I GSK 1067/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) Protokolant Anna Sobińska po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3742/15 w sprawie ze skargi A. S.A. w W. na decyzję Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. S.A. w W. na rzecz Ministra Inwestycji i Rozwoju 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 24 maja 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3742/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718 ze zm.) – dalej "p.p.s.a", oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w W. (Spółka) na decyzję Ministra Rozwoju (dawniej Ministra Infrastruktury i Rozwoju) z [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dofinansowania ze środków unijnych przypadającej do zwrotu. Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżąca podpisała z Województwem Zachodniopomorskim umowę o dofinansowanie projektu pn. "Certyfikowane kompetencje w przedsiębiorstwach branży ICT woj. z.". Zgodnie z § 3 ust. 4 Umowy skarżąca zobowiązała się do stosowania aktualnej wersji Wytycznych. Zgodnie z Wytycznymi Rozdział 3 - Ogólne zasady kwalifikowania wydatków 3.1. Podrozdział 1 - Podstawowe zasady kwalifikowania wydatków, wszystkie wydatki poniesione w ramach PO KL są kwalifikowalne, o ile łącznie spełniają (m.in.) warunki: a) są niezbędne dla realizacji projektu, c) zostały faktycznie poniesione g) są udokumentowane oraz ii) zostały poniesione zgodnie z zasadami określonymi w Wytycznych. Kluczowe znaczenie w sprawie ma fakt zadecydowania przez skarżącą o rozliczaniu kosztów pośrednich Projektu na podstawie faktycznie poniesionych wydatków. Między skarżącą a R. J. - Ż. zostały podpisane dwie umowy zlecenia - z [...] czerwca 2012 r. i [...] grudnia 2012 r., w których zleceniobiorca zobowiązał się do realizacji usług z zakresu zarządzania realizowanymi przez zleceniodawcę projektami współfinansowanymi z EFS - PO Kapitał Ludzki. Sąd wskazał, że organ słusznie podkreślała, iż w materiale dowodowym sprawy brak dokumentów wskazujących na to, że usługi zostały faktycznie wykonane. Same umowy zawarte z R. J. - Ż., jak też udzielone jej pełnomocnictwo, nie stanowią potwierdzenia wykonanych obowiązków. Na kluczowych dla realizacji Projektu dokumentach widnieją podpisy innych osób, a nie wyżej wymienionej. Zdaniem Sądu tym samym za trafne należy uznać stanowisko organu, że skarżąca, rozliczając wynagrodzenie R. J. - Ż. w ramach kosztów pośrednich, naruszyła Wytyczne, gdyż wynagrodzenie zostało wypłacone za usługę, która nie została wykonana, a jednocześnie poniesione wydatki nie były niezbędne do realizacji projektu i nie miały z nim bezpośredniego związku. Tę kwotę niekwalifikowanych wydatków Sąd uznał za nieprawidłowość w rozumieniu rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z 11 lipca 2006 r. Niekwalifikowalność wydatku w sprawie wynika z działania skarżącej (beneficjenta), które spowodowało naruszenie procedur z art. 184 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2013.885 ze zm.) – dalej "u.f.p." Naruszenie procedur przy wykorzystaniu środków dotyczy przede wszystkim procedur wskazanych w umowie. Tutaj została naruszona procedura z § 13 pkt 4 Umowy. Jednocześnie Sąd uznał, że niewykorzystane środki były pobrane w nadmiernej wysokości. 2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi, a w konsekwencji uchylenie decyzji Ministra z [...] lipca 2015 r. Skarga została oparta na podstawie: 1. art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a) art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie zarzutów naruszenia: - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. w zw. z art. 67 u.f.p. polegającego na nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego sprawy, dokonaniu dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów i wyprowadzeniu wniosków pozostających z materiałem dowodowym w sprzeczności, w szczególności uznaniu, że skarżąca nie udowodniła, aby R. J. - Ż. faktycznie wykonywała usługi, za które otrzymywała wynagrodzenie rozliczane w ramach kosztów pośrednich (kosztów zarządu) Projektu, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdzał powyższą okoliczność; - art. 107 § w zw. z art. 8, art. 11 i art. 12 k.p.a. polegającego na przedstawieniu niedostatecznego i niepełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, w szczególności zaniechaniu wyjaśnienia podstaw prawnych, które nakładałyby na skarżącą obowiązek gromadzenia potwierdzeń faktycznego wykonywania czynności w Projekcie przez osoby, których wynagrodzenie rozliczano w ramach kosztów zarządu, jak również na braku odniesienia się przez organ do zarzutów podniesionych przez skarżącą w treści odwołania, a konsekwencji wydaniu decyzji wadliwej, naruszającej zasadę zaufania do organów administracji publicznej, nie dość wnikliwej i niedostatecznie wyjaśniającej skarżącej podstawy utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji; b) art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku przejawiające się w szczególności uchyleniem się od właściwej oceny naruszenia przez organ przepisów postępowania, o których mowa powyżej, zaniechaniem dokonania oceny ustaleń faktycznych poczynionych przez organ pod kątem ich zgodności z prawem, brakiem wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia, przyjęciem w całości stanowiska organu, który wydał zaskarżoną decyzję oraz ograniczeniem uzasadnienia wyroku do stwierdzenia, że w sprawie nie ma żadnych dowodów na faktyczne wykonywanie czynności zarządu przez R. J. — Ż. w P. wobec braku jej podpisów na dokumentach Projektu, co uniemożliwia dokonanie kontroli instancyjnej orzeczenia; c) art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja Ministra Rozwoju była decyzją wadliwą, naruszającą przepisy postępowania administracyjnego oraz prawa materialnego, a prawidłowe orzeczenie Sądu powinno zostać oparte na art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. i uchylać zaskarżoną decyzję w całości, zgodnie z żądaniem skarżącej. Powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, doprowadziły bowiem do uznania przez Sąd, że decyzje wydane przez organy nie naruszają prawa, a skarżąca rozliczając wynagrodzenie R. J. — Ż. w ramach kosztów pośrednich naruszyła wytyczne, gdyż wynagrodzenie zostało wypłacone za usługę, która nie została faktycznie wykonana, a jednocześnie poniesione wydatki nie były niezbędne dla celów Projektu i nie miały z nim bezpośredniego związku. 2. Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: a) art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że otrzymane w ramach dofinansowania środki zostały wykorzystane przez skarżącą z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p., ponieważ skarżąca naruszyła procedurę z § 13 pkt 4 umowy, podczas gdy pod pojęciem procedur, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p. należy rozumieć procedury określone w powszechnie obowiązującym prawie publicznym, a nie w umowie o dofinansowanie projektu; b) art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na zastosowaniu tych norm w sytuacji, gdy wydatki poniesione na wynagrodzenie i R. J. — Ż. rozliczane w ramach kosztów zarządu Projektu nie naruszały procedur, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p. i spełniały wszystkie warunki niezbędne dla uznania je za kwalifikowalne do dofinansowania, które to uchybienie stanowiło konsekwencję naruszenia postanowień: - podrozdziału 3.1. pkt 1) lit. a), c) i g) Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach PO KL w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. poprzez uznanie, że prawidłowe udokumentowanie wydatków na wynagrodzenie osób rozliczane w ramach kosztów zarządu projektu wymaga gromadzenia przez beneficjentów potwierdzeń faktycznego wykonywania czynności, podczas gdy obwiązujące w chwili realizacji Projektu Wytyczne przewidywały wyłącznie obowiązek gromadzenia i opisywania dokumentów księgowych potwierdzających fakt poniesienia wydatku; - podrozdziału 4.4. pkt 1) lit. a) w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. poprzez uznanie, że czynności wykonywane przez osobę, której wynagrodzenie rozliczane było w ramach kosztów zarządu Projektu muszą mieć z nim bezpośredni związek, podczas gdy istotą kosztów zarządu jest właśnie to, że czynności wykonywanych przez osoby pełniące funkcję zarządu nie można przypisać do konkretnego projektu. 3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, która została wniesiona po terminie. Minister wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. W opinii Ministra zarzuty przedstawione przez skarżącą nie zasługują na uwzględnienie. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. 4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1032; dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego. Tym samym w pierwszej kolejności, co do zasady, należałoby odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem wówczas, gdy zostanie przesądzone, że stan faktyczny przyjęty przez sąd I instancji za podstawę orzekania jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, zasadne jest dokonanie oceny trafności zarzutów prawa materialnego. Podkreślić jednak należy, że w rozstrzyganej sprawie przepisy prawa materialnego determinują zakres i przebieg prowadzonego w celu ustalenia stanu faktycznego postępowania dowodowego. Stan faktyczny może bowiem odpowiadać normie prawa materialnego, która w takim przypadku może mieć zastosowanie, ale może również nie odpowiadać tej normie, co skutkuje tym, że nie znajduje ona zastosowania. Ponadto treść normy prawa materialnego w pewnym sensie wyznacza kierunek i zakres postępowania dowodowego. Zasadne jest zatem w niniejszej sprawie w pierwszym rzędzie odniesienie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, zaraz po rozstrzygnięciu trafności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. dotyczącego wadliwości sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Zasadność bowiem tego zarzuty czyniłaby bezzasadne odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. 4.3. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. należało uznać za nieuzasadniony. Zgodnie przywołanym przepisem, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wymagane jest, aby uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono syntezą stanowiska sądu. Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, a w razie kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące zostały wyjaśnione (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10). Naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. następuje zatem wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia. Taka sytuacja w rozstrzyganej sprawie nie miała miejsca. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji spełnia przedstawione powyżej wymogi. Jest ono jasne, kompletne i logiczne oraz umożliwia ustalenie jakimi względami kierował się Sąd pierwszej instancji przyjmując, że organy administracji prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy. Przede wszystkim zaś zawiera stanowisko odnośnie przyjętego stanu faktycznego i powody oddalenia skargi strony. Okoliczność , że skarżący kasacyjnie nie zgadza się z rozważaniami Sądu, bądź uznaje, że nie został on nimi przekonany, nie uzasadnia zasadności zarzutu błędnego sporządzenia przez Sąd uzasadnienia zaskarżonego wyroku. 4.4.Przechodząc do oceny zasadności zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 listopada 2018 roku sygn. akt I GSK 2037/18 wypowiadał się już co do sporu prowadzonego pomiędzy stronami w analogicznym stanie faktycznym. Sąd, w składzie rozstrzygającym skargę kasacyjną w niniejszej spraw, w pełni akceptuje rozważania zawarte w wyroku I GSK 2037/18 i za zasadne uznał przytoczenie podnoszonej tam argumentacji. 4.5. Bezzasadny jest zarzut naruszenie art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że otrzymane w ramach dofinansowania środki zostały wykorzystane przez spółkę z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p., ponieważ spółka naruszyła procedurę z § 13 pkt 4 Umowy, podczas gdy pod pojęciem procedur, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p. należy rozumieć procedury określone w powszechnie obowiązującym prawie publicznym, a nie w umowie o dofinansowanie projektu. Wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. – w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184, podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. A jak stanowi art. 184 ust. 1 u.f.p. wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są dokonywane zgodnie z procedurami określonymi w umowie międzynarodowej lub innymi procedurami obowiązującymi przy ich wykorzystaniu. Przy interpretacji pojęcia "innych procedur obowiązujących przy ich wykorzystaniu" należy uwzględnić zarówno potoczne znaczenie wyrazu "procedura", jak i sposób uregulowania w prawie krajowym wdrażania programów operacyjnych. Reguły postępowania obowiązujące przy wykorzystaniu środków pomocowych zawarte w "Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki" wydanych m.in. na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 u.z.p.p.r. oraz zawarte w Umowie o dofinansowanie, stanowią "inne procedury", o których mowa w art. 184 u.f.p. W przypadku naruszenia tych procedur, organ miał zatem podstawy do wydania decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu (por. wyrok NSA z 14 września 2017 r., sygn. akt II GSK 3381/15, LEX nr 2375468). Dodać należy, że procedury, o których mowa w art. 184 ust. 1 u.f.p., to procedury określone w umowie międzynarodowej lub inne procedury obowiązujące przy wykorzystaniu wydatkowanych środków. Mogą to być procedury wynikające z przepisów prawa powszechnie obowiązującego, takich jak np. prawo zamówień publicznych, ale również procedury określone w dokumentach systemu realizacji danego programu, a także procedury określone w umowie o dofinansowanie realizacji projektu (por. wyroki NSA: z 12 września 2017 r., sygn. akt II GSK 3597/15; z 17 maja 2017 r., sygn. akt II GSK 2420/15; z 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 2389/15; z 22 marca 2017 r., sygn. akt II GSK 3026/15, , wyrok NSA z 16 listopada 2017 r. II GSK 489/16, LEX nr 2434297).A zatem skoro w ramach procedur, o których mowa w art. 184 u.f.p., mieszczą procedury określone w umowie o dofinansowanie realizacji projektu, co trafnie uzasadniono w zaskarżonym wyroku, to powyższy zarzut jest bezpodstawny. 4.6. Nieusprawiedliwiony jest zarzut naruszenia: art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w powiązaniu z postanowieniami Podrozdziału 3.1. pkt 1 lit. a, c i g Wytycznych poprzez uznanie, że prawidłowe udokumentowanie wydatków na wynagrodzenie osób rozliczane w ramach kosztów zarządu projektu wymaga gromadzenia przez beneficjentów potwierdzeń faktycznego wykonywania czynności, podczas gdy Wytyczne przewidywały wyłącznie obowiązek gromadzenia i opisywania dokumentów księgowych potwierdzających fakt poniesienia wydatku oraz postanowień Podrozdziału 4.4. pkt 1 lit. a Wytycznych poprzez uznanie, że czynności wykonywane przez osobę, której wynagrodzenie rozliczane było w ramach kosztów zarządu Projektu muszą mieć z nim bezpośredni związek, podczas gdy istotą kosztów zarządu jest właśnie to, że czynności wykonywanych przez osoby pełniące funkcję zarządu nie można przypisać do konkretnego projektu. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z umową o dofinansowanie projektu spółka zobowiązała się do stosowania aktualnie obowiązującej treści Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach PO KL. Wytyczne te, dawały możliwość dwojakiego rozliczenia kosztów pośrednich, tj. ryczałtem w oparciu o podane w Wytycznych wskaźniki oraz na podstawie rzeczywiście poniesionych wydatków, czyli bez stawki ryczałtowej, z pełnym udokumentowaniem wydatków (Podrozdział 4.4 pkt 3 lit. a i b). Spółka, co jest bezsporne, wybrała rozliczenie kosztów pośrednich na podstawie rzeczywiście poniesionych wydatków. Dokonując takiego wyboru powinna zastosować się do wymogów związanych z takim sposobem rozliczenia. Wymogi te wynikają już z samego określenia sposobu rozliczenia wybranego przez spółkę, gdzie mowa jest o "pełnym udokumentowaniu wydatków". Poza tym również z treści Podrozdziału 3.1 pkt 1 lit. a-d oraz lit. g Wytycznych wynika, że wszystkie wydatki poniesione w ramach projektu są kwalifikowalne, o ile są niezbędne dla realizacji projektu, a więc mają bezpośredni związek z calami projektu, zostały faktycznie poniesione, dotyczą towarów dostarczonych lub usług wykonanych, a także, są udokumentowane. Obowiązek udokumentowania wydatków wynika więc jednoznacznie z samej treści Wytycznych. Organ musi dysponować dowodem, że osoba, której wynagrodzenie zostało rozliczone przez beneficjenta w ramach projektu jako koszty pośrednie - koszty zarządu, rzeczywiście świadczyła usługi na rzecz projektu/projektów. Wprowadzenie do Wytycznych zapisu dotyczącego udokumentowania ww. wydatków miało na celu uniknięcie sytuacji, w których beneficjent dokonywałby rozliczenia kosztów pośrednich na podstawie stworzonych przez siebie dokumentów księgowych, potwierdzających wypłaty określonych kwot na rzecz osób mających świadczyć usługi na rzecz projektu, pomimo tego, że usługi takie nie były realizowane. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że z treści wskazywanych 4.4 pkt 1 lit. a Wytycznych (Koszty pośrednie stanowią następujące koszty administracyjne związane z funkcjonowaniem Beneficjenta: koszty zarządu (koszty wynagrodzenia osób uprawnionych do reprezentowania jednostki, których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu, np. kierownik jednostki)) oraz 4.4 pkt 5 Wytycznych (...Beneficjent ma obowiązek zbierania i opisywania dokumentów księgowych na potwierdzenie poniesienia wydatków, które zostały wykazane jako wydatki pośrednie. Dokumenty te są wykazywane we wniosku o płatność w zestawieniu poniesionych wydatków na zasadach analogicznych jak dla wydatków bezpośrednich i mogą podlegać kontroli na miejscu) skarżąca kasacyjnie wyciąga zbyt daleko idące wnioski, gdyż nie dokonuje jego interpretacji w połączeniu z innymi przepisami Wytycznych. Skarżąca kasacyjnie nie dostrzega bowiem różnicy pomiędzy dowodami na poniesienie wydatków, które zostały wskazane jako koszty pośrednie (4.4 pkt 5 Wytycznych), które spółka przedstawiła, od dowodów potwierdzających realizację usług, na które wydatki te zostały poniesione (pkt 1 lit. g Podrozdziału 3.1 Wytycznych oraz pkt 3 lit. b Podrozdziału 4.4 Wytycznych), których skarżąca kasacyjnie nie przedstawiła. To, że Wytyczne nie precyzują jakimi dowodami należy wykazać okoliczność realizacji powyższych usług, nie zwalnia to jednak beneficjenta od przedstawienia dowodów na tę okoliczność. Tym samy zarzuty sformułowane na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. są nieusprawiedliwione. 4.7.Naczelny Sąd Administracyjny za bezpodstawne uznaje także zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Obok powyżej omówionego zarzutu naruszenia art.141§4 p.p.s.a. skarżąca kasacyjnie zarzuciła także naruszenie art. 134 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z art. 7, art. 8, art. 11, art. 12, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 67 u.f.p. polegające na nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego sprawy i jego dowolnej oceny oraz zaakceptowaniu przez WSA nieprawidłowo zaskarżonej decyzji. Zarzuty te sprowadza się, do błędnego twierdzenia, że spółka nie udowodniła, aby R. J.-Ż. faktycznie wykonywała usługi, za które otrzymywała wynagrodzenie rozliczane w ramach kosztów pośrednich (kosztów zarządu) Projektu oraz zaniechaniu wyjaśnienia podstaw prawnych, które nakładałyby na spółkę obowiązek gromadzenia potwierdzeń faktycznego wykonywania czynności w Projekcie przez osoby, których wynagrodzenie rozliczano w ramach kosztów zarządu. Zarzuty powyższe nie podważają ustalonych w sprawie okoliczności stanu faktycznego, wynikających ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Wynika z nich, że R. J. – Ż. w rzeczywistości nie wykonywała zadań, za które wypłacono jej zakwestionowane wynagrodzenie. Przy czym organ – a za nimi WSA – nie podważyły samego faktu, że R. J.– Ż. podpisała umowy o współpracy ze spółką i dysponowała pełnomocnictwem do jej reprezentowania. Akcentowane przez skarżącą kasacyjnie szerokie umocowanie R. J. – Ż. do działania w imieniu spółki, oznacza jedynie tyle, że osoba ta miała takie prawo, co nie jest równoznaczne z tym, że z tego uprawnienia korzystała i realizowała prace w imieniu skarżącej. Spółka nie udowodniła bowiem, że osoba ta podejmowała jakiekolwiek czynności związane z realizacją projektu (jego nadzorem, monitorowaniem itp.). WSA trafnie wykazał, że zgromadzone w sprawie dokumenty związane z realizacją projektu były w imieniu spółki podpisywane przez inne osoby. Za zarzutem przyjęcia błędnego stanu faktycznego sprawy do jej rozpoznania przez WSA, nie może także przemawiać, wskazywany przez skarżącą kasacyjnie udział R. J.– Ż. w pracach Komitetu Zarządzającego, który kierował wszystkimi działaniami spółki dotyczącymi realizacji projektów współfinasowanych z EFS. Sama bowiem skarżąca kasacyjnie przyznaje, że działania tego Komitetu nie mają odzwierciedlenia w dokumentacji, nawet w postaci wewnętrznych notatek. Co do samej kwestii dokumentowania faktycznego realizowania przez R. J. – Ż., to tak jak wyjaśniono przy ocenie zarzutów materialnych, konieczne było przedstawienie dowodów potwierdzających realizację usług, na które wydatki te zostały poniesione, czego spółka w trakcie postępowania nie potrafiła przedstawić. Takimi dowodami mogły być np. protokoły lub sprawozdania sporządzone przez R. J. – Ż. z wykonanych zadań i czynności, które według własnych zeznań zrealizowała. Dowodami takimi nie mogły natomiast stanowić ani umowa cywilnoprawna ani pełnomocnictwo. Również fakt otrzymywania wynagrodzenia nie jest wystarczający do przyjęcia, że R. J.-Ż. wykonywała czynności zarządcze, z zatem że wydatki dotyczyły usług , które faktycznie zostały wykonane. Z tych względów przyjęty do rozpoznania sprawy przez WSA stan faktyczny sprawy był prawidłowy, a więc zarzuty naruszenia przepisów postępowania należało uznać za chybione. WSA zasadnie uznał, że organ rozpatrzył wyczerpująco cały zgromadzony materiały dowodowy i prawidłowo go ocenił. WSA dokonał prawidłowej kontroli sądowej zaskarżonej decyzji i nie dopatrując się podstaw do jej uchylenia właściwie oddalił skargę spółki na podstawie art. 151 p.p.s.a. 4.8. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).