III FSK 1359/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 34/24 w sprawie ze skargi W. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2023 r., nr 1401-IEE1.7192.201.2023.5.IB w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 24 kwietnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 34/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. L. (dalej: "Skarżący", "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2023 r. w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne. 1.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadził wobec majątku skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z 29 czerwca 2023 r., wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., obejmującego należności z tytułu podatku VAT z okresów miesięcznych za marzec – czerwiec 2015 r., w łącznej kwocie należności pieniężnej 1.051.657,50 zł plus należne odsetki za zwłokę w kwocie 385.483,40 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie powyższego tytułu wykonawczego skierował zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Pismem z 18 lipca 2023 r. działający w imieniu skarżącego adwokat wniósł skargę na powyższą czynność egzekucyjną. Postanowieniem z 18 sierpnia 2023 r. NUS oddalił skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, dokonaną na podstawie zawiadomienia z 4 lipca 2023 r. W uzasadnieniu wskazał, że zajęcie rachunku bankowego zostało dokonane w sposób prawidłowy, zgodnie z przepisami regulującymi tryb postępowania przy egzekucji należności pieniężnych. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego wyjaśnił, że organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Pismem z 1 września 2023 r. pełnomocnik skarżącego złożył zażalenie na postanowienie NUS z 18 sierpnia 2023 r. W zażaleniu wskazał tożsame zarzuty do uprzednio podniesionych w piśmie z 18 lipca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 27 października 2023 r. utrzymał w mocy skarżone postanowienie NUS. W uzasadnieniu wskazał, że zaskarżona czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego została dokonana w sposób uregulowany w art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 z późn. zm., dalej: "u.p.e.a."), poprzez doręczenie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego do wysokości egzekwowanych należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie płatności dochodzonych zaległości oraz kosztami egzekucyjnymi. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący wniósł o uchylenie postanowień w obu instancjach. Sąd pierwszej instancji skargę oddalił uzasadniając, że zasadnie organ uznał, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. zostało dokonane poprawnie. W szczególności organ egzekucyjny zastosował się do art. 80 u.p.e.a. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono skarżącemu 12 lipca 2023 r. Bankowi przesłano zawiadomienie poprzez system OGNIVO 4 lipca 2023 r. Zawiadomienia zawierały zaś wszystkie elementy wymagane przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 67 u.p.e.a.). Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się w tej kwestii żadnych nieprawidłowości, a wobec tego czynność egzekucyjna została dokonana zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a nadto sama jej prawidłowość formalnoprawna nie jest w sprawie sporna. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyznał rację organowi drugiej instancji wskazując, że co do zasady zajecie rachunków bankowych jest najmniej uciążliwym środkiem egzekucyjnym dostępnym w ramach przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Co równie istotne, skarżący nie wskazał innego środka egzekucyjnego, który mógłby być równie skutecznie zastosowany przez organ egzekucyjny w sprawie. Za taki środek z całą pewnością nie może zostać uznana hipoteka na nieruchomości strony. Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, wprawdzie w art. 1a pkt 12 lit a u.p.e.a. wymieniono także egzekucję z nieruchomości, jednakże nie chodzi tutaj o ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości, a taką właśnie propozycję skarżący składał organowi egzekucyjnemu. W konsekwencji skargę oddalono. 1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący. Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz rozpoznanie skargi, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucono wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawa naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne dokonanie kontroli legalności postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, w wyniku czego naruszono art. 151 p.p.s.a. poprzez błędne zastosowanie przewidzianego w tym przepisie środka w postaci oddalenia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi wynikające z niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rażącego naruszenia w postępowaniu prowadzonym przez organy pierwszej oraz drugiej instancji przepisów art. 54 § 1 pkt 2, § 4 pkt 1 i 2 lit. a), § 6 pkt 1 w związku, art. 7 § 2, art. 80 § 1 u.p.e.a., w związku z art. 89 § 1 oraz art. 6, art. 7, art. 7b, art. 8 § 1, art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm.; dalej: "k.p.a.") w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez bezpodstawne uznanie, że czynności dokonane przez Skarżącego przed dokonaniem zajęcia wierzytelności pieniężnych wynikających z zawiadomienia o zajęciu z dnia 29 czerwca 2023 r. stanowią dowód, iż środek egzekucyjny w postaci wskazanego powyżej zajęcia nie stanowi środka zbyt uciążliwego dla zobowiązanego, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 2. u.p.e.a., co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że zajęcie środków pieniężnych nie było środkiem zbyt uciążliwym dla skarżącego. 2.2. Nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna okazała się bezzasadna. 3.2. Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. "Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Na posiedzeniu niejawnym Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w składzie jednego sędziego, a w przypadkach, o których mowa w § 2, w składzie trzech sędziów" (art. 182 § 3 p.p.s.a.). Z uwagi na to, że w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca zrzekła się rozprawy, a strona przeciwna nie zażądała jej przeprowadzenia, sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym. 3.3. Materialnoprawną podstawę podjętego w sprawie rozstrzygnięcia stanowił art. 54 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Stosowanie do art. 54 § 2 u.p.e.a. skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że środek ochrony prawnej zobowiązanego, przewiedziany art. 54 § 1 u.p.e.a., jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma ona charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (np. wyrok NSA z 25 sierpnia 2020 r., II FSK 1324/18; wyrok NSA z 17 maja 2022 r., III FSK 583/21). W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (np. wyroki NSA: z 24 kwietnia 2019 r., II FSK 1370/17; z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13; z 2 kwietnia 2015 r., II FSK 778/13). W szczególności w postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z 17 maja 2022 r., III FSK 583/21). W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego. W ramach tego środka zaskarżenia nie ma możliwości badania powoływanych przez skarżącego okoliczności dotyczących braku istnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Kwestie te mogą bowiem być przedmiotem analizy wyłącznie w postępowaniu wszczętym na skutek zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. 3.4. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie tytułu wykonawczego z 29 czerwca 2023 r. skierował zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego skarżącego. W ocenie strony, środek był zbyt uciążliwy bowiem może on skutkować koniecznością zakończenia jego działalności gospodarczej. Skarżący wskazał także na możliwość ustanowienia hipoteki na nieruchomości oraz na toczące się postępowanie w przedmiocie jego wniosku o rozłożenie zaległości podatkowych – egzekwowanych w ramach postępowania egzekucyjnego, w którym zastosowano skarżoną czynność – na raty. Organ natomiast twierdził, że w sprawie nie ma miejsce zastosowanie zbyt uciążliwego środka. Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko zaprezentowane przez organ. Z powyższym zgadza się również Naczelny Sąd Administracyjny. Jak stwierdził organ egzekucyjny, a co prawidłowo zaakceptował sąd pierwszej instancji, dokonane zajęcie wierzytelności zostało przeprowadzone zgodnie z regułami określonymi w art. 80 § 1-3 u.p.e.a., a zawiadomienie o zajęciu zawierało wszystkie niezbędne elementy określone w art. 67 § 2 pkt 1-8 u.p.e.a. Z tych względów nie było podstaw by twierdzić, że czynność zajęcia wierzytelności na rachunku bankowym skarżącego dokonana była w sposób sprzeczny z przepisami ustawy. Nie budzi też zastrzeżeń stanowisko, że w sprawie nie było podstaw do stwierdzenia nadmiernej dolegliwości zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, zwłaszcza w sytuacji gdy skarżący nie wskazał żadnego innego składnika majątku, z którego organ egzekucyjny mógłby przeprowadzić skuteczną egzekucję. 3.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy uznać, że prawidłowo wskazał sąd pierwszej instancji, że organ egzekucyjny zasadnie spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. środków wybrał te, które najlepiej i najprościej będą realizowały zakładany cel, tj. egzekucję z rachunku bankowego. Wyjaśniając zasadę wyboru środka egzekucyjnego należy zauważyć, że pierwszą zasadą prowadzenia egzekucji jest wybór takiego środka egzekucyjnego, który umożliwi w ogóle egzekucję należności, kolejną natomiast jest wybór najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, przy czym obowiązuje ona jedynie w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. W sytuacji, gdy cel egzekucji tego wymaga, organ egzekucyjny może stosować nawet wszelkie dostępne środki egzekucyjne jednocześnie. Specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jest dla zobowiązanego dokuczliwe. Przepisy u.p.e.a. nie określają natomiast, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. Głos decydujący w tej kwestii ma organ egzekucyjny, ponieważ jego uznaniu ustawodawca pozostawił, który środek jest w danym przypadku mniej dokuczliwy. Sądy administracyjne nie są uprawnione do dokonywania oceny tego, w jaki sposób organy administracji wypełniają treści poza-systemowych kryteriów słusznościowych czy celowościowych, realizując określoną politykę stosowania prawa administracyjnego. Kontrola sądowa decyzji uznaniowych zmierza bowiem do ustalenia, czy na podstawie obowiązujących przepisów prawa dopuszczalne było wydanie decyzji, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania administracyjnego oraz czy uzasadnił rozstrzygnięcie dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami, w ten sposób, aby nie można mu było zarzucić dowolności (szerzej M. Wojtuń, Sądowa kontrola uznania administracyjnego z perspektywy komparatystyki prawniczej, Warszawa 2020, rozdz. V, oraz powołane tam orzecznictwo). W toku danego postępowania egzekucyjnego organ prowadzący postępowanie winien w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3610/21). 3.6. Ponadto słusznie zauważono w zaskarżonym orzeczeniu, że strona skarżąca podnosząc w skardze, a wcześniej w środkach odwoławczych wnoszonych w toku postępowania egzekucyjnego oraz skargach na czynności egzekucyjne, że zastosowany środek egzekucyjny jest zbyt uciążliwy, nie wskazała żadnego alternatywnego środka, który mógłby być zastosowany przez organ egzekucyjny. Skoro skarżący nie wskazał jednocześnie jakiejkolwiek realnej alternatywy dla zastosowanego środka egzekucyjnego to nie było możliwe zastosowanie innego środka egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne musi być bowiem przede wszystkim skuteczne. Zgodnie z art. 7 § 1 u.p.e.a. dążenie do zrealizowania tego celu nie może jednak polegać na stosowaniu dowolnych środków, a jedynie takich, które zostały przewidziane w ustawie. Stosownie do art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków – środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Stosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego jest jedną z zasad w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji Zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1462/07). Jak słusznie zauważał WSA, na gruncie przedmiotowej sprawy organ prawidłowo stwierdził, że w przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń, rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Rachunek pozostaje więc otwarty, a zobowiązany może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotą. Ponadto na mocy art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje prawo wypłat z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego na bieżące wynagrodzenia za pracę, które mogą być dokonane po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a także na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należne od wypłat dokonywanych na bieżące wynagrodzenia. W związku z powyższym należało uznać, że zarzut naruszenia art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 54 § 1 pkt 2, § 4 pkt 1 i 2 lit. a), § 6 pkt 1 w związku, art. 7 § 2, art. 80 § 1 u.p.e.a., w związku z art. 89 § 1 oraz art. 6, art. 7, art. 7b, art. 8 § 1, art. 11 k.p.a. za bezzasadny. 3.6. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego na mocy art. 184 p.p.s.a. ją oddalił. Wojciech Stachurski Anna Dalkowska Paweł Borszowski