I SA/Wr 152/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant: Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2013 r. sprawy ze skargi A S.A. we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 4 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Przedmiotem skargi A S.A. we Wrocławiu (dalej: strona/spółka/skarżąca) była interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 4.10.2012 r. (nr [...]), dotycząca przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umowy leasingu po stronie finansującego w sytuacji zmiany korzystającego. Skarżąca przedstawiła we wniosku, że w toku prowadzonej działalności zawiera umowy leasingu operacyjnego, w których występuje jako finansujący. Niekiedy w czasie trwania umowy leasingu dochodzi do zmiany po stronie korzystającego, spowodowanej nabyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (obejmującą także umowy leasingu) w drodze sprzedaży bądź w drodze wniesienia aportu w zamian za akcje lub udziały spółki kapitałowej oraz przekształceniami podmiotowymi po stronie korzystającego skutkującymi sukcesją uniwersalną praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 93-93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) dalej O.p. Zmiana korzystającego następuje za zgodą spółki, w drodze aneksu do umowy leasingu. Udzielenie zgody ma uzasadnienie ekonomiczne, gdyż spółka minimalizuje ryzyko nieotrzymania należnych opłat leasingowych. Zmiana korzystającego w umowie leasingu nie wpływa na dotychczasowe zobowiązania spółki wynikające z takiej umowy leasingu, gdyż zmienia się jedynie podmiot, na rzecz którego zobowiązania są wykonywane. Zgodnie z umową leasingu nowemu korzystającemu przysługuje prawo do nabycia przedmiotu leasingu po cenie znacznie niższej niż wartość rynkowa przedmiotu leasingu na dzień zakończenia podstawowego okresu umowy. Nabycie praw przez nowego korzystającego następuje za wynagrodzeniem. Nowy korzystający uiszcza dotychczasowemu wynagrodzenie z tytułu nabycia praw z umowy leasingu oraz uiszcza raty leasingowe obliczone z uwzględnieniem wartości początkowej przedmiotu leasingu oraz tzw. część odsetkową będącą wynagrodzeniem dla spółki za udostępnienie kapitału korzystającemu. Po zakończonej umowie leasingu nowy korzystający chce realizacji prawa wykupu przedmiotu leasingu, za które uiścił wynagrodzenie w postaci spłaconych opłat leasingowych na rzecz spółki oraz wynagrodzenie wliczone w wartość przedsiębiorstwa. Spółka obowiązana jest do takiego przeniesienia własności. Na tle tak przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego spółka zadała następujące pytania: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko spółki, że w przypadku zmiany korzystającego w umowie leasingu spełniającej warunki wymienione w art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 397, poz. 74 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.") na dzień zawarcia umowy leasingu z pierwotnym korzystającym, która następuje w wyniku nabycia przedsiębiorstwa należącego do dotychczasowego korzystającego przez nowy podmiot, spółka jest uprawniona do określenia przychodu ze zbycia przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu aktualnemu korzystającemu na podstawie ceny ustalonej w umowie leasingu, zawartej z dotychczasowym korzystającym, zgodnie z art. 17c pkt 1 ustawy, zakładając, że cena ta równa jest co najmniej tzw. hipotetycznej wartości netto, o której mowa w art. 17a pkt 6 ustawy? 2.Czy prawo spółki określone w art. 17c pkt 1 u.p.d.o.p. tj. do określenia przychodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu, po cenie wynikającej z umowy leasingu jest prawem, które zależne jest od tego, czy nowy korzystający wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego dotychczasowego korzystającego (art. 93-93c O.p. ), biorąc pod uwagę, że prawo to jest związane wyłącznie ze spółką i w żaden sposób nie dotyczy korzystającego? 3.Czy analizując warunek o którym mowa w art. 17b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. tj. ustalanie sumy opłat leasingowych, których wysokość powinna wynosić co najmniej równowartość wartości początkowej, spółka ustalając taką sumę opłat dla umowy, w której zmienił się korzystający, powinna brać pod uwagę opłaty ponoszone przez dotychczasowego korzystającego, jak i nowego korzystającego na podstawie tej samej umowy leasingu? Przedstawiając własne stanowisko odnośnie pytania 1 i 2 skarżąca stwierdziła, że cesja umowy leasingu (przeniesienie praw i przejęcie obowiązków korzystającego) – jest neutralna z punktu widzenia spełnienia warunków przewidzianych w rozdziale 4a u.p.d.o.p., a w konsekwencji spółka jako finansujący jest uprawniona, by stosować wobec takiej umowy przewidziane tam (w rozdziale 4a) zasady. W szczególności, spółka może stosować zasady opodatkowania wynikające z art. 17c u.p.d.o.p. w zakresie sprzedaży przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy, to jest ustalić cenę sprzedaży przedmiotu leasingu nie niższej, niż wartość hipotetyczna netto (w przypadku leasingu operacyjnego). Motywując stanowisko spółka podniosła, że definicja umowy leasingu według art. 17a pkt 1 p.d.o.p. odnosi się do umowy nazwanej w Kodeksie cywilnym. Tymczasem na gruncie prawa cywilnego możliwe jest przejęcie długu. W ten sposób dochodzi do zmiany strony podmiotowej, bez zmiany samej umowy. Dalej podkreślono, że ustawa podatkowa określa warunki kwalifikacji umów leasingowych (art. 17b i art. 17f u.p.d.o.p.) odnosząc je do kwestii przedmiotowych, nie zaś tożsamości strony podmiotowej, to jest: (I) podstawowego okresu obowiązywania umowy, (II) spłaty wartości początkowej przedmiotu leasingu w podstawowym okresie umowy, (III) minimalnego okresu trwania umowy (w przypadku leasingu operacyjnego). Ze względu na powyższe uwarunkowania, na gruncie prawa podatkowego skutki cesji leasingu w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych powinny być oceniana tak samo jak na gruncie prawa cywilnego. Spółka stwierdziła, że analogiczne stanowisko wyrażone zostało w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 8.06.2011 r. (sygn. akt I SA/Bk 176/11) oraz w wyroku NSA z dnia 18.04.2012 r. (sygn. akt II FSK 1755/10). Podniosła spółka, że zbieżne stanowisko zajmowały także organy podatkowe w sprawach indywidualnych interpretacji. W wydanej w dniu 4 października 2012 r. interpretacji indywidualnej (wymienionej na wstępie) odnośnie pytania 1 i 2 Dyrektor Izby Skarbowej w P. , działając w imieniu Ministra Finansów, stanowisko spółki uznał za nieprawidłowe. Zdaniem organu, skutki podatkowe zmiany podmiotu umowy leasingu po stronie korzystającego należy wywodzić z ogólnych przepisów prawa podatkowego, które następstwo prawne w zakresie sukcesji praw i obowiązków podatkowych odnosi do ściśle określonych przypadków. Przepisy rozdziału 14 działu II ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "O.P."), dotyczącego praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, nie przewidują jednak takiego następstwa w przypadku cywilistycznej kontynuacji umowy leasingu z udziałem nowego korzystającego. Tak więc zmiana po stronie korzystającego w umowie leasingu nie powoduje sukcesji praw i obowiązków podatkowych i nie ma miejsca kontynuacja umowy. Dlatego też przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego powoduje konieczność zbadania, czy na dzień wstąpienia tej osoby w stosunek leasingu w miejsce dotychczasowego korzystającego, umowa ta stanowi podatkową umowę leasingu operacyjnego, czyli spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jedynie w przypadku, gdy nowy korzystający wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego dotychczasowego korzystającego, Spółka ma prawo do określenia przychodu według wartości wskazanej w art. 17c pkt 1 u.p.d.o.p. Spółka pismem z dnia 17 października 2012 r., wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, a po uzyskaniu jego odpowiedzi (pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2012 r.), podtrzymującej dotychczasowe stanowisko – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, żądając uchylenia interpretacji indywidualnej i zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji spółka zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 17c u.p.d.o.p. w związku z art. 93-93c O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów dotyczących następstwa prawnego niepodlegających zastosowaniu w sprawie i w konsekwencji uzależnienie zastosowania preferencyjnego sposobu ustalenia przychodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu od spełniania przez umowę leasingu z nowym korzystającym warunków określonych dla leasingu operacyjnego; 2) art. 17c pkt 1 w związku z art. 17b u.p.d.o.p. przez błędne uznanie, że zmiana korzystającego nie następująca w ramach następstwa prawnego nie prowadzi do kontynuacji umowy leasingu i w konsekwencji uzależnienie zastosowanie preferencyjnego sposobu ustalenia przychodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu od spełnienia przez umowę leasingu z nowym korzystającym warunków określonych dla leasingu operacyjnego 3) art. 14c § 2 w związku z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że organ odmówił zastosowania powołanego przez nią orzecznictwa. Zdaniem skarżącej, przepisy u.p.d.o.p. ustanawiając warunki kwalifikacji umowy leasingu odnoszą się do elementów przedmiotowych umowy jak czas zawarcia umowy czy suma opłat przewidzianych w umowie. Tak więc elementy kluczowe dla kwalifikacji umowy leasingu abstrahują od stron umowy. Ponownie powołała się strona na wybrane orzeczenia sądów administracyjnych. Dodatkowo spółka zaznaczyła, że potwierdzeniem przysługiwania uprawnienia w przedmiotowej sprawie finansującemu – nie korzystającemu jest literalne brzmienie art. 17c ustawy. Przepis w całej treści odnosi się jedynie do finansującego, wskazując jak ma on ustalić przychód z tytułu sprzedaży i koszt jego uzyskania. W konsekwencji, że względu na istotę następstwa prawnego, jaką jest przejście prawa z poprzednika na jego następcę, ocena zastosowania art. 17c u.p.d.o.p. przez pryzmat następstwa prawnego jest nieuzasadniona. W ocenie skarżącej, jeżeli warunki do uznania leasingu za leasing operacyjny były spełnione na dzień zawarcia umowy w pierwszym korzystającym, to za nieuprawnione należy uznać ponowne badanie spełnienia tych warunków w momencie przejęcia umowy leasingu przez nowego korzystającego. Zaznaczono, że w przypadku zmiany korzystającego warunki umowy zostaną spełnione. tj. suma opłat leasingowych wraz z wartością końcową powinna wynosić co najmniej równowartość wartości początkowej przedmiotu leasingu, a okres trwania umowy powinien wynosić co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie była uzasadniona. Kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczyła tego, czy w przypadku zmiany jednej ze stron umowy leasingu (w sprawie korzystającego) zachodzi konieczność oceny na nowo warunków umowy w świetle kryteriów określonych w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zmiana ta pozostaje bez wpływu na określenie skutków umowy, zawartej przez poprzedniego korzystającego (finansującego). Wstępnie trzeba zauważyć, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przedstawione zagadnienie nie jest rozwiązywane jednolicie. Można bowiem spotkać stanowisko, że zmiana jednego z podmiotów umowy leasingu powoduje konieczność ponownej oceny spełnienia przez umowę określonych w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunków – dla określenia podatkowych skutków umowy leasingu, jak i stanowisko przeciwne, według którego sama tylko zmiana podmiotu umowy leasingu, jest neutralna dla oceny skutków umowy i nie powoduje konieczności ponownej oceny pod kątem spełnienia przewidzianych w rozdziale 4a warunków. Pierwsze z wymienionych zapatrywanie można odnaleźć przykładowo w wyrokach WSA w Łodzi z dnia 31.01.2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 1497/10) oraz z dnia 10.02.2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 1444/10), w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 11.10.2011 r. (sygn. akt I SA/Bk 314/11, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 14.02.2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 1456/12), także w wyroku NSA z dnia 6 marca 2013 r. (sygn. akt II FSK 1332/11). Z kolei drugie stanowisko przedstawione zostało między innymi w wyrokach WSA w Białymstoku z dnia 5.05.2010 r. (sygn. akt I SA/Bk 79/10) oraz z dnia 8.06.2011 r. (sygn. akt I SA/Bk 176/11), a także w wyroku NSA z dnia 18.04.2012 r. (sygn. akt II FSK 1755/10). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pierwsze stanowisko zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1332/11, przyjmując je jako własne. Na wstępie podkreślić należy, że zagadnienie dotyczące umowy leasingu regulują przepisy art. 17a-17l u.p.d.o.p. Z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że przez umowę leasingu, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. Pojęcie umowy leasingu ma zatem - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - szerszy zakres znaczeniowy niż w Kodeksie cywilnym. Oznacza to, że regulacjom wynikającym z art. 17a-17l u.p.d.o.p. podlegać będą zarówno umowy leasingu unormowane w Kodeksie cywilnym, jak i innego rodzaju umowy, które posiadają cechy określone w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. Dla zachowania podatkowego charakteru umowy leasingu niezbędne jest spełnienie przez osobę wstępującą w prawa i obowiązki korzystającego warunków wynikających z art. 17b ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. Nie może budzić wątpliwości, że w stanie prawnym obowiązującym do 1 stycznia 2013 r. ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani też Ordynacja podatkowa nie regulowały kwestii następstwa prawnego w przypadku cesji umowy leasingu operacyjnego. Regulację w tym zakresie zawierał natomiast Kodeks cywilny. Dopuszcza on mianowicie wstąpienie osoby trzeciej we wszelkie prawa i obowiązki pierwotnie korzystającego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określała natomiast jedynie warunki, jakie powinna spełniać umowa leasingu, aby wywierała skutki podatkowe określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. (w przypadku leasingu operacyjnego) i art. 17f ust. 1 tej ustawy (w przypadku leasingu finansowego). Przepis art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki: 1) została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz 2) suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku zatem łącznego spełnienia powyższych wymogów mamy do czynienia z umową leasingu operacyjnego w znaczeniu podatkowym. W przeciwnym razie umowa taka wywoływać będzie skutki podatkowe przewidziane dla umów najmu i dzierżawy (art. 17l u.p.d.o.p.). W ocenie Sądu z faktu, że przepis art. 17b ust. pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. formułuje jedynie warunki uznania umowy leasingu do celów podatkowych w sposób przedmiotowy, nie można wyprowadzać wniosku, że zawarta już umowa leasingu powinna być traktowana w odpowiedni sposób dla celów podatkowych niezależnie od tego, czy w trakcie jej trwania doszło do zmiany po stronie korzystającego. Przyjęcie takiego stanowiska, prowadziłoby do przeniesienia praw podatkowych w drodze umowy bez podstawy prawnej. W ocenie Sądu orzekającego w składzie obecnym strony umów cywilnoprawnych, w tym umowy leasingu, nie mogą umową cywilnoprawną przenosić praw lub obowiązków podatkowych. Pogląd ten wydaje się powszechnie ugruntowany zarówno w judykaturze jak i w piśmiennictwie prawniczym. Na gruncie przepisów podatkowych wstąpienie podmiotu trzeciego w prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy istnieje podstawa takiej sukcesji. Kwestie sukcesji prawnej na gruncie podatkowym regulowane są przepisami rozdziału 14 Ordynacji podatkowej, które określają przypadki sukcesji oraz katalog następców prawnych, którzy wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych musi opierać się na samodzielnej podstawie. Jeżeli nie znajdziemy jej w prawie podatkowym nie możemy jej wywodzić z innej dziedziny prawa, np. prawa cywilnego. Ponieważ prawo podatkowe nie dopuszcza przeniesienia uprawnień z jednego korzystającego na drugiego korzystającego w wyniku umowy cesji (por. także S. Babiarz w: S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2012, Wrocław 2012, str. 1045; wyrok WSA w Warszawie z 4 listopada 2010 r., III SA/Wa 2180/10) przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego powoduje, że w pełni uzasadnionym jest konieczność zbadania, czy na dzień wstąpienia nowego korzystającego w stosunek leasingu, na miejsce dotychczasowego korzystającego, umowa ta stanowi podatkową umowę leasingu operacyjnego (art. 17b u.p.d.o.p.). Za taką wykładnią omawianych przepisów przemawiają także zmiany jakich dokonał ustawodawca w zakresie leasingu od 1 stycznia 2013 r. Otóż art. 17a pkt 2 u.p.d.o.p. otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym, w istotnym dla sprawy zakresie, w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie. W uzasadnieniu projektu tej zmiany projektodawca podniósł m.in., że w obowiązującym stanie prawnym brak jest jednoznacznych rozwiązań odnoszących się do zmiany strony umowy leasingu podczas trwania tej umowy. W dalszej części tegoż uzasadnienia projektodawca podniósł, że w przypadku zmiany strony umowy dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy, jeżeli nie dochodzi do zmiany innych postanowień umowy, a jedynie zmiany strony i wstąpienia jej w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego lub finansującego, zasady podatkowego rozliczenia takiej umowy powinny odbywać się tak, jakby nic się nie zmieniło. Powyższa nowelizacja ma ewidentnie normatywny (a nie jedynie doprecyzowujący) charakter. Reasumując tę część wywodów należy przyjąć, że dopiero z dniem 1 stycznia 2013 r. ustawodawca dopuścił możliwość zmian podmiotowych w zawartych umowach leasingu z konsekwencjami w zakresie praw i obowiązków podatkowych. Za prawidłowe należy uznać zatem stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji, że skutki podatkowe zmiany podmiotu umowy leasingu po stronie korzystającego należy wywodzić z ogólnych przepisów prawa podatkowego, które następstwo prawne w zakresie sukcesji praw i obowiązków podatkowych odnosi do ściśle określonych przypadków. Przepisy rozdziału 14 działu II ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "O.P."), dotyczącego praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, nie przewidują jednak takiego następstwa w przypadku cywilistycznej kontynuacji umowy leasingu z udziałem nowego korzystającego. Tak więc zmiana po stronie korzystającego w umowie leasingu nie powoduje sukcesji praw i obowiązków podatkowych i nie ma miejsca kontynuacja umowy. Przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego powoduje konieczność zbadania, czy na dzień wstąpienia tej osoby w stosunek leasingu w miejsce dotychczasowego korzystającego, umowa ta stanowi podatkową umowę leasingu operacyjnego, czyli spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jedynie w przypadku, gdy nowy korzystający wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego dotychczasowego korzystającego, spółka ma prawo do określenia przychodu według wartości wskazanej w art. 17c pkt 1 u.p.d.o.p. Ze względu na wskazaną rozbieżność w orzecznictwie nieuzasadniona była pretensja skargi, że organ nie uwzględnił przy wydaniu interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądowego, czym spowodować miał naruszenie art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.P. w związku z art. 14c O.p. Nie można było również uznać, że nie odniósł się do argumentacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił powody dla których, stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. Podkreślić przy tym trzeba, że organ nie kwestionował przebiegu, charakteru i skutków na gruncie prawa cywilnego przelewu wierzytelności oraz przejęcia długu. Uznał wszelako, że z uwagi na autonomię prawa podatkowego, wniosków z tego wynikających nie należy automatycznie odnosić do regulacji rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotąd powiedziane uzasadniało oddalenie skargi jako nieuzasadnionej na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.