I SA/Gd 1030/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń /spr./, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2025 r. sprawy ze skargi S. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 października 2024 r., nr 0115-KDIT2.4011.429.2024.1.KC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. W dniu 1 września 2024 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Dyrektor KIS") wniosek złożony przez S. B. (dalej "Skarżący") o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. 2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Skarżący jest osobą rozwiedzioną. Rozwód orzeczono 17 maja 2021 r. wyrokiem Sądu Okręgowego w Słupsku. Od orzeczenia rozwodu Skarżący jest osobą samotną, nie pozostającą w związku małżeńskim. Skarżący nie ma, ani nie opiekuje się innymi dziećmi niż objęte wnioskiem. W wyroku rozwodowym Sąd powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej nad dziećmi stron - córką urodzoną 15 września 2011 r. oraz synem urodzonym 6 listopada 2016 r. - obojgu rodzicom. Jednocześnie, Sąd ustanowił pieczę obojga rodziców nad małoletnimi dziećmi stron w tygodniowych okresach naprzemiennych - od godziny 19:00 w każdą niedzielę do godziny 19:00 w kolejną niedzielę, przy czym pierwszy tydzień opieki nad dziećmi od uprawomocnienia się wyroku przypada matce. Sąd zobowiązał obie strony do ponoszenia kosztów utrzymania i wychowania małoletnich dzieci. Sąd nie orzekł o sposobie kontaktów rodziców z małoletnimi dziećmi. Wyrok rozwodowy uprawomocnił się po 7 dniach (24 maja 2021 r.), ponieważ żadna ze stron nie wnosiła o sporządzenie uzasadnienia wyroku. Strony stosują się do treści wyroku i do chwili obecnej sprawują opiekę naprzemienną nad małoletnimi dziećmi - zgodnie z postanowieniem zawartym w treści wyroku Sądu. Wraz z matką dzieci Skarżący dzieli się czasem opieki i wychowania po połowie i zadania te realizuje oddzielnie, każdy w swoim czasie samodzielnie, bez współpracy i wsparcia drugiego rodzica. Każdy z rodziców proces wychowania kształtuje zatem w odmienny charakterystyczny dla siebie sposób, samotnie. W tym czasie Skarżący samotnie ponosi koszty utrzymania dzieci oraz zaspokaja ich potrzeby życiowe, fizyczne, emocjonalne i duchowe. W miejscu zamieszkania Skarżącego dzieci mają w pełni wyposażone i dostosowane do ich potrzeb pokoje. Skarżący pozostaje z matką dzieci w konflikcie, a kontakt z nią jest bardzo ograniczony. Skarżący nie porozumiewa się z matką dzieci w zakresie spraw związanych z dziećmi. Opiekę naprzemienną nad małoletnimi dziećmi wraz z matką dzieci Skarżący pełnił jeszcze przed orzeczeniem rozwodu - od 23 grudnia 2020 r. na podstawie Oświadczenia o sposobie wykonywania kontaktów z dziećmi, zawartego w formie aktu notarialnego 23 grudnia 2020 r. W latach 2021, 2022, 2023 i 2024 do chwili obecnej Skarżący uzyskuje dochody wyłącznie z umowy o pracę opodatkowane według skali podatkowej. Miejscem zamieszkania Skarżącego jak i jego dzieci jest Polska. Nie uzyskiwał on żadnych dochodów z zagranicy. Pana dzieci nie uzyskiwały i nie uzyskały do chwili obecnej żadnych dochodów ani przychodów. W 2021 r. Skarżącemu nie zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 421), a świadczenie to w 2021 r. pobierała matka dzieci. 29 kwietnia 2022 r. Skarżący wniósł o ustalenie świadczenia wychowawczego, które od 1 czerwca 2022 r. do chwili obecnej jest pobierane przez obojga rodziców. Do Skarżącego ani do jego małoletnich dzieci nie miały i nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") - podatek liniowy, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy o podatku tonażowym lub ustawy o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1) Czy Skarżącemu przysługuje prawo do rozliczenia dochodu za rok 2021 jako osoba samotnie wychowująca dziecko w świetle art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.? 2) Czy Skarżącemu przysługuje prawo do rozliczenia dochodu za rok 2022 jako osoba samotnie wychowująca dziecko w świetle art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.? 3) Czy Skarżącemu przysługuje prawo do rozliczenia dochodu za rok 2023 i 2024 jako osoba samotnie wychowująca dziecko w świetle w świetle art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. przy założeniu, że zwróci przyznaną mu i wypłaconą w latach 2023 i 2024 kwotę świadczenia wychowawczego wynikającego z art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (potocznie zwanego 500+)? 4) Czy Skarżącemu przysługuje prawo do rozliczenia dochodu za rok 2025 i kolejne jako osoba samotnie wychowująca dziecko w świetle w świetle art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. przy założeniu, że za te lata tylko jeden rodzic będzie wnosił o ustalenie i wypłatę świadczenia wychowawczego wynikającego z art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (potocznie zwanego 500+)? Zdaniem Skarżącego, literalna, celowościowa i systemowa wykładnia art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. prowadzi do wniosku, że określone w tym przepisie kryterium samotnego wychowywania dzieci jest spełnione również wtedy, gdy rozwiedziony rodzic wychowuje dzieci naprzemiennie z drugim rodzicem, tj. w odosobnieniu od drugiego rodzica oraz bez jego udziału wykonuje czynności stanowiące proces wychowania w innym miejscu i czasie niż drugi rodzic. Skoro Skarżący sprawował w 2021 r. opiekę naprzemienną nad dziećmi, w sposób samotny, samodzielnie i bez udziału drugiego rodzica, to przysługuje mu prawo do rozliczenia dochodu za rok 2021 jako osoba samotnie wychowująca dziecko w świetle art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. Odnosząc się zaś do stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. wprowadzonego z mocą wsteczną ustawą z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie u.p.d.o.f. oraz niektórych innych ustaw, Skarżący podkreślił, że przewidziane w art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. pojęcie "osoby samotnie wychowującej dzieci" nie zmieniło się i odpowiada brzmieniu poprzednio obowiązującego art. 6 ust. 4 tej ustawy. Ustawą z dnia 9 czerwca 2022 r., która weszła w życie z dniem 1 lipca 2022 r. z mocą wsteczną wprowadzono dodatkowy warunek w zakresie skorzystania z możliwości rozliczenia dochodu jako osoba sprawująca samotną opiekę nad dzieckiem. Wprowadzony bowiem został art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f., który wskazuje, że taki sposób opodatkowania nie będzie miał zastosowania, jeśli dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze potocznie zwane 500+. Wniosek o przyznanie świadczenia wychowawczego Skarżący złożył 29 kwietnia 2022 r. - tj. przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. Składając zatem wniosek nie mógł przewidywać, że w związku ze zmianą stanu prawnego, straci prawo do opodatkowania na zasadach wynikających z art. 6 ust. 4c i ust. 4d u.p.d.o.f. W związku z faktem, że wniosek o świadczenie 500+ Skarżący złożył przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. to mógł rozliczyć dochód za 2022 r. jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Odnosząc się do lat podatkowych 2023 i 2024 to w ocenie Skarżącego, w sytuacji kiedy zwróci on wypłacone wcześniej świadczenie 500+, to nabędzie prawo do rozliczenia swoich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4c i ust. 4d u.p.d.o.f. Podobna sytuacja zachodzi w zakresie roku 2025, jeżeli tylko jeden rodzic będzie wnosił o przyznanie świadczenia wychowawczego. W takiej sytuacji spełniony będzie bowiem warunek określony w art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. Na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2022 r. osoba wychowująca dziecko w trybie opieki naprzemiennej będąca rozwodnikiem - o ile nie zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci - może korzystać z preferencyjnego opodatkowania. 3. W dniu 29 października 2024 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ interpretacyjny stwierdził, że dla zastosowania rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., istotnym jest czy w trakcie roku podatkowego podatnik rzeczywiście samotnie, tj. bez wsparcia (udziału) drugiego z rodziców, wychowywał dziecko. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka. Natomiast fakt, że Skarżący wraz z byłą małżonką, sprawują odrębną opiekę nad dziećmi, nie oznacza, że proces wychowawczy dzieci prowadzony jest tylko i wyłącznie przez Skarżącego. Nie sposób uznać, że w przedstawionym opisie sprawy, w tak zorganizowanym trybie wykonywania władzy rodzicielskiej przez obojga rodziców - zgodnie z wyrokiem sądu w tygodniowych okresach naprzemiennych (od godziny 19:00 w każdą niedzielę do godziny 19:00 w kolejną niedzielę) - zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka w swoim czasie, gdy dzieci u niej zamieszkują i przebywają z nią, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dzieci przebywają z ojcem. Wychowania dziecka nie da się "podzielić", bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców. Okoliczność, że dwie osoby wychowują to samo dziecko w systemie opieki naprzemiennej wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. Organ wskazał, że samodzielna opieka nad dzieckiem nie jest równoznaczna z samotną opieką. Fakt, że każdy z rodziców zajmuje się dzieckiem w ustalonym czasie, czyli samodzielnie i w tym czasie drugi rodzic nie uczestniczy w wychowaniu tego dziecka, nie oznacza że mamy do czynienia z samotnym wychowaniem dziecka. Prawo do omawianej preferencji podatkowej przysługuje zatem jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym. Dyrektor KIS stwierdził, że nie można uznać, że Skarżący posiadał w 2021 r. status osoby samotnie wychowującej dziecko. W konsekwencji, nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., wobec czego nie przysługuje mu prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko w zeznaniu podatkowym za rok 2021. Organ wskazał, że zaprezentowana wykładnia pojęcia "osoby samotnie wychowującej dziecko" ma zastosowanie również w przypadku preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko od 1 stycznia 2022 r. Ustawodawca - w art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. - poprzez dodanie sformułowania "Od dochodów jednego rodzica" doprecyzował jedynie, że preferencyjne rozliczenie jako osoba samotnie wychowująca dziecko może przysługiwać wyłącznie jednemu z rodziców, który samotnie wychowuje dziecko/dzieci. Co więcej, od 1 stycznia 2022 r. na szczególne uwzględnienie zasługuje zmiana normatywna, która zgodnie z art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. nie przyznaje preferencji osobie, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko. Dotyczy to również sytuacji, gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z ustawą o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci. Zatem osoba, która wspólnie z drugim rodzicem wychowuje dziecko nie może skorzystać z rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko. Jedną z form wspólnego wychowywania dziecka jest tzw. opieka naprzemienną, w związku z którą kwotę świadczenia wychowawczego ustala się rodzicom dziecka w wysokości ustalonej w sposób wskazany w art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci. W art. 5 ust. 2a ww. ustawy ustawodawca zastrzegł, że w przypadku opieki naprzemiennej orzeczonej przez sąd kwotę świadczenia wychowawczego ustala się w wysokości połowy kwoty przysługującego za dany miesiąc świadczenia. Zatem każdemu z rodziców, który - na mocy orzeczenia sądu - wykonuje opiekę naprzemienną nad małoletnim dzieckiem przysługuje świadczenie wychowawcze ustalone w sposób wskazany w tym przepisie. Skoro ustanowienie opieki naprzemiennej powoduje podział świadczenia wychowawczego pomiędzy oboje rodziców, to niezależnie od ustaleń pomiędzy rodzicami (że świadczenie będzie pobierał jeden z nich) lub braku takich ustaleń (jeden z rodziców nie zajmuje się dzieckiem i to drugi pobiera świadczenie) - prawo do preferencyjnego rozliczenia nie przysługuje. Dyrektor KIS wskazał, że istotny dla zastosowania omawianej preferencji jest fakt samotnego wychowywania dziecka. Zatem rodzice, którzy wychowują dziecko wspólnie (w tym samym lub różnym czasie) w tym również w ramach opieki naprzemiennej nie mogą rozliczyć swoich dochodów w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko. W związku z orzeczeniem przez sąd opieki naprzemiennej, która jest realizowana przez Skarżącego i jego byłą żonę nad małoletnimi dziećmi – Skarżący nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4c w związku z art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f., a w konsekwencji nie może zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko. Wobec tego, Skarżący nie może rozliczyć swoich dochodów za lata 2022-2025 i kolejne na zasadach określonych w art. 6 ust. 4c i 4d u.p.d.o.f., nawet jeżeli zwróci przyznaną i wypłaconą mu kwotę świadczenia wychowawczego i tylko jeden rodzic będzie wnosił o przyznanie świadczenia wychowawczego, które przysługuje Skarżącemu z mocy art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w stanie prawnym obowiązującym w 2021 roku przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w roku 2021 Skarżący nie był osobą samotnie wychowującą dziecko i w konsekwencji nie spełniał przesłanki do preferencyjnego opodatkowania dochodów na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu pozwala na preferencyjne opodatkowanie dochodów osób, które samotnie i samodzielnie, choć naprzemiennie z drugim rodzicem w trakcie roku podatkowego 2021 sprawowały opiekę i wychowywały małoletnie dzieci; b) art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w latach 2022-2024 oraz 2025 roku i kolejnych Skarżący nie był i nie będzie osobą samotnie wychowującą dziecko i w konsekwencji nie spełniał i nie będzie spełniał przesłanki do preferencyjnego opodatkowania dochodów na podstawie art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu pozwala na preferencyjne opodatkowanie dochodów osób, które samotnie i samodzielnie, choć naprzemiennie z drugim rodzicem sprawowały opiekę i wychowywały małoletnie dzieci, pod warunkiem niepobierania przez obojga rodziców świadczenia wychowawczego na dzieci potocznie zwanego 500+; c) art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Skarżący nie ma prawa do preferencyjnego opodatkowania dochodu w 2022 r. pomimo faktu, że Skarżący wniosek o świadczenie wychowawcze złożył przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie u.p.d.o.f. oraz niektórych innych ustaw, która z mocą wsteczną wprowadziła dodatkowy warunek w zakresie skorzystania z możliwości rozliczenia dochodu jako osoba sprawująca samotną opiekę nad dzieckiem; d) art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Skarżący nie ma prawa do preferencyjnego opodatkowania dochodu w 2023 i 2024 r. pomimo, że Skarżący zwróci przypadającą na niego część świadczenia wychowawczego potocznie zwanego 500 +; e) art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Skarżący nie ma prawa do preferencyjnego opodatkowania w roku 2025 i kolejnych pomimo faktu, że Skarżący nie będzie wnosił o przyznanie świadczenia wychowawczego w roku 2025 i kolejnych latach, a na podstawie uzgodnienia z matką dzieci tylko ona będzie pobierała to świadczenie w roku 2025 i kolejnych latach;  f) art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci przez jego błędna wykładnię i przyjęcie, że przy orzeczonej przez sąd opiece naprzemiennej nad dzieckiem nie jest możliwe ustalenie i pobieranie świadczenia wychowawczego w pełnej wysokości przez jednego z rodziców. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 6.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 6.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.). Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa. Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi. Zarzuty te w niniejszej sprawie koncentrowały się na dopuszczeniu się przez organ błędnej wykładni art. 6 ust. 4, ust. 4c i ust. 4f u.p.d.o.f. oraz art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, w kontekście przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo materialne w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. 6.3. Spór między Skarżącym a organem dotyczy oceny tego, czy w opisanych we wniosku okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Skarżącemu będzie przysługiwało prawo do skorzystania z ulgi podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych jako osobie samotnie wychowującej dzieci. W ocenie Skarżącego spełnia on wszystkie przesłanki niezbędne do skorzystania z opodatkowania w sposób opisany w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. za 2021 rok oraz w sposób opisany w art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. za 2022 rok i lata kolejne. Odmienny pogląd w tej sprawie przedstawia organ podatkowy, którego zdaniem okoliczność wychowywania dziecka przez matkę i ojca w systemie opieki naprzemiennej wyklucza możliwość uznania, że którekolwiek z nich wychowuje dziecko samotnie, co skutkuje uznaniem, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. W tak nakreślonym sporze Sąd uznał stanowisko organu interpretacyjnego za niezgodne z prawem. W odniesieniu do rozliczenia za rok 2021 rozstrzygnięcie kwestii spornej koncentruje się na prawidłowej wykładni art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. Zgodnie z tym przepisem, od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci: 1) małoletnie, 2) bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, 3) do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej - podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie. Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca zaliczył (ze względu na stan cywilny) do kręgu osób samotnie wychowujących dzieci dwa rodzaje podmiotów: 1) osobę, która nie pozostaje w związku małżeńskim (będącą panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację); albo 2) osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. Jednakże obie kategorie podmiotów, aby mogły skorzystać z preferencyjnego opodatkowania swoich dochodów, muszą spełnić warunek samotnego wychowywania dziecka w roku podatkowym. Samotne wychowywanie nie musi przy tym mieć miejsca przez cały rok podatkowy. Rozpatrujący niniejszą sprawę Sąd zauważa, że art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. był w ostatnim okresie jednolicie wykładany, czego przykładem mogą być wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 5 kwietnia 2017 r., II FSK 573/15; 20 maja 2020 r., II FSK 383/20; 6 maja 2021 r., II FSK 412/19; 14 lipca 2021 r., II FSK 3083/19; 17 sierpnia 2021 r., II FSK 775/19; 23 listopada 2021 r., II FSK 1038/21; 3 lutego 2022 r., II FSK 1513/19; 20 kwietnia 2022 r., II FSK 2020/19. Sąd podziela stanowisko wyrażane w powyższych orzeczeniach, korzystając w dalszej części rozważań z zawartej w ich uzasadnieniach argumentacji, również na tle historycznym, które zostało szeroko przedstawione w wyroku z 7 lutego 2023 r., II FSK 1766/20 oraz wyroku z 10 października 2023 r., II FSK 309/21 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie sporne jest, czy określony w przytoczonym przepisie warunek samotnego wychowywania dzieci jest spełniony, gdy rozwiedzeni rodzice opiekują się dziećmi naprzemiennie w ciągu roku podatkowego, tj. gdy każde z nich osobno sprawuje na nimi opiekę przez ustalony czas, bez udziału drugiego rodzica. Organ interpretujący uznał, że naprzemiennej opieki sprawowanej nad dziećmi przez rozwiedzionych rodziców nie można utożsamiać z samotnym wychowywaniem dzieci. W takiej bowiem sytuacji dzieci wychowywane są wspólnie. Dokonując takiej interpretacji art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., w tym występującego w nim określenia "rodzic samotnie wychowujący dzieci", Dyrektor KIS skoncentrował się na istocie procesu wychowywania dzieci, abstrahując przy tym od literalnej wykładni tego przepisu, która stanowi punkt wyjścia do odkodowania normy prawnej. Dlatego przypomnieć trzeba, że w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, podzielany przez Sąd orzekający w rozpoznanej sprawie, o prymacie wykładni językowej w prawie podatkowym, który został jej przypisany przede wszystkim z potrzeby zapewnienia realizacji zasady pewności stanu prawnego i związanej z nią zasady zaufania, wynikających z art. 2 Konstytucji RP. Zarówno organy stosujące przepisy, jak i podmioty, na które nakłada się obowiązki, czy którym przyznaje się uprawnienia, powinny na podstawie brzmienia ustawy wiedzieć, w jaki sposób kształtować swoje postępowanie. Odstępstwo od reguły prymatu językowego sensu przepisu dopuszczalne jest wtedy, gdy wykładnia gramatyczna prowadzi do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi lub do rażącej niesprawiedliwości, sankcjonuje nieracjonalność ustawodawcy, niweczy cel instytucji prawnej, prowadzi do wniosków niedorzecznych lub wynika z błędu legislacyjnego (por. uchwała NSA z 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07; wyrok NSA z 22 lipca 2009 r., II FSK 496/08; wyrok NSA z 13 sierpnia 2010 r., II FSK 450/09, uchwała NSA z 4 grudnia 2012 r., II FPS 3/12). Organ nie wykazał, aby wystąpiły tego typu skutki dokonania literalnej wykładni art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Natomiast zdaniem Sądu, nie istnieje żadna z przyczyn uzasadniająca odstąpienie od literalnej wykładni tego przepisu, a jej zasadność wspiera wykładania celowościowa i systemowa, o czym poniżej. Wydaje się oczywiste, że dla potrzeb odkodowania znaczenia sformułowania "rodzic samotnie wychowujący dzieci", fundamentalne znaczenie ma wyraz "samotnie". Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego "samotność" lub "samotny" oznacza "przebywanie, życie w odosobnieniu, bez rodziny, bez towarzystwa", "niemający w nikim wsparcia, dziejący się bez wsparcia innych", "niemający żony lub niemająca męża", "znajdujący się gdzieś całkiem sam, zdany tylko na siebie" (sjp.pl; sjp.pwn.pl; SJP pod red. M. Szymczaka, t. III, s. 177, PWN, Warszawa 1981 r.). Leksykalne znaczenie wyrazu "samotny" ("samotność") ukierunkowuje na odkodowanie sformułowania "rodzic samotnie wychowujący dzieci", jako rodzica wychowującego dzieci (dziecko) w odosobnieniu od drugiego rodzica dzieci (dziecka) i bez jego udziału, przebywającego z dziećmi (dzieckiem) w innym miejscu niż drugi rodzic. Bezsprzecznie kryterium "samotności" wyklucza się z kryterium "wspólności". Wyraz "wspólny" w jego zasadniczym znaczeniu oznacza m.in. "wykonywanie razem z innymi" (SJP jak wyżej). Jeśli zatem rozwiedziony rodzić nie wykonuje w tym samym czasie i w tym samym miejscu czynności, przy współudziale drugiego rodzica, składających się na proces jego czynności wychowawczych, to wręcz nielogiczne jest twierdzenie, że czyni to wspólnie z drugim rodzicem. W ocenie wyrokującego w tej sprawie Sądu wykładnia językowa art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. nie pozwala na ograniczenie statusu osoby samotnie wychowującej dziecko wyłącznie do rodzica, który w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowuje dziecko. Ustawodawca nie zastrzegł tego wprost w tym przepisie, wskazując tylko, że rodzic chcący skorzystać z ulgi musi "w roku podatkowym samotnie wychowywać dzieci". Prawidłowo dokonana wykładnia omawianego przepisu prowadzi do wniosku, że rozwiedziony rodzic samotnie wychowujący dziecko (dzieci), w znaczeniu powyżej wskazanym, jest uprawniony do ulgi ustanowionej tym przepisie, jeśli spełnia pozostałe warunki zwolnienia. Wykładnię literalną art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. wspiera wykładnia celowościowa i systemowa art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Celem wprowadzenia ulgi było umożliwienie preferencyjnego rozliczenia podatkowego dla tych osób, które w roku podatkowym doświadczyły samotnej, samodzielnej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywaniem. Cel ten wpisuje się w idee polityki prorodzinnej Państwa, która na gruncie prawa podatkowego realizowana jest na wiele sposobów (m.in. odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zwolnienia podatkowe w podatku od spadków i darowizn). Zgodnie z art. 71 ust. 1 Konstytucji RP Państwo w swojej polityce społecznej i gospodarczej uwzględnia dobro rodziny. Rodziny znajdujące się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej, zwłaszcza wielodzietne i niepełne, mają prawo do szczególnej pomocy ze strony władz publicznych. Co prawda wychowywanie dzieci w rodzinach niepełnych nie jest stanem pożądanym, jednak w zmieniających się realiach społecznych, należy uwzględnić szczególną ochronę i pomoc Państwa wobec takich rodzin, np. poprzez umożliwienie rodzicom samotnie wychowującym dzieci skorzystanie z ulgi podatkowej. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był w tym czasie wyeliminowany z opieki i wychowania dzieci, taki bowiem warunek przeczyłby polityce prorodzinnej Państwa zmierzającej do systemowego wsparcia rodziców w wychowaniu dzieci, zwłaszcza w samotnym wychowaniu dzieci (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 573/15). Samotne wychowywanie dzieci przez cały rok podatkowy w rozumieniu, jakie nadaje temu pojęciu Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji mogłoby być zrealizowane jedynie w odniesieniu do wdów, wdowców i osób rozwiedzionych, którym przyznano wyłączną władzę rodzicielską, tymczasem art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. na równi przyznaje ulgę wszystkim rodzicom i opiekunom prawnym wychowującym dzieci samotnie, niezależnie od przyczyny pozostawania cywilnie w stanie wolnym. Oceniając zatem znaczenie użytego w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. pojęcia "osoby samotnie wychowującej dzieci" i mając na względzie wykładnię językową, historyczną i funkcjonalną, trzeba stwierdzić, że brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., które obowiązywało w stanie prawnym pomiędzy 1 stycznia 2011 r., a 31 grudnia 2021 r., nie dawało podstaw do twierdzenia, że status osoby samotnie wychowującej dziecko został zastrzeżony jedynie dla jednego z rodziców, który wychowuje dziecko lub dzieci bez jakiegokolwiek udziału drugiego z rodziców. Na gruncie powyższego przepisu, kryterium samotnego wychowywania dziecka jest spełnione również wtedy, gdy rozwiedziony rodzic wychowuje dziecko przez część roku podatkowego naprzemiennie z drugim rodzicem, tj. w odosobnieniu od drugiego rodzica oraz bez jego udziału, wykonując czynności stanowiące proces wychowania w innym miejscu i czasie niż drugi rodzic (por. wyroki NSA z dnia 28 listopada 2024 r. sygn. akt II FSK 319/22, z dnia 17 października 2024 r. sygn. akt II FSK 109/22). W rozpoznawanej sprawie, rodzice nie wychowują i nie opiekują się dziećmi "wspólnie" (tj. jednocześnie w tym samym czasie i miejscu), ale każde z nich odrębnie, w wyznaczonym i uzgodnionym czasie, bez udziału drugiego z rodziców. Obydwoje opiekują się dziećmi i zaspokajają ich życiowe potrzeby, tworząc im dom, warunki rozwoju w miejscu swojego zamieszkania. Zatem wychowywanie dzieci realizowane jest przez każdego z rodziców "samotnie", bez udziału drugiego z rodziców w określonym przedziale czasowym w obrębie każdego roku kalendarzowego. W związku z tym Sąd uznał, że w 2021 roku Skarżący posiadał status osoby samotnie wychowującej dzieci, a tym samym przysługuje mu w rozliczeniu za ten okres prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia wskazanego w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania przez Skarżącego z preferencyjnego rozliczenia jako osoby samotnie wychowującej dziecko w rozliczeniu za rok 2022 i następne, wskazania wymaga, że ustawą z 9 czerwca 2022 r. (data wejścia w życie 1 lipca 2022 r.) o zmianie u.p.d.o.f. oraz niektórych innych ustaw w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.) w art. 6 po ust. 4b dodano kolejne ust. 4c-4h. Zgodnie z nowododanym ust. 4c: "Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci: 1) małoletnie, 2) pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, 3) pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie - podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym". Stosownie do ust. 4d: "W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie". Natomiast w ust. 4f przewidziano, że: "Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2022 r. poz. 1577 i 2140)". Dopiero zatem od dnia 1 lipca 2022 r., z mocą od 1 stycznia 2022 r. (na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy zmieniającej), ustawodawca zdecydował się na zmianę normatywną, która zgodnie z art. 6 ust. 4d u.p.d.o.f. nie pozwala na preferencyjne opodatkowanie samotnych rodziców, którzy wychowują co najmniej jedno dziecko wspólnie, rozumiane także jako "naprzemienne" wykonywanie opieki nad dzieckiem. Znamienne jest, że nowa redakcja analizowanej ulgi nie modyfikuje ukształtowanego już w orzecznictwie rozumienia wyrażenia ustawowego dotyczącego "samotnego wychowywania dzieci", zamieszczonego obecnie w art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f., lecz wyklucza jedynie wspólne opodatkowanie w przypadku samotnego wychowywania dzieci w sytuacji wykonywania "opieki naprzemiennej" przez rodziców. Pojęcia "opieki" i do tego "naprzemiennej" nie można zaś utożsamiać z procesem wychowawczym, który nie ogranicza się wyłącznie do sprawowania bieżącej pieczy nad dzieckiem. Mając na uwadze, że organ interpretacyjny zastosował tożsamą jak za rok 2021, nieprawidłową wykładnię pojęcia "osoby samotnie wychowującej dziecko" w odniesieniu do rozliczenia za lata kolejne, wskazania wymaga, że przedstawione powyżej rozumienie wyrażenia ustawowego dotyczącego "samotnego wychowywania dzieci" ma zastosowanie również w odniesieniu do przepisów art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. obowiązujących w rozliczeniu za okres od 1 stycznia 2022 r. Tym samym, wbrew twierdzeniom organu, samotnie wychowującą dziecko jest osoba, która w oznaczonym czasie sama zajmuje się dzieckiem i faktycznie wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców, niezależnie od tego, że w pewnych okolicznościach dzieckiem może opiekować się również drugi z rodziców, którego opieka nie została ograniczona. Jeżeli zatem rozwiedziony rodzic nie wykonuje, w tym samym czasie i w tym samym miejscu czynności, przy współudziale drugiego rodzica, składających się na proces jego czynności wychowawczych nad dzieckiem, to nieuzasadnione jest twierdzenie, że dany rodzic czyni to wspólnie z drugim rodzicem i tym samym nie może korzystać z przedmiotowej preferencji rozliczenia dochodów na gruncie regulacji u.p.d.o.f. W związku z powyższym Sąd nie podzielił argumentacji orgau w świetle której Skarżący nie jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. (w odniesieniu do rozliczenia za rok 2022 i za lata kolejne), a niewłaściwa interpretacja tych przepisów skutkowała błędną wykładnią zarzucanego w skardze art. 6 ust. 4c i 4f u.p.d.o.f. Organ interpretacyjny nieprawidłowo bowiem dokonał wykładni art. 6 ust. 4c w zw. z art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. wskazując, iż w związku z wychowywaniem naprzemiennym niepełnoletnich dzieci Skarżący nie może zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko. Z faktu wykonywania opieki naprzemiennej nie można bowiem – tak jak czyni to organ – wywodzić, iż wnioskodawca nie może zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko. Przepis art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. stanowi bowiem, iż sposób opodatkowania określony w art. 6 ust. 4d u.p.d.o.f. nie będzie miał zastosowania, jeżeli osoba samotnie wychowująca dziecko – a taką jest w ocenie Sądu Skarżący – będzie wykonywała tę opiekę naprzemiennie z drugim rodzicem i w związku z tą opieką obojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze. A zatem, zdaniem Sądu, wprowadzona zmiana normatywna nie pozwala na preferencyjne opodatkowanie samotnych rodziców, którzy wychowują co najmniej jedno dziecko wspólnie, rozumiane także jako "naprzemienne" wykonywanie opieki nad dzieckiem, pod warunkiem, że obojgu z nich zostanie ustalone świadczenie wychowawcze. W konsekwencji wychodząc z błędnego założenia, iż Skarżący nie jest osobą samotnie wychowującą dziecko organ de facto nie dokonał wykładni art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. w kontekście zadanych przez stronę we wniosku pytań. Stwierdził bowiem jedynie, iż skoro Skarżący nie jest osobą samotnie wychowującą dziecko to nie może rozliczyć swoich dochodów za 2022 r. i lata kolejne na zasadach określonych w art. 6 ust. 4c i 4d u.p.d.o.f., nawet jeżeli zwróci przyznaną i wypłaconą mu kwotę świadczenia wychowawczego i tylko jeden rodzic będzie wnosił o przyznanie świadczenia wychowawczego, które stronie przysługuje z mocy art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci. To lakoniczne stwierdzenie oparte o błędną wykładnię przepisu art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f. nie może w ocenie Sądu stanowić wystarczającej i prawidłowej wykładni art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. i wyrażonych w nim przesłanek. Wydając ponownie interpretację indywidualną organ dokona wykładni art. 6 ust. 4c i 4f u.p.d.o.f. i wynikających z nich przesłanek przy uwzględnieniu, iż Skarżący jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu interpretowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie odpowie na zadane przez Skarżącego pytania, wyjaśniając skutki ewentualnego zwrotu przedmiotowego świadczenia dla sytuacji prawnopodatkowej Skarżącego oraz pobierania go w latach kolejnych tylko przez jednego z rodziców. Jednakże przed dokonaniem wskazanej wykładni organ interpretacyjny oceni, czy sporny przepis znajdzie zastosowanie do opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Jak bowiem wyjaśnił Skarżący we wniosku – a co zostało pominięte w treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej – wniosek o przyznanie świadczenia wychowawczego z art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci złożył przed zmianą przepisów, tj. przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Składając zatem przedmiotowy wniosek Skarżący nie mógł przewidywać, iż w związku ze zmianą stanu prawnego utraci on prawo do opodatkowania na zasadach wynikających z art. 6 ust. 4c i 4d u.p.d.o.f., z którego to uprawnienia może skorzystać na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym. Stąd też w ocenie Sądu wykładni art. 6 ust. 4f u.p.d.o.f. należało ponadto dokonać w kontekście tego, czy w okolicznościach opisanych we wniosku zastosowanie tego przepisu nie naruszy zasady przewidywalności prawa i bezpieczeństwa prawnego. Jako sprzeczne z tym zasadami należy bowiem ocenić takie stosowanie przepisów przez organy podatkowe, które wobec podatnika działającego w oparciu o obowiązujące regulacje prawne wyciągają negatywne skutki prawne z uwagi na późniejsze wejście w życie przepisów podatkowych. W tym miejscu Sąd wskazuje, że zasadnie zarzucono w skardze błędną wykładnię przepisu art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci poprzez wykluczenie możliwości ustalenia i pobierania świadczenia wychowawczego w pełnej wysokości przez jednego z rodziców przy orzeczonej przez sąd opiece naprzemiennej nad dzieckiem. Nie ma bowiem racji organ interpretacyjny, że sam fakt ustanowienia opieki naprzemiennej powoduje podział świadczenia wychowawczego pomiędzy oboje rodziców, niezależnie od dokonanych pomiędzy nimi ustaleń i niezależnie od tego, który z rodziców będzie pobierał to świadczenie. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., art. 6 ust. 4c i 4f u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w odniesieniu do rozliczenia za rok 2022 i następne oraz art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci poprzez ich błędną wykładnię. Ponownie rozpoznający niniejszą sprawę Dyrektor KIS zobowiązany jest rozważyć, czy według przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej okoliczności stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Skarżący spełnia warunki zastosowania określonego w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. (w odniesieniu do 2021 roku) oraz w art. 6 ust. 4c-4f u.p.d.o.f. (w odniesieniu do roku 2022 i lat następnych) preferencyjnego rozliczenia, przy uwzględnieniu przedstawionej przez Sąd wykładni powyższych przepisów oraz w oparciu o wyrażone przez Sąd stanowisko, zgodnie z którym Skarżący jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu tychże przepisów, w tym odnosząc się do wskazanej we wniosku okoliczności daty wniesienia o ustalenie świadczenie wychowawczego, jego ewentualnego zwrotu za wskazane okresy, a także założenia, że za rok 2025 i kolejne tylko jeden z rodziców będzie wnosił o ustalenie i wypłatę tego świadczenia. 6.5. Z powyższych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej (pkt 1 wyroku). W punkcie 2 wyroku Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania w kwocie 697 zł, obliczonej jako sumy uiszczonego wpisu od skargi (200 zł) i wynagrodzenia pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).