I SA/Gd 1704/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi "A" na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 października 2015 r., sygn. akt [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 15 stycznia 2015 r. nr [...] 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 października 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu zażalenia "A" S.A. w G., utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 15 stycznia 2015 r. uznające za nieuzasadniony zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Stan sprawy przedstawia się następująco. Decyzją z dnia 16 grudnia 2014 r. Prezydent Miasta określił "A"S.A. wysokość podatku od nieruchomości za 2009 rok. Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2014 r. decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Organ doręczył decyzję i postanowienie w dniu 17 grudnia 2014 r., odpowiednio o godz. 10.06 i 10.07. Jednocześnie organ egzekucyjny na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 17 grudnia 2014 r., w tym samym dniu, dokonał zajęcia prawa majątkowego z rachunku bankowego Spółki ("B" S.A. godz. 10.08 oraz "C" S.A. o godz. 10.10) "A" S.A. złożył w "B" S.A. o godz. 10.15 polecenie zapłaty całości kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji wraz z należnym oprocentowaniem. Bank prowadzący rachunek dokonał wypłaty środków o godz. 10.23. Wpłata wpłynęła na rachunek wierzyciela z rachunku bankowego "B" o nr [...]. W dniu 22 grudnia 2014 r. "A" S.A. doręczono dwa zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego oraz odpis tytułu wykonawczego z dnia 17 grudnia 2014 r. Pismem z dnia 22 grudnia 2014 r. "A" S.A. wniósł zarzut wykonania egzekwowanego obowiązku. Postanowieniem z dnia 15 stycznia 2015 r. Prezydent Miasta uznał wniesiony zarzut za nieuzasadniony. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia 6 marca 2015 r., utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Po rozpoznaniu skargi wniesionej przez spółkę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 595/15, uchylił postanowienie Kolegium z dnia 6 marca 2015 r. wskazując w uzasadnieniu m.in. że istota zarzutów skarżącej sprowadza się do kwestii momentu, w którym dochodzi do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Skarżąca prowadzi rozważania, poszukując argumentów w twierdzeniu, że momentem tym jest konkretna chwila a nie dzień. Zauważyć trzeba, że żaden przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie definiuje pojęcia "chwila wszczęcia postępowania egzekucyjnego". Pozwala to na przyjęcie, iż co do zasady "chwilą wszczęcia egzekucji" w rozumieniu art. 26 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2014 r., poz.1619 ze zm.) zwanej dalej jako "u.p.e.a." jest "dzień" (konkretna data dniowa), w którym dochodzi do prawem określonego zdarzenia wywołującego po myśli tej regulacji określony w niej skutek w postaci wszczęcia egzekucji. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy uzasadniał niezachowanie powyższej zasady. Sąd zobligowany jest do dokonywania oceny uwzględniającej stan faktyczny rozpoznawanej sprawy oraz respektowania zasady interpretowania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika. Strona w rzeczywistości nie jest w stanie podjąć czynności dowodowych w celu wykazania, że minimalne różnice czasu uzasadniają przyjęcie chronologii wykluczającej skutek w postaci ponoszenia kosztów postępowania egzekucyjnego, w którym nie została podjęta żadna czynność egzekucyjna. W ocenie Sądu, organ egzekucji nie wskazał, aby treść postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności została uwzględniona w ramach oceny dokonywanej przez wierzyciela zgodnie z art. 6 u.p.e.a. Następnie podkreślił, że zasadniczą kwestią dla ustalenia, że istnieje obowiązek podjęcia przez wierzyciela czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jest uprzednie stwierdzenie, że ma miejsce uchylanie się przez zobowiązanego od wykonania obowiązku. Ustawa nie wyjaśnia, co ten zwrot oznacza. Prowadząc wykładnię językową należy w tym zakresie odnieść się do słownika języka polskiego. Sens analizowanego pojęcia oddaje Słownik języka polskiego, red. M. Bańko (t. V, Warszawa 2007), w którym wyjaśnia się, że "mówimy, że ktoś uchylił się od jakiegoś obowiązku, jeśli rozmyślnie nie wypełnił go" (por. wyrok WSA w Gdańsku z 29 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 873/11). Tymczasem, jak wynika z potwierdzenia realizacji operacji przelewu należności przez spółkę na rachunek organu egzekucyjnego (w aktach administracyjnych), datą transakcji, datą operacji i datą księgowania jest dzień 17 grudnia 2014 r. Należy zatem uznać, iż zapłata zobowiązania podatkowego przez spółkę miała miejsce w dniu 17 grudnia 2014 r. Podkreślić należy, że powyższe okoliczności są w sprawie bezsporne. Rzeczą organu egzekucyjnego w niniejszej sprawie było wykazanie, że strona uchyla się od wykonania obowiązku. Ustalenie faktu uchylania się przez stronę warunkuje możliwość wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zarówno w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, jak i odpowiedzi na skargę, pomimo rozbudowanych zarzutów zgłoszonych przez stronę skarżącą, organ nie przedstawił argumentacji w zakresie uchylania się przez dłużnika od wykonania obowiązku. W rzeczywistości organ nie pozostawił stronie możliwości zrealizowania zobowiązania podatkowego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a strona niezwłocznie po doręczeniu decyzji opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności, podjęła skuteczne czynności doprowadzające do zaspokojenia należności wierzytelności. W ocenie Sądu nie stanowi argumentu uznanego za trafny stwierdzenie, że przepis art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 344 ze zm.) obligujący stronę skarżącą do wpłaty podatku od nieruchomości bez wezwania w terminie do dnia 15 każdego miesiąca potwierdza fakt uchylania się od wykonania obowiązku. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie wskazano, czy strona zaniechała zapłaty w całości, czy w części, nie rozważono, czy strona powoływała się na zwolnienie podatkowe. W ocenie Sądu dopiero od momentu wydania decyzji wymiarowej opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności sytuacja procesowa strony podejmującej czynności zmierzające do wykazania braku zobowiązania podatkowego uzasadnia twierdzenie o ewentualnym uchylaniu się od wykonania obowiązku w rozumieniu art. 6 u.p.e.a. Dostrzec należy, że konsekwencją uchylania się przez stronę od wykonania obowiązku jest zarówno wszczęcie postępowania egzekucyjnego, jak również ponoszenie kosztów tego postepowania. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do zaspokojenia wierzyciela, jeżeli zobowiązany uchyla się od wykonania obowiązku. W stanie faktycznym niniejszej sprawy strona, której doręczona została decyzja, niezwłocznie podjęła skuteczne czynności prowadzące do wykonania obowiązku. Podkreślić należy, że strona nie miała możliwości weryfikacji, czy w czasowym odstępie jednej minuty, potwierdzonym przez inne osoby w innym miejscu (banku) zostało dokonane zajęcie rachunku. Instytucja postępowania egzekucyjnego nie może wykorzystywana jedynie w celu generowania kosztów tego postępowania. W świetle powyższego Sąd uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 6 u.p.e.a., albowiem w sprawie organ nie poczynił ustaleń uzasadniających wszczęcie egzekucji z powodu uchylania się przez skarżącego od wykonania obowiązku. Następnie podkreślił, że w sytuacji gdy egzekucja została wszczęta w konkretnym dniu poprzez doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności to dokonania w tym samym dniu wpłaty należności przez zobowiązanego nie można, co do zasady, uznać za wcześniejsze wykonanie obowiązku. Powyższy pogląd wymaga jednak weryfikacji w stanie faktycznym niniejszej sprawy. W rozpoznawanej sprawie w tym samym dniu (tzn. 17 grudnia 2014 r.) doręczono bankowi zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i w tym samym dniu spółka zapłaciła należność z tytułu podatku od nieruchomości. Podstawowym skutkiem zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego jest przejęcie przez organ egzekucyjny wszelkich prawa zobowiązanego związanych z zajętą wierzytelnością, prawem albo ruchomością (art. 67 a u.p.e.a. – por.E. Wengerek "Postępowanie zabezpieczające i egzekucyjne. Komentarz. Warszawa 1972, s. 398). W następstwie egzekucji z rachunku bankowego dochodzi do zajęcia praw zobowiązanego przysługujących mu w związku z zawarciem umowy rachunku bankowego, a zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych (por. "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz" pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, C.H. Beck 2011, s. 384). W ocenie Sądu konieczne jest wskazanie art. 80 u.p.e.a., zgodnie z którym skutkiem dokonania zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest warunkowanie wypłat dokonywanych przez bank zgodą organu egzekucyjnego. W niniejszej sprawie dyspozycja strony dokonania przelewem na rzecz wierzyciela wydana o godz. 10.15 skutkowała realizacją przez bank bez ingerencji organu egzekucyjnego obciążenia konta skarżącej o godz. 10.23. Z tej przyczyny zasadny jest zarzut strony, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy obowiązek był wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Powyższe czyni zasadnym zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 7 § 3 u.p.e.a. stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy. W ocenie Sądu doszło do naruszenia tego przepisu, gdyż egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym został wykonany przez dokonaniem czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. We wskazaniach co dalszego postępowania Sąd podkreślił, że ponownie rozpoznając sprawę organ egzekucyjny uwzględni stan faktyczny niniejszej sprawy, oceniając dowody dotyczące wykonania przez stronę obowiązku z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kontekście przesłanki uchylania się od obowiązku jako warunku wszczęcia postepowania egzekucyjnego. Uzasadniając utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że pod pojęciem uchylania się od wykonania obowiązku należy rozumieć sytuację, w której czynność zapłaty przez podatnika podatku następuje w celu wyłącznie spowodowania skutku wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, czyli przedawnienia zobowiązania, a poprzez to niewykonania obowiązku egzekucyjnego. Zdaniem organu, Prezydent Miasta mając świadomość podjęcia przez podatnika bezzwłocznych czynności polegających na zapłacie zobowiązania podatkowego przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, czyli w celu osiągnięcia skutku przedawnienia poprzez zapłatę, podjął prawidłowe czynności prowadzące do przerwania terminu przedawnienia. Natomiast Kolegium z przyczyn obiektywnych nie mogło rozpatrzyć odwołania od decyzji podatkowej przed końcem 2014 roku, a więc pełnomocnik podatnika mając świadomość tej okoliczności wiedział, że zapłata podatku w dniu 17 grudnia 2014 r. przed wszczęciem egzekucji skutkować będzie wygaśnięciem zobowiązania poprzez zapłatę. W ocenie Kolegium, uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku, w rozumieniu art. 6 u.p.e.a., polegało w niniejszej sprawie na świadomym działaniu polegającym na zapłacie zobowiązania podatkowego przed wszczęciem egzekucji w celu wygaśnięcia zobowiązania poprzez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Zastosowany w niniejszej sprawie podatkowej szybki sposób prowadzenia egzekucji administracyjnej w celu przerwania terminu przedawnienia jest wynikiem wykładni przepisów dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie zawartej w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12. W ocenie organu w niniejszej sprawie doszło do utraty mocy wiążącej oceny prawnej orzeczenia sądowego. Z informacji uzyskanej w dniu 2 października 2015 r. z Banku "B" S.A. wynika, że zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego nr [...] objęto egzekucją rachunki bankowe o nr: [...], [...], [...] , [...], [...], [...], [...]. Tymczasem wpłata z dnia 17 grudnia 2014 r. od "A" SA w wysokości 24.600.000 zł wpłynęła na rachunek Miasta z rachunku bankowego nr [...]. Zatem rachunek, z którego "A" dokonał wpłaty nie został zajęty w związku z ww. zajęciem. W konsekwencji wpłata tej kwoty nie musiała być obwarowana zgodą wierzyciela (Prezydenta Miasta), a zatem przepis art. 80 u.p.e.a. nie miał zastosowania w niniejszej sprawie egzekucyjnej. Zdaniem Kolegium, po wydaniu wyroku wyszła na jaw nowa okoliczność faktyczna skutkująca brakiem związania oceną prawną w zakresie naruszenia art. 80 u.p.e.a w zw. z art. 7 § 3 u.p.e.a. Z tej przyczyny jako bezzasadny oceniono zarzut strony, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy obowiązek był wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego (art. 7 § 3 u.p.e.a.). Nie doszło zatem do naruszenia przepisu art. 7 § 3 u.p.e.a., gdyż egzekwowany obowiązek ani nie został wykonany przed dokonaniem czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, ani też nie stał się bezprzedmiotowy. Niezależnie od powyższego należy stwierdzić, że w dniu 17 grudnia 2014 roku doszło do jednoczesnego wszczęcia z urzędu przez Prezydenta Miasta postępowania egzekucyjnego i egzekucji administracyjnej zaległego podatku od nieruchomości wobec "A" S.A. na skutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego zobowiązanej spółki u dłużnika zajętej wierzytelności – "C" S.A. o godz. 10:08. Prezydent Miasta dokonał również zajęcia rachunku bankowego w "B" S.A., które nastąpiło o godz. 10.10. Jednak jako pierwsze nastąpiło zajęcie w "C" S.A., zatem z tą chwilą należy uznać, że doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego i egzekucji administracyjnej. Datą wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest chwila doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub chwila doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 u.p.e.a.). Natomiast zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu i obejmuje nawet kwoty, których nie było na rachunku w chwili zajęcia, a zostały wpłacone po zajęciu (art. 80 § 2 u.p.e.a.). Należy wskazać, że ustawodawca użył sformułowania "jest dokonane", a nie "zostanie dokonane po faktycznym uniemożliwieniu udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych". Wobec powyższego nie podzielił poglądu strony, że wpłata zobowiązanej spółki w dniu 17 grudnia 2014 r. o godz. 10:23 nastąpiła przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Powyższe czyni niezasadnym zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. W ocenie Kolegium od chwili doręczenia podatnikowi decyzji objętej rygorem natychmiastowej wykonalności organ egzekucyjny uzyskał uprawnienie do wystawienia tytułu wykonawczego i zajęcia wierzytelności. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny, wystawiając tytuł wykonawczy i zawiadamiając bank o zajęciu prawa majątkowego, zanim spółka przystąpiła do wykonania zobowiązania, działał zgodnie z przepisami prawa. Stanowisko pełnomocnika Spółki, iż organ zmierzał do wywołania skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie oznacza, że uzasadniony jest zarzut wykonania obowiązku przewidziany przez art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Wobec uznania, że organ egzekucyjny miał prawo wszcząć wobec spółki egzekucję obowiązku podatkowego, jako bezzasadne oceniono zarzuty naruszenia art. 7 i 8 kodeksu postępowania administracyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Jednocześnie, na podstawie art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego w związku ze stwierdzeniem wystąpienia przesłanki do jego umorzenia, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., a w razie nieuwzględnienia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego,. o zobowiązanie organu - na podstawie art. 145 a § 1 p.p.s.a. - do wydania w określonym terminie postanowienia o uchyleniu postanowienia Prezydenta Miasta z dnia 15 stycznia 2015 r., i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego w niniejszej sprawie na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 17 grudnia 2014 r. na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zaskarżonemu postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 6 § 1, art. 29 § 1 u.p.e.a. i art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz.U. z 2013, poz.267 ze zm.), zwanej dalej "k.p.a." poprzez nieprawidłowe ich zastosowanie prowadzące do wszczęcia postępowania egzekucyjnego i zastosowania środków egzekucyjnych wobec zobowiązanego, który nie uchylał się od wykonania obowiązku; - art. 7 § 3 u.p.e.a. oraz art. 45 § 1 u.p.e.a. poprzez brak odstąpienia od czynności egzekucyjnych, mimo przedstawienia przez zobowiązanego dowodów stwierdzających wykonanie obowiązku; - art. 59 § 1 pkt 1 oraz art. 60 § 1 w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez brak umorzenia postępowania egzekucyjnego i uchylenia dokonanych w jego ramach czynności egzekucyjnych pomimo stwierdzenia w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2015 r. w sprawie I SA/Gd 595/15, iż obowiązek został wykonany przez spółkę przed wszczęciem postępowania, co stanowi podstawę jego umorzenia; - art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, prowadzące do błędnego uznania, że spółka uchylała się od wykonania obowiązku, pomimo, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że obowiązek ten został wykonany przez spółkę niezwłocznie i dobrowolnie przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego; - art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w postaci prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sposób zmierzający do pokrzywdzenia skarżącej; - art. 153 p.p.s.a. poprzez całkowicie nieuprawnione przyjęcie, iż ocena prawna wyrażona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2015 r. w sprawie I SA/Gd 595/15 nie wiąże organu podatkowego, którego działanie zostało uznane w powołanym wyroku za bezprawne. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że uchylając poprzednie postanowienie Kolegium, Sąd w jednoznaczny sposób orzekł, iż nie doszło do uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym został wykonany przed dokonaniem czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Stanowisko wyrażone przez organ oparte jest na przypuszczeniach, nie mających oparcia w materiale dowodowym sprawy oraz w rzeczywistości. Nie można bowiem czynić podatnikowi zarzutów z powodu zapłaty zobowiązania podatkowego w terminie. Jeżeli nawet by uznać, iż ustalenia organu dotyczące momentu doręczenia decyzji określającej wysokość podatku są prawdziwe, to niewątpliwie skarżąca przystąpiła do zapłaty podatku przed wszczęciem egzekucji, tj. doręczeniem zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego do banku. W zaskarżonym postanowieniu Kolegium nie dokonało jakichkolwiek nowych ustaleń w celu wykazania, iż do uchylania się w istocie doszło. Jednym argumentem, na którym opiera swoje stanowisko jest fakt przeciwny - iż podatnik wykonał obowiązek, bezzwłocznie, a nadto, przed wszczęciem egzekucji. Odnosząc się do stanowiska organu, według którego fakt wypłaty środków pieniężnych przez skarżącą z rachunku bankowego nieobjętego egzekucją administracyjną stanowi okoliczność uzasadniającą utratę mocy wiążącej oceny prawnej zawartej w wyroku sądu, skarżąca wskazała, że informacje te znane były także Sądowi podczas rozpoznawania sprawy, w wyniku której zapadł wyrok uchylający postanowienie o uznaniu zarzutu za nieuzasadniony. Niezależnie od tego, sposób zapłaty zobowiązania podatkowego pozostaje bez wpływu na ustalenie okoliczności wykonania zobowiązania podatkowego przed wszczęciem egzekucji. Istotny jest jedynie moment rozpoczęcia wykonywania obowiązku, który nastąpił niezwłocznie po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania, a jednocześnie przed wszczęciem egzekucji. Z tych względów wskazana przez organ okoliczność nie może zostać uznana ani za nową, ani za istotną. Działanie organu egzekucyjnego było z góry ukierunkowane przeciwko interesom spółki oraz miało na celu takie przeprowadzenie całości postępowania, aby skarżąca nie miała fizycznej możliwości dobrowolnego wykonania zobowiązania podatkowego, co tym samym naraziło ją na koszty związane z przeprowadzeniem egzekucji administracyjnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 p.p.s.a., uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art.134 p.p.s.a.). Orzekanie, w myśl art.135 p.p.s.a., następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontroli, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art.145 §1 p.p.s.a. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego orzeczenia dała podstawy do uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu skutkującym jego wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Istotna w sprawie jest okoliczność, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku który wyrokiem z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 595/15 uchylił uprzednio wydane postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Należało zatem odnieść się do kwestii mocy wiążącej oceny prawnej i wskazań, co do dalszego postępowania, zawartych w prawomocnym wyroku sądu administracyjnego. Zgodnie z treścią art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jak podkreśla się w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1328/10, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl), związanie oceną prawną oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny, nie mogą w przyszłości formułować innych, nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Natomiast ocena prawna zawarta w wyroku traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Wskazać należy, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Natomiast naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 p.p.s.a. uzasadnia możliwość powtórnego zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje uchylenie ich przez sąd administracyjny. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez te organy związania orzeczeniem tego sądu (J. Tarno, Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wydanie 3, Warszawa 2008, str. 376 i nast.). Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego. Bez ścisłego stosowania powołanego przepisu trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby bowiem obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji (wyroki NSA: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, LEX 745376). W ocenie Sądu, podnoszona w zaskarżonym postanowieniu okoliczność wypłaty środków pieniężnych przez skarżącą z rachunku bankowego nieobjętego egzekucją administracyjną nie ma wpływu na ocenę prawną wyrażoną w wyroku Sądu z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 595/15, a w konsekwencji nie istnieje podstawa do odstąpienia od stosowania art. 153 p.p.s.a. Rację ma bowiem skarżąca podnosząc, że sposób zapłaty zobowiązania podatkowego pozostaje bez wpływu na ustalenie okoliczności wykonania zobowiązania podatkowego przed wszczęciem egzekucji. W tej sytuacji aktualizuje się ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania zawarta we wspomnianym wyroku z dnia 17 czerwca 2015 r. Konieczne jest zatem obszerne przypomnienie stanowiska zaprezentowanego w tym orzeczeniu. Podstawą złożonego przez stronę skarżącą zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym jest twierdzenie dotyczące "wykonania obowiązku" w rozumieniu art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., zatem okoliczność ta wyznacza granice sprawy sądowoadministracyjnej (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 368/10). W sprawie poczynione zostały szczegółowe ustalenia faktyczne dotyczące chronologii istotnych zdarzeń. Z dokładnością do jednej minuty opisano czynności podejmowane przez strony w dniu 17 grudnia 2014 r. Strona skarżąca nie kwestionuje, że doręczenie decyzji wymiarowej określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. nastąpiło o godz. 10.06. Z akt sprawy wynika, że dokument potwierdzenia doręczenia postanowienia z 17 grudnia 2014 r. o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności zawiera zapis o doręczeniu w dniu 17 grudnia 2014 r. o godz. 10.07. Zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z urzędu z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. W dniu 17 grudnia 2014 r. nie dokonano doręczenia tytułu wykonawczego SIP/523/14 z dnia 17 grudnia 2014 r. stronie skarżącej (data doręczenia 22 grudnia 2014 r.). Jak wynika z akt sprawy zawiadomienie o zajęciu wierzytelności na podstawie wyżej wskazanego tytułu wykonawczego [...] wpłynęło do "C" S.A. w G. w dniu 17 grudnia 2014 r. o godz. 10.08. Dokument doręczono stronie skarżącej 22 grudnia 2014 r. O godz. 10.10 doręczone zostało "B" S.A. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności wyżej opisanej. Dokument doręczono stronie skarżącej 22 grudnia 2014 r. Strona skarżąca wskazuje, że nie jest możliwa pełna weryfikacja wskazania godz. 10.08 i 10.10 jako godziny doręczenia. Z dokumentów bankowych wynika, że skarżąca dokonała polecenia wpłaty na poczet zaległości w wysokości 24.600.000 zł o godz. 10.15 w dniu 17 grudnia 2014 r. Powyższe okoliczności potwierdzają, że w dniu 17 grudnia 2014r. stronie – dłużnikowi zajętej wierzytelności (bankom) doręczono zawiadomienia o zajęciu wierzytelności i w tej dacie egzekucja została wszczęta zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. W sprawie nie jest okolicznością sporną, że strona skarżąca wystawiła polecenie przelewu po uzyskaniu informacji o treści decyzji wymiarowej oraz treści postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Istota zarzutów skarżącej sprowadza się do kwestii momentu, w którym dochodzi do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Skarżąca prowadzi rozważania, poszukując argumentów w twierdzeniu, że momentem tym jest konkretna chwila a nie dzień. Zauważyć trzeba, że żaden przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie definiuje pojęcia "chwila wszczęcia postępowania egzekucyjnego", podobnie zresztą jak ma to miejsce na gruncie przepisów regulujących egzekucję prowadzoną w oparciu o przepisy cywilne. Pozwala to na przyjęcie, iż co do zasady "chwilą wszczęcia egzekucji" w rozumieniu art. 26 § 5 "u.p.e.a." jest "dzień" (konkretna data dniowa), w którym dochodzi do prawem określonego zdarzenia wywołującego po myśli tej regulacji określony w niej skutek w postaci wszczęcia egzekucji (por.: M. Kłoda, Glosa do postanowienia Sądu Najwyższego dnia 24.06.1999 r., sygn. I CKN 269/99 oraz do uchwały tegoż Sądu z dnia 20.07.1999 r., sygn. III CZP 15/99, Mon. Praw. z 2000 r., nr 4, str. 248, wyrok NSA z 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1298/06). Podkreślić należy, że stanowisko Sądu oraz glosatora zostało wyrażone w sposób ostrożny, ograniczony do stwierdzenia "co do zasady". W ocenie Sądu stan faktyczny niniejszej sprawy uzasadnia niezachowanie powyższej zasady. Powyższe nie wyklucza analizy szczegółowej sytuacji faktycznej w sposób odmienny niż wskazane cytowanie. Sąd zobligowany jest do dokonywania oceny uwzględniającej stan faktyczny rozpoznawanej sprawy oraz respektowania zasady interpretowania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika. Strona w rzeczywistości nie jest w stanie podjąć czynności dowodowych w celu wykazania, że minimalne różnice czasu uzasadniają przyjęcie chronologii wykluczającej skutek w postaci ponoszenia kosztów postępowania egzekucyjnego, w którym nie została podjęta żadna czynność egzekucyjna. Wskazać należy, że decyzji nadany został rygor natychmiastowej wykonalności z uwagi na krótszy niż 3 miesiące okres do upływu terminu przedawnienia (art. 239 b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Wydanie tej treści postanowienia warunkowane jest uprawdopodobnieniem przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W niniejszej sprawie organ egzekucji nie wskazał, aby treść postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności została uwzględniona w ramach oceny dokonywanej przez wierzyciela zgodnie z art. 6 u.p.e.a. Z mocy art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Adresatem tego przepisu jest wierzyciel, który ma obowiązek podjęcia wszystkich przewidzianych prawem czynności, jakie doprowadzą do zastosowania środka egzekucyjnego, a w rezultacie - do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, od którego wykonania się uchyla. Z komentowanego przepisu wynika obowiązek podjęcia egzekucji. Stosownie do brzmienia art. 6 § 1 u.p.e.a. wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Treść przepisu nie utrzymuje zatem, że nakazuje on podejmowanie egzekucji organowi egzekucyjnemu, jednak prowadząc wykładnię systemową wewnętrzną stwierdzić należy, że w powiązaniu z innymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w tym mając na względzie dyspozycję art. 26 § 1 u.p.e.a. zobowiązującym wprost do wszczęcia egzekucji administracyjnej na wniosek wierzyciela, o ile przedstawi on wraz z tym wnioskiem tytuł wykonawczy sporządzony według obowiązującego wzoru) uzasadnioną staje się teza, że na gruncie administracyjnego postępowania egzekucyjnego obowiązuje zasada obligatoryjnego podejmowania egzekucji - skutkiem podjętych przez wierzyciela czynności zasadniczo jest powstanie obowiązku wszczęcia przez organ egzekucyjny postępowania i przystąpienia do egzekucji. Odmienne zachowania muszą być umocowane w konkretnych przepisach prawa przewidujących, że takie postępowanie nie będzie prowadzone (np. tytuł wykonawczy zostanie wierzycielowi zwrócony na podstawie art. 29 § 2 u.p.e.a. w związku z ustaleniem, że obowiązek, którego dotyczy, nie podlega egzekucji administracyjnej lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a.). Zgodnie zaś z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wskazać należy, że zasadniczą kwestią dla ustalenia, że istnieje obowiązek podjęcia przez wierzyciela czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jest uprzednie stwierdzenie, że ma miejsce uchylanie się przez zobowiązanego od wykonania obowiązku. Ustawa nie wyjaśnia, co ten zwrot oznacza. Prowadząc wykładnię językową należy w tym zakresie odnieść się do słownika języka polskiego. Sens analizowanego pojęcia oddaje Słownik języka polskiego, red. M. Bańko (t. V, Warszawa 2007), w którym wyjaśnia się, że "mówimy, że ktoś uchylił się od jakiegoś obowiązku, jeśli rozmyślnie nie wypełnił go" (por. wyrok WSA w Gdańsku z 29 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 873/11). Zgodnie z treścią art. 60 § 1 pkt.2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 z 2005r. poz.602 z późn. zm.) za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym - dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej na podstawie polecenia przelewu. Z wymienionego przepisu wynika, iż dniem zapłaty jest dzień obciążenia rachunku podatnika tj. dzień w którym dokonano zmniejszenia stanu rachunku zobowiązanego o przekazywaną kwotę. Nie ma tutaj znaczenia, ani dzień zwiększenia rachunku organu podatkowego ani dzień wystawienia dokumentu na podstawie którego operacja bankowa jest dokonywana. W szczególności wystawienie przez zobowiązanego polecenia przelewu w określonym dniu nie spowoduje uznania tej daty za termin zapłaty, gdy bank wykona polecenie później - czy to np. w następnym dniu roboczym, gdy polecenie złożono po wyznaczonej przez bank godzinie, czy wskutek nieposiadania na rachunku odpowiedniej sumy. Decyduje dzień, w którym dokonano zmniejszenia rachunku zobowiązanego. (wyrok WSA w Łodzi z dnia 28 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Łd 1031/11, "Ordynacja podatkowa. Komentarz". S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek- Lexis Nexis 2007 r., str. 290, wyrok WSA w Warszawie z 4 czerwca 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 2313, wyrok NSA z 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1533/12). Jak wynika z potwierdzenia realizacji operacji przelewu należności przez spółkę na rachunek organu egzekucyjnego (w aktach administracyjnych), datą transakcji, datą operacji i datą księgowania jest dzień 17 grudnia 2014 r. Należy zatem uznać, iż zapłata zobowiązania podatkowego przez spółkę miała miejsce w dniu 17 grudnia 2014 r. Podkreślić należy, że powyższe okoliczności są w sprawie bezsporne. Rzeczą organu egzekucyjnego w niniejszej sprawie było wykazanie, że strona uchyla się od wykonania obowiązku. Ustalenie faktu uchylania się przez stronę warunkuje możliwość wszczęcia postepowania egzekucyjnego. Zarówno w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, jak i odpowiedzi na skargę, pomimo rozbudowanych zarzutów zgłoszonych przez stronę skarżącą, organ nie przedstawił argumentacji w zakresie uchylania się przez dłużnika od wykonania obowiązku. W rzeczywistości organ nie pozostawił stronie możliwości zrealizowania zobowiązania podatkowego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a strona niezwłocznie po doręczeniu decyzji opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności, podjęła skuteczne czynności doprowadzające do zaspokojenia należności wierzytelności. W ocenie Sądu nie jest trafny argument, że przepis art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 344 ze zm.) obligujący stronę skarżącą do wpłaty podatku od nieruchomości bez wezwania w terminie do dnia 15 każdego miesiąca potwierdza fakt uchylania się od wykonania obowiązku. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie wskazano, czy strona zaniechała zapłaty w całości, czy w części, nie rozważono, czy strona powoływała się na zwolnienie podatkowe. W ocenie Sądu dopiero od momentu wydania decyzji wymiarowej opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności sytuacja procesowa strony podejmującej czynności zmierzające do wykazania braku zobowiązania podatkowego uzasadnia twierdzenie o ewentualnym uchylaniu się od wykonania obowiązku w rozumieniu art. 6 u.p.e.a. Dostrzec należy, że konsekwencją uchylania się przez stronę od wykonania obowiązku jest zarówno wszczęcie postępowania egzekucyjnego, jak również ponoszenie kosztów tego postepowania. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do zaspokojenia wierzyciela, jeżeli zobowiązany uchyla się od wykonania obowiązku. W stanie faktycznym niniejszej sprawy strona, której doręczona została decyzja, niezwłocznie podjęła skuteczne czynności prowadzące do wykonania obowiązku. Podkreślić należy, że strona nie miała możliwości weryfikacji, czy w czasowym odstępie jednej minuty, potwierdzonym przez inne osoby w innym miejscu (banku) zostało dokonane zajęcie rachunku. Instytucja postępowania egzekucyjnego nie może wykorzystywana jedynie w celu generowania kosztów tego postępowania. W świetle powyższego zasadny jest zarzut naruszenia art. 6 u.p.e.a., albowiem w sprawie organ nie poczynił ustaleń uzasadniających wszczęcie egzekucji z powodu uchylania się przez skarżącego od wykonania obowiązku. Jedynie marginalnie należy zauważyć, że problematyka zbieżności daty wszczęcia egzekucji administracyjnej, poprzez doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, oraz daty zapłaty należności przez zobowiązanego była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach z 12 sierpnia 2008r. sygn. I FSK 1298/06 i z 8 listopada 2011r. sygn. I FSK 844/10. W wymienionych orzeczeniach NSA podniósł, iż żaden przepis ustawy z 17 czerwca 1966r. nie definiuje pojęcia "chwila wszczęcia postępowania egzekucyjnego". Pozwala to na przyjęcie, iż chwilą "wszczęcia egzekucji" w rozumieniu art.26 § 5 u.p.e.a jest dzień (konkretna data dniowa), w którym dochodzi do prawem określonego zdarzenia wywołującego po myśli tej regulacji określony w niej skutek w postaci wszczęcia egzekucji. Faktycznie w pewnych przypadkach istotne jest umiejscowienie danego zdarzenia (czynności) w czasie z dokładnością do godziny i minuty. Wówczas jednak istnieją konkretne regulacje prawne, które taki sposób postępowania przewidują, np. art. 95h § 2 pkt. 2 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1158, późn. zm.) - odnośnie dokonania wpisu w rejestrze aktów poświadczenia dziedziczenia, czy też § 10 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbioru dokumentów (Dz. U. Nr 102, poz. 1122 ze zm.) - odnośnie wpływu wniosku o dokonanie wpisu w księdze wieczystej. Jednakże na gruncie przepisów normujących postępowanie egzekucyjne w administracji takich rozwiązań prawnych nie przewidziano. W sytuacji gdy egzekucja została wszczęta w konkretnym dniu poprzez doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności to dokonania w tym samym dniu wpłaty należności przez zobowiązanego nie można, co do zasady, uznać za wcześniejsze wykonanie obowiązku. Powyższy pogląd wymaga jednak weryfikacji w stanie faktycznym niniejszej sprawy. W rozpoznawanej sprawie w tym samym dniu (tzn.17 grudnia 2014 r.) doręczono bankowi zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i w tym samym dniu spółka zapłaciła należność z tytułu podatku od nieruchomości. Podstawowym skutkiem zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego jest przejęcie przez organ egzekucyjny wszelkich prawa zobowiązanego związanych z zajętą wierzytelnością, prawem albo ruchomością (art. 67 a u.p.e.a. – por. E. Wengerek "Postępowanie zabezpieczające i egzekucyjne. Komentarz. Warszawa 1972, s. 398). W następstwie egzekucji z rachunku bankowego dochodzi do zajęcia praw zobowiązanego przysługujących mu w związku z zawarciem umowy rachunku bankowego, a zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych (por. "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz" pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, C.H. Beck 2011, s. 384). W ocenie Sądu konieczne jest wskazanie art. 80 u.p.e.a., zgodnie z którym skutkiem dokonania zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest warunkowanie wypłat dokonywanych przez bank zgodą organu egzekucyjnego. W niniejszej sprawie dyspozycja strony dokonania przelewem na rzecz wierzyciela wydana o godz. 10.15 skutkowała realizacją przez bank bez ingerencji organu egzekucyjnego obciążenia konta skarżącej o godz. 10.23. Z tej przyczyny zasadny jest zarzut strony, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy obowiązek był wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Powyższe czyni zasadnym zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 7 § 3 u.p.e.a. stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy. W ocenie Sądu doszło do naruszenia tego przepisu, gdyż egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym został wykonany przez dokonaniem czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Końcowo Sąd wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę organ egzekucyjny uwzględni stan faktyczny niniejszej sprawy, oceniając dowody dotyczące wykonania przez stronę obowiązku z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kontekście przesłanki uchylania się od obowiązku jako warunku wszczęcia postepowania egzekucyjnego. Przytoczenie obszernych fragmentów ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2015 r. ma istotne znaczenie, bowiem dokonując oceny legalności aktu administracyjnego wydanego na skutek ponownego rozpatrzenia sprawy w wyniku uchylenia poprzedniego aktu, sąd I instancji nie może pominąć kontroli, czy organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne co do dalszego postępowania, zawarte w poprzednim wyroku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I GSK 468/09 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, w zaskarżonym postanowieniu organ nie dokonał należytej oceny dowodów dotyczących wykonania przez stronę obowiązku z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kontekście przesłanki uchylania się od obowiązku jako warunku wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Nie sposób bowiem czynić zarzutu podatnikowi, że niezwłocznie dokonuje zapłaty zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji określającej wysokość tego zobowiązania. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2015 r., I SA/Gd 595/15 mają w sprawie charakter wiążący, i to nie tylko wobec organu ponownie rozpatrującego sprawę, lecz także w stosunku do sądu, rozpoznającego kolejną skargę. W świetle art. 153 p.p.s.a. związanie to oznacza dla sądu, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które byłyby sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, zaś jako podstawowe kryterium kontroli aktu wydanego po ponownym rozpatrzeniu sprawy powinien on przyjąć sposób, w jaki organ wykonał wytyczne sądu i podporządkował się wyrażonej przezeń ocenie prawnej. Dlatego rzeczą organów w dalszym postępowaniu będzie uwzględnienie tej oceny prawnej oraz przedstawionych wyżej wskazań co do dalszego postępowania. Wobec naruszenia art. 153 p.p.s.a. w związku z art. 170 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 oraz art. 119 pkt 3 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 oraz 205 § 2 p.p.s.a. Końcowo, odnosząc się do wniosku skarżącej o podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. Sąd zauważa, że przepis ten ma zastosowanie do orzeczeń zapadłych w postępowaniu administracyjnym, tymczasem zaskarżone postanowienie zostało podjęte w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie było również podstaw do zastosowania w sprawie art. 145a § 1 p.p.s.a. W myśl tego przepisu, w przypadku, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub pkt 2, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami sprawy, sąd zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie decyzji lub postanowienia wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie, chyba że rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu. Tymczasem w niniejszej sprawie podstawą uchylenia postanowień organów obu instancji było naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a.