerwca 2021 r. upoważnił pełnomocnika do działania w postępowaniu podatkowym dotyczącym decyzji podatkowej VAT (w pełnomocnictwie wskazano datę i numery tej decyzji), czyli już w dniu 17 czerwca 2021 r. podatnik wiedział o wydaniu przez organ ww. decyzji zatem nie można przyjąć, iż podatnik dowiedział się dopiero w dniu 24 czerwca 2021 r. od ojca o odebraniu przez niego ww. decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji podatkowej VAT winien zostać złożony najpóźniej w dniu 24 czerwca 2021 r., gdyż 17 czerwca 2021 r. był dniem, w którym podatnik dowiedział się o wydaniu tej decyzji i w tym dniu ustała przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony dopiero w dniu 1 lipca 2021 r. (data nadania pisma w urzędzie pocztowym). Organ odwoławczy rozważył też argumenty podatnika, które podniósł on w ww. wniosku na poparcie, iż nie dochował terminu do złożenia odwołania bez swojej winy. W ocenie organu odwoławczego, podatnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w przekroczeniu terminu do złożenia odwołania od decyzji podatkowej VAT. Organ odwoławczy podał, że podatnik oświadczył, iż jego ojciec nie był upoważniony do odbioru jego korespondencji i nie wiedział, że ww. decyzja została doręczona. Organ odwoławczy przywołał wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2021 r. o sygn. akt I FSK 1414/11, w którym NSA stwierdził, że okoliczność zaniechania lub zwłoki domownika w oddaniu przesyłki adresatowi co do zasady nie powinna mieć wpływu na wykazanie braku winy u adresata. Organ odwoławczy wskazał, że w postępowaniu podatkowym korespondencję do podatnika wysyłano na wskazany przez niego adres, który był zgodny z adresem widniejącym w CEiDG. Na żadnym z etapów postępowania podatkowego podatnik nie zgłaszał zastrzeżeń co do ww. adresu. Podatnik miał świadomość toczącego się względem niego postępowania podatkowego i brał w nim czynny udział. W tej sytuacji, według organu odwoławczego, wskazane przez podatnika okoliczności, że nie spodziewał się, iż decyzja została doręczona jego ojcu, który z uwagi na sędziwy wiek zapomniał mu ją oddać, zaś podatnik nie upoważnił ojca do odbioru jego korespondencji, nie stanowiły przesłanek do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie organu odwoławczego, podatnik nie uprawdopodobnił swojej staranności oraz tego, że przeszkoda w dokonaniu określonej czynności – złożenie odwołania od ww. decyzji była od niego niezależna i istniała cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Podatnik złożył skargi na ww. postanowienia organu odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2021 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniósł o ich uchylenie. W obu skargach zarzucił organowi odwoławczemu: 1. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na zaskarżone orzeczenie tj. art. 162 § 1 o.p., przez niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy; 2. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na zaskarżone orzeczenie tj. art. 162 § 2 o.p., przez błędne zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, iż skarżący naruszył siedmiodniowy termin od ustania przyczyny do złożenia podania o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, pomimo że wiedzę o doręczeniu decyzji z dnia [...].12.2020 r. Naczelnika [...] skarżący uzyskał 24.06.2021 r., a wniosek wraz z odwołaniem od tej decyzji złożony został 1.07.2021 r.; 3. błąd w ustaleniach faktycznych przejawiający się w przyjęciu, iż skarżący już w dniu 17.06.2021 r. miał wiedzę o wydaniu przez Naczelnika [...] decyzji z dnia [...].12.2020 r., w związku z czym składając w dniu 1 lipca 2021 r. odwołanie uchybił on siedmiodniowemu terminowi, o którym mowa w art. 162 § 2 o.p. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika wyjaśnił, że w dokumencie pełnomocnictwa pojawiła się błędna data – 17 czerwca 2021 r., która jest omyłką pełnomocnika, który sporządzał projekt pełnomocnictwa. Prawidłową datą udzielenia pełnomocnictwa adw. M. R. do reprezentowania skarżącego był dzień 27 czerwca 2021 r., zatem dzień 17 czerwca 2021 r. nie stanowi potwierdzenia okoliczności, że już 17 czerwca 2021 r. podatnik miał wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji podatkowej. Zdaniem skarżącego, uprawdopodobnił on brak swojej winy w przekroczeniu terminu do złożenia odwołania od decyzji podatkowej VAT. Skarżący podał, że w niniejszym postępowaniu podatkowym korespondencja od organu podatkowego była wydawana wyłącznie jemu, a nie jego ojcu, podczas nieobecności podatnika, zatem nie mógł przypuszczać, iż ww. decyzję odebrał jego ojciec. Organ odwoławczy, w odpowiedziach na skargi wniósł o ich oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Organ odwoławczy podał, że wskazanie daty na pełnomocnictwie jest bardzo istotne. Według organu, pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że data na pełnomocnictwie jest jedynie omyłką pisarską. Stwierdzenie pełnomocnika było nieweryfikowalne i gołosłowne. Organ odwoławczy podał, że niezależnie od ww. okoliczności, podatnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w przekroczeniu terminu do złożenia odwołania, zaś zwłoka lub zaniechanie domownika w przekazaniu ww. decyzji adresatowi nie miała wpływu na wykazanie przesłanki braku winy u podatnika. Organ odwoławczy wskazał, że doszło bezspornie do uchybienia terminowi do złożenia odwołania. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, że nieprawdą jest, iż w toku postępowania podatkowego korespondencja była wydawana tylko podatnikowi. Z akt sprawy wynikało, że skarżący odebrał dwa pisma, zaś pozostałą korespondencję z organu, kierowaną do podatnika, odebrała jego matka – K. P.. Skarżący nie kwestionował odbioru pism, kierowanych do niego, a odebranych przez jego matkę, a zawiadomiony jednym z tych pism- stawił się w urzędzie i zapoznał z aktami sprawy. Organ odwoławczy wskazał, że całość korespondencji kierował na adres wskazany przez podatnika i zgodny z CEiDG. Przewodniczący Wydziału skierował sprawy o sygn. akt I SA/Sz 859/21 i 860/21 do rozpoznania na posiedzeniu uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej "p.p.s.a."). Sąd na posiedzeniu uproszczonym w dniu [...] stycznia 2022 r. na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. połączył sprawy o sygn. akt I SA/Sz 859/21 i 860/21 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz do dalszego prowadzenia pod sygn. akt I SA/Sz 859/21, gdyż sprawy pozostawały ze sobą w związku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, co następuje: Zgodnie z art. 148 § 1 o.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Stosownie do art. 149 o.p., w przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatów (...). Na podstawie z art. 223 § 2 pkt 1 o.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 o.p., w razie uchybienia terminu należy termin przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. W niniejszej sprawie decyzja podatkowa VAT została doręczona dorosłemu domownikowi, który zobowiązał się do jej przekazania podatnikowi. Powyższe nie jest kwestionowane, mimo iż podatnik twierdził, że nie upoważniał ojca do odbioru korespondencji. Świadczy o tym fakt złożenia przez podatnika wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji. Inaczej wniosek ten byłby zbędny. Skarżący nie może się domagać przywrócenia uchybionego terminu w sytuacji, gdy uważa, że termin ten nie rozpoczął swojego biegu. Instytucja przywrócenia terminu ma bowiem zastosowanie do sytuacji, gdy strona nie kwestionuje tego, że nie dopełniła czynności procesowej w ustawowym terminie, a twierdzi jedynie, że uchybienie to nastąpiło z powodu zaistnienia okoliczności faktycznych niezawinionych przez nią. W pierwszej kolejności przesądzić, czy w sposób skuteczny, odpowiadający wymogom ustawowym, przewidzianym w art. ani 150 o.p., nastąpiło doręczenie zastępcze przedmiotowej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 223 § 2 o.p. termin do wniesienia odwołania biegnie od dnia doręczenia decyzji stronie. Przy czym tylko prawidłowo dokonane doręczenie jest skuteczne i wywołuje skutki prawne. Ostateczne i prawomocne rozstrzygnięcie w zakresie tego, czy odwołanie zostało wniesione po upływie terminu, czy też uchybienie terminu nie miało miejsca, determinować zaś będzie rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. W sytuacji bowiem stwierdzenia, że nie zachowano terminu wnosząc odwołanie, aktualne staną się rozważania w zakresie braku winy strony w uchybieniu terminu. W przeciwnym razie, a więc gdy zostanie uznane doręczenie decyzji za wadliwie, wniosek o przywrócenie terminu będzie bezprzedmiotowy. Wskazać należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym dominuje pogląd, według którego wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony - po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim (vide wyroki NSA np.: z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 509/17, z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2288/15; z dnia 2 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3193/15). Stąd stwierdzenie uchybienia terminowi przed rozpatrzeniem wniosku o jego przywrócenie nie jest działaniem przedwczesnym (vide wyroki NSA: z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1995/15; z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1743/15). Sąd, w składzie rozpoznającym niniejsze sprawy, pogląd ten w pełni podziela. Słusznie organ wskazał, że skarżący nie wykazał, iż zgłosił zastrzeżenia czy to w postępowaniu podatkowy, czy to u operatora pocztowego, żeby nie wydawać korespondencji do niego kierowanej domownikom. Również adres, pod którym doręczono przedmiotową decyzję był zgodny z adresem wskazanym przez podatnika w toku postępowania podatkowego. Sąd podzielił stanowisko organu, że doręczenie decyzji podatkowej VAT nastąpiło w sposób prawidłowy. Wobec powyższego, że odwołanie od przedmiotowej decyzji zostało złożone z przekroczeniem 14-dniowego terminu, organ wydał postanowienie, w którym stwierdził uchybienie terminu do wniesienia ww. odwołania przez podatnika. W ocenie Sądu, organ postąpił prawidłowo. Dla przywrócenia terminu konieczne jest zatem kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi; 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie; 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi; 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W niniejszej sprawie skarżący złożył wraz z odwołaniem od przedmiotowej decyzji wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W zaskarżonym postanowieniu organ uznał, że skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania po upływie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Organ wywiódł to z daty widniejącej na dokumencie pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego. Skoro 17 czerwca 2021 r. miał już wiedze o wydaniu przedmiotowej decyzji, to złożenia wniosku o przywrócenie terminu w dniu 1 lipca 2021 r. nastąpiło z przekroczeniem terminu do złożenia ww. wniosku. W skardze pełnomocnik skarżącego wskazał, że data widniejąca w pełnomocnictwie jest błędna i powstała na skutek omyłki, prawidłową datą udzielenia pełnomocnictwa był 27 czerwca 2021 r., a zatem wniosek o przywrócenie terminu został złożony przez skarżącego w terminie. Zdaniem Sądu, nawet przyjęcie, że skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w terminie, nie powoduje, iż wydane postanowienie było nieprawidłowe, gdyż organ właściwie uzasadnił swoje stanowisko, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji. Brak winy w uchybieniu terminu skarżący upatruje w fakcie przekazania mu ww. decyzji przez ojca dopiero w dniu 24 czerwca 2021 r. Na okoliczność czego skarżący przedłożył oświadczenie ojca, iż ten zapomniał oddać mu ww. decyzję. Jak słusznie wskazał organ, to podatnik winien zadbać, aby wysyłana do niego korespondencja dotarła i w tym celu przedsięwziąć odpowiednie kroki. Organ wskazał, że skarżący był świadomy toczącego się postępowania podatkowego, brał czynny udział w przeprowadzanych czynnościach, zatem winien spodziewać się otrzymania od organu orzeczenia. W odpowiedzi na skargę organ, wyjaśnił ustosunkowując się do stanowiska podatnika, że w toku postepowania podatkowego w większości korespondencję do niego odbierał też domownik - jego matka i tych odbiorów pism skarżący nie kwestionował. Jak wskazuje się w orzecznictwie, brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych i można mówić o nim tylko wówczas, gdy dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od strony. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1972 r., sygn. akt III CRN 448/71, OSPiKA 1972, nr 7-8, poz. 144). Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto zauważyć należy, że przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie NSA z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. akt II GZ 599/17; wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 1580/12, oraz z dnia 19 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1347/11). A contrario zatem, przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. Przepis art. 162 § 1 o.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Ponadto, wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II SA/Ol 1089/16). Nie może też budzić wątpliwości, że to podatnik wnioskujący o przywrócenie terminu powinien uwiarygodnić odpowiednią argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności w trakcie postępowania podatkowego. W ocenie Sądu, organ słusznie uznał, że skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na brak jego winy w uchybieniu terminu. Kryterium braku winy wiąże się bowiem z koniecznością dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, a powołane przez skarżącego okoliczności nie wskazują na to, że niedokonanie czynności w ustawowym terminie spowodowane było przeszkodą nie do przezwyciężenia, przy dochowaniu najwyższej staranności. Zdaniem Sądu, wskazywana powyżej okoliczność nie mogła zatem zostać przyjęta za uwalniającą skarżącego od winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. W konsekwencji Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skarżącego co do naruszenia przez organ odwoławczy art. 162 § 1 o.p. W tym stanie sprawy, uznając zarzuty skarg za nieuzasadnione, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargi oddalił.