I GSK 833/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędziowie NSA Czesława Socha Krystyna Anna Stec (spr.) Protokolant Tomasz Haintze po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 1322/11 w sprawie ze skargi C. Spółki z o.o. w J. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od C. Spółki z o.o. z siedzibą w J. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 1322/11 - w sprawie ze skargi "C." Sp. z o.o. z siedzibą w J. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zapisu w zgłoszeniu celnym - uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...]; ponadto stwierdził nieważność postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] o odmowie dokonania zmian w zgłoszeniu celnym z dnia [...] maja 2009 roku nr [...], oraz postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010 roku nr [...] o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia i postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010r. nr [...] o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. Sąd I instancji także zasądził od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] maja 2009 r. R. P. Spółka z o.o. (przekształcona następnie w R. S. L. S.A P. Sp. z o.o.) z siedzibą w P., działająca w formie przedstawicielstwa bezpośredniego w imieniu Z. P.-U.-H. "C." J. W., J. W. Spółka jawna z siedzibą w J. przy ul. P. [...] (przekształconej następnie w "C." Sp. z o.o.) dokonała zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru w postaci tkaniny ozdobnej z włókien ciągłych syntetycznych, zadrukowanej. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w ewidencji OGL Oddziału Celnego w T. pod nr [...]. Towar został objęty wnioskowaną procedurą celną, a następnie, po dokonaniu zabezpieczenia kwoty należności, został zwolniony. Pismem z dnia [...] lipca 2010 r. Agencja Celna R. S. L. S.A. – dalej Agencja Celna, działając w imieniu Z. P. – U. – H. "C." J. W., J. W. Spółka jawna zwróciła się na podstawie art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r., str. 1 ze zm., Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, roz.2, t.4, str.307 ze zm. – dalej: WKC) o zmianę zapisu w polu 8 zgłoszenia celnego, określającym odbiorcę towaru. Agencja Celna wskazała, że w polu 8 zgłoszenia celnego wpisano miejsce dostawy: Z. P. U. H. "C.", ul. P. [...], [...]-[...] J. zamiast prawidłowego wpisu: B.-B. S.P.R.L. z siedzibą w B. Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem dnia [...] lipca 2010 r., sprostowanym postanowieniem z dnia [...[ sierpnia 2010 r., odmówił dokonania zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym z dnia [...] maja 2009 r. W uzasadnieniu Naczelnik Urzędu Celnego w K. wskazał, iż towar objęty zgłoszeniem celnym, po dopełnieniu przez zgłaszającego wszystkich wymogów, został zwolniony do wnioskowanej procedury celnej. Zakres informacji przekazanych przez stronę w złożonym wniosku, jak i przeprowadzona kontrola dokumentów nie dają podstaw do zakwestionowania prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Naczelnik Urzędu Celnego w K. podkreślił, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących przedstawionego towaru. Wskazał również, że dla odpowiedzialności zgłaszającego za powstały dług celny bez znaczenia są przyczyny, które spowodowały dokonanie niezgodnego z prawem zgłoszenia celnego, ponieważ za prawidłowość zgłoszenia celnego odpowiada zgłaszający, ponosząc odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Postanowienie zostało skierowane do Z. P.-U.-H. "C." J. W., J. W. Spółka jawna w J. za pośrednictwem Agencji Celnej i doręczone w dniu [...] lipca 2010 r. Pismem z dnia [...] sierpnia 2010 r., "C." Sp. z o.o. (dalej: Spółka, skarżąca) złożyła zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego, wnosząc jednocześnie o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K., a następnie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie. W dniu [...[ października 2010 r. Spółka, powołując się na przepis art. 78 ust.1 WKC, wniosła o "dokonanie korekty mylnie wypełnionego zgłoszenia celnego" nr SAD-[...]. Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r., wydanym w trybie art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 nr 8, poz.60 ze zm. – dalej: O.p.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zapisu w polu 8 zgłoszenia celnego z dnia [...] marca 2009 r. W uzasadnieniu organ wskazał, iż w sprawie wydane już zostało rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w K., sprostowane postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r., w którym odmówiono dokonania zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Spółka złożyła zażalenie na to postanowienie, zarzucając naruszenie art. 13, art. 59, art. 66, art. 68, art. 79, art. 84 ust.1 lit. a tiret 3, względnie lit. b tiret 2 oraz art. 114 i art. 116 WKC oraz art. 165a O.p. W zażaleniu wniosła o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji i dokonanie zmian zgłoszenia zgodnie z wnioskiem, względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał między innymi, że Agencja Celna oświadczyła, że działa z upoważnienia Z. P.-U.-H. "C." z siedzibą w J. i zwróciła się na podstawie art. 78 WKC z wnioskiem o zmianę zapisu w polu 8 w trzech dokumentach SAD, w tym również w dokumencie SAD nr [...]. Organ odwoławczy zaakcentował, że zgłoszenie celne dokonane zostało w imieniu Spółki. Wprawdzie w polu 8 przedmiotowego zgłoszenia wpisano Z. P.-U.-H. "C." z siedzibą w J. przy ul. P. [...], bez wpisania pełnej nazwy Spółki, jednakże wpisane w tymże polu nr NIP i REGON jednoznacznie identyfikują podmiot, w imieniu którego zgłoszenie celne zostało dokonane. Z treści dołączonego do zgłoszenia celnego upoważnienia wynika, iż Agencja Celna uprawniona była do reprezentowania przed organami celnymi Z. P.-U.-H. "C." z siedzibą w J. przed organami celnymi. W oparciu o udzielone upoważnienie zwrócono się do organu z wnioskiem o zmianę zapisu w polu 8 dokumentu SAD. Organ podkreślił, że wniosek rozpatrzony został poprzez wydanie postanowienia, które z uwagi na bezskuteczność zażalenia wniesionego z uchybieniem terminu, który nie został przywrócony, stało się ostateczne. Organ uznał, że pismo z dnia [...] października 2010 r. "C." Sp. z o.o. jest ponownym wnioskiem o zmianę zapisu w polu 8 trzech zgłoszeń celnych, w tym również zgłoszenia celnego dotyczącego tej sprawy. na tej podstawie uznał, że zachodzi jeden z przypadków uniemożliwiających wszczęcie postępowania w sprawie wniesionego żądania, albowiem w sprawie zapadło już rozstrzygnięcie i odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zapisu w polu 8 zgłoszenia celnego. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G.. W skardze tej zarzuciła naruszenie przepisów WKC oraz art. 165a i art. 121 § 1 i 2, art. 122 O.p. Skarżąca wskazała, że organ I instancji prowadził postępowanie z naruszeniem zasad postępowania oraz nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy. Ponadto organy celne nie podjęły w zasadzie żadnych działań zmierzających do sprawdzenia prawidłowości postępowania organów celnych przy dokonywaniu kontroli złożonych zgłoszeń w trybie art. 68 WKC. Wadliwość postępowania, zdaniem Spółki, polegała między innymi na tym, że w dokumentach złożonych wraz ze zgłoszeniem jako odbiorca wskazany został inny podmiot niż odbiorca wskazany w zgłoszeniu, a organy celne nie dokonały korekty zgłoszenia celnego pomimo istnienia wynikającej wprost z art. 78 WKC przesłanki do dokonania zmiany. Zdaniem Spółki, gdyby organy celne podjęły na wniosek skarżącej działania kontrolne zgłoszenia celnego, to ustaliłyby istnienie wady zgłoszenia celnego, w konsekwencji czego zgłoszenie celne odpowiadałoby stanowi faktycznemu wynikającemu z załączonych dokumentów, a faktyczny odbiorca towaru miałby prawo do uzyskania zwrotu zapłaconych należności celnych. Skarżąca podniosła dodatkowo zarzut długotrwałego i biurokratycznego postępowania organów celnych przy załatwianiu sprawy, a ponadto prowadzenia go w sposób niezrozumiały dla skarżącej. Ponadto Spółka wyraziła stanowisko, że skoro agent celny nie był wystarczająco umocowany do działania w imieniu "C." Sp. z o.o. to organ nie może pozbawiać strony prawa do składania sprostowania zgłoszenia w sytuacji, gdy wcześniej działał niewłaściwie umocowany agent celny. Natomiast w odpowiedzi, Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyrokiem z dnia 22 grudnia 2011 r. uznał, że skarga jest zasadna. W pierwszej kolejności wskazał, że do wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, na przykład w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Następnie WSA wyjaśnił, że skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2010 r., o odmowie zmian w zgłoszeniu celnym dotyczącym tej sprawy oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia i postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia dotknięte są wadą nieważności z przyczyny określonej w tym przepisie. Z treści dołączonego do zgłoszenia celnego upoważnienia wynikało, iż Agencja Celna uprawniona była do reprezentowania Z. P.- U.-H. "C." J. W., J. W. Sp. jawna przed organami celnymi w zakresie: 1) dokonywania wszelkich czynności i formalności, określonych przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne, włącznie z dokonywaniem zgłoszenia celnego, 2) występowania w sprawach dotyczących podatku VAT oraz podatku akcyzowego, na podstawie art. 137 § 1a O.p. Upoważnienie to miało charakter stały i w oparciu o nie Agencja Celna zwróciła się do organu z wnioskiem o zmianę zapisu w polu 8 dokumentu SAD. Z treści art. 23 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 Prawa Celnego, natomiast wynika, iż organ nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania przed zwolnieniem towaru. Natomiast w rozpatrywanej sprawie wniosek o zmianę zapisu w polu 8 zgłoszenia celnego złożono po zwolnieniu towaru, a więc organ celny winien był wydać postanowienie o wszczęciu postępowania administracyjnego, tym bardziej, że wskazane w art. 73 ust. 1 Prawa celnego przepisy ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się dopiero po jego wszczęciu. Ponadto Sąd pierwszej instancji wskazał, że skuteczne wszczęcie postępowania administracyjnego po zwolnieniu towaru nastąpi dopiero poprzez doręczenie Spółce postanowienia wydanego w trybie art. 165 § 2 i 4 O.p. Sąd wskazał również, że przedstawicielstwo udzielone agencji celnej w trybie art. 5 WKC, nigdy nie przeradza się w pełnomocnictwo, o jakim mowa w art. 136 i art. 137 O.p. po wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie celnej. W sytuacji bowiem, kiedy wszczynane jest administracyjne postępowanie celne, jego stroną jest osoba wskazana w art. 4 pkt 1) WKC, która dopiero po doręczeniu jej odpisu postanowienia o wszczęciu postępowania administracyjnego może skutecznie ustanowić pełnomocnika na podstawie wskazanych już przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, tym pełnomocnikiem może być również agent celny, ale nie agencja celna (art. 137 § 1a O.p. i art. 79 Prawa Celnego). Ponadto agencja celna R. P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. - występując z wnioskiem o zmianę zgłoszenia celnego przedstawiła upoważnienie, które nie obejmowało uprawnienia do wystąpienia po zwolnieniu towaru z wnioskiem o zmianę zgłoszenia celnego w imieniu strony. Również Agent celny, który podpisał wniosek z dnia [...] lipca 2010 r. również nie przedłożył pełnomocnictwa, z którego wynikałoby jego umocowanie do działania w imieniu Spółki. W konkluzji Sąd stwierdził, że postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia i postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2010 r., o odmowie zmian w zgłoszeniu celnym są obarczone wadą nieważności, co oznacza, że musiały zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. Konsekwencją wyeliminowania z obrotu prawnego wskazanych postanowień jest uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że wniosek "C." Sp. z o.o. (przekształconej z Z. P.-U.-H. "C." J. W., J. W. Sp. jawna) o zmianę zapisu w polu 8 trzech zgłoszeń celnych, w tym również zgłoszenia celnego nr [...]. winno zostać rozpatrzone przez organy celne merytorycznie. Skargę kasacyjną od w/w wyroku wniósł Dyrektor izby Celnej w K. zarzucając temu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt. 1 i 2 p.p.s.a. następujące naruszenia: W zakresie spraw, w których WSA w G. stwierdził, nieważność niezaskarżonych postanowień Dyrektora Izby Celnej i Naczelnika Urzędu Celnego w K. zarzucono naruszenie: 1. prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. poprzez błędne uznanie przez WSA w G., iż w sprawie należało zastosować art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., tj. iż w sprawie zachodziły przesłanki do stwierdzenia nieważności postanowień Naczelnika Urzędu Celnego w K. i Dyrektora Izby Celnej w K., gdyż błędnie Sąd I instancji uznał, że w sprawie zaszły przyczyny określone w art. 247 § pkt 3 O.p., co spowodowało również niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. 2. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez: ▪ błędne ustalenie przez Sąd I instancji, iż upoważnienie udzielone agencji celnej nie obejmowało uprawnienia do występowania w imieniu strony po zwolnieniu towaru, podczas gdy strona upoważniła agencję celną do dokonywania wszelkich czynności i formalności określonych przepisami Wspólnotowego Kodeksu celnego i ustawy Prawo celne ▪ brak wskazań co do dalszego postępowania w zakresie spraw, w których stwierdzono nieważność postanowień Naczelnika Urzędu Celnego w K. i Dyrektora Izby Celnej w K.. 3. naruszenie przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego poprzez: ▪ niewłaściwe zastosowanie, tj. poprzez niezastosowanie przepisu art. 75, 76 Prawa celnego w sprawach, w których WSA w G. (stosując art.135 p.p.s.a.) stwierdził nieważność niezaskarżonych – ostatecznych postanowień Naczelnika UC w K. i Dyrektora Izby Celnej w K.., a także błędną wykładnię art.75 i 78 Prawa celnego oraz art. 5 WKC poprzez uznanie, iż agencja celna nie może być przedstawicielem po zwolnieniu towarów, ▪ błędną wykładnię wynikającą z niewłaściwego zastosowania do ww. spraw art. 137 § 1a O.p. i art. 79 Prawa celnego poprzez uznanie, iż z art.137 §1 a O.p. i art. 79 Prawa celnego wynika, iż pełnomocnikiem w sprawach celnych nie może być agencja celna, a jedynie agent celny, podczas gdy przepis art. 137 §1 a O.p. stanowi o pełnomocniku strony w sprawach dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przedmiotowej sprawie organ celny rozstrzygał sprawę celną, a nie sprawę podatkową, ▪ błędną wykładnię art. 23 ust. 3 i ust. 5 Prawa celnego oraz przepisów art. 165 § 1-3 i § 4 O.p. poprzez uznanie, iż w sprawie w której złożono wniosek o zmianę zgłoszenia celnego skuteczne wszczęcie postępowania nastąpiłoby dopiero poprzez doręczenie postanowienia wydanego w trybie art. 165 § 2 i § 4 O.p., a co za tym idzie uznanie, że w sprawie nie miał zastosowania art. 165 §3 O.p. pomimo iż został złożony wniosek przedstawiciela strony, ▪ błędną wykładnię art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez zastosowanie w sprawie celnej przepisów działu IV Ordynacji podatkowej wprost zamiast odpowiednio. W zakresie uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. oraz przerzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K.: - naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: ▪ art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez błędne uwzględnienie skargi z uwagi na wadliwe przyjęcie, iż organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej; ▪ art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w tym zakresie w sposób uniemożliwiający rzeczowe przedstawienie zarzutów merytorycznych z uwagi na brak wskazania na czym polegała wadliwość postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania i naruszenie przepisu art. 165a § 1 O.p. ▪ art. 135 p.p.s.a. poprzez zastosowanie tego przepisu w przypadku gdy w istocie nie doszło do merytorycznego rozpoznania sprawy polegającego na wskazaniu podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K.. W związku z powyższymi naruszeniami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Ponadto o zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kosztów postępowania w sprawie kasacyjnej, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną "C." Sp. z o.o. wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która – co należy podkreślić – w niniejszej sprawie nie zachodzi. Wobec takiej regulacji postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Sądu pierwszej instancji uchylający zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] kwietnia 2011r., a także stwierdzający nieważność wymienionych postanowień w przedmiocie odmowy dokonania zmian w zgłoszeniu celnym, o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia oraz o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. Zdaniem składu orzekającego NSA, Sądowi I instancji nie można skutecznie postawić zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w sposób uniemożliwiający rzeczowe przedstawienie zarzutów merytorycznych, z uwagi na brak wskazania na czym polegała wadliwość postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania i naruszenie przepisu art. 165a § 1 O.p. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. określa elementy uzasadnienia wyroku. Zgodnie z nim uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazanie co do dalszego postępowania. W judykaturze prezentowany jest pogląd, że wskazany przepis może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide: uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010 r. II FPS 8/09).Ponadto przyjmuje się, że aczkolwiek uzasadnienie sporządzane jest po wydaniu orzeczenia, sporządzenie go z uchybieniem zasad określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I OSK 1868/06, LEX nr 417759). Taka sytuacja występuje przede wszystkim wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia sporządzone jest w sposób uniemożliwiający jego kontrolę instancyjną, w szczególności wobec braku wymaganych przez ustawodawcę elementów konstrukcyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1771/06, z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I GSK 1185/07, z dnia 17 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 592/08, z dnia 10 października 2007 r., sygn. akt II GSK 204/07). Taka sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie. Uzasadnienie Sądu pierwszej instancji zawiera wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a. elementy konstrukcyjne, ponadto wyjaśnia w sposób dostatecznie jasny – pozwalający sądowi kasacyjnemu na kontrolę instancyjną, a stronie na wdanie się w spór, co do tego, z jakich powodów Sąd I instancji uznał, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej podlegało uchyleniu. WSA wskazał jednoznacznie, że uchylenie to było konsekwencją wyeliminowania z obrotu prawnego przez stwierdzenie nieważności postanowień wymienionych w punkcie drugim wyroku. Jak wynika z dalszych wywodów Sąd, uznał on, że w ten sposób przestała istnieć przesłanka z art. 165 a O.p., na którą powołał się organ odmawiając wszczęcia postępowania tzn., że postępowanie "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte." Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie usprawiedliwia zatem wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku. Prawidłowość zaprezentowanego przez Sąd I instancji poglądu jest kwestią odrębną. W tym zakresie za trafny uznać należy zarzut wyrażony w drugiej części skargi kasacyjnej - tj. zarzut naruszenia art. 135 p.p.s.a., poprzez zastosowanie tego przepisu, gdy w istocie nie doszło do merytorycznego rozpoznania sprawy w zakresie zaskarżonego do sądu postanowienia. Artykuł 135 p.p.s.a. uszczegółowia zasadę niezwiązania wojewódzkiego sądu administracyjnego granicami skargi. "Z postanowień art. 135 p.p.s.a. wynika – aczkolwiek nie zostało to wyrażone expressis verbis – że zasada niezwiązania sądu administracyjnego granicami skargi w zakresie merytorycznego elementu wniosku skarżącego (zakresu zaskarżenia), determinująca granice rozpoznania skargi przez wojewódzki sąd administracyjny, dotyczy również następnej fazy postępowania sądowoadministracyjnego, a mianowicie fazy orzekania przez ten sąd." (por. T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. LexisNexis Warszawa 2008 str. 500). Określenie "we wszystkich postępowaniach", użyte w art. 135 p.p.s.a., wskazuje, że środki prawne, o których mowa w komentowanym przepisie, powinny być stosowane do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w różnych, a więc w odrębnych postępowaniach prowadzonych "w granicach sprawy, której dotyczy skarga". Jednolicie przyjmuje się, że przepis ten ma zastosowanie wyłącznie w razie uwzględnienia skargi (por. Andrzej Kabat. Komentarz do art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.; LEX 2011, wyrok NSA z 22 listopada 2007r., II FSK 1366/06 LEX 438671 i podana tam literatura). W wyroku z dnia 20 listopada 2007r. (w sprawie sygn. akt II FSK 1310/06; opubl. LEX 519506) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "Dopiero stwierdzenie przez Sąd podstaw do uchylenia decyzji odwoławczej daje mu przewidzianą w art. 135 p.p.s.a. możliwość stosowania przewidzianych w tej ustawie środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do innych aktów podjętych w granicach sprawy (w tym uchylenia decyzji organu I instancji poprzedzającej decyzję odwoławczą." Przenosząc te poglądy na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sąd rozpoznający skargę w pierwszej kolejności winien był stwierdzić, czy zaskarżone orzeczenie obarczone jest wadą pozwalającą na wyeliminowanie go z obrotu w oparciu o art. 145 p.p.s.a., a dopiero w przypadku pozytywnej odpowiedzi na to pytanie mógł badać, czy są podstawy do zastosowania art. 135 p.p.s.a. - dla końcowego załatwienia sprawy w granicach danego stosunku administracyjnoprawnego. Tymczasem WSA w G. odwrócił tę kolejność - wpierw zajął się badaniem legalności rozstrzygnięć wydanych przed zaskarżonym postanowieniem, a stwierdzenie ich wadliwości stało się podstawą do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Sąd I instancji (str. 13 wyroku) stwierdził: "Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2010r., /.../ o odmowie zmian w zgłoszeniu celnym z dnia [...] maja 2009r. /.../ oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia i postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2010r. /.../ o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia dotknięte (są) wadą nieważności /.../." Takie działanie nie było prawidłowe, naruszało bowiem regulację art. 135 p.p.s.a., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Konsekwencją tego było naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji bez prawidłowego rozpoznania sprawy co do tego, czy organy celne naruszyły art. 165 a § 1 O.p. Tym samym zasadny był również pierwszy zarzut postawiony w drugiej części skargi kasacyjnej. Przedwczesne są natomiast, na tym etapie, zarzuty dotyczące naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego oraz procesowego w zakresie rozstrzygnięcia sprawy w punkcie drugim wyroku. Skoro bowiem samo zastosowanie art. 135 p.p.s.a. okazało się wadliwe, bezprzedmiotowe było rozpoznawanie zarzutów sformułowanych co do merytorycznych przesłanek stwierdzenia nieważności wymienionych w pkt 2 postanowień. Z tych wszystkich przyczyn skarga kasacyjna podlegała uwzględnieniu na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności zbada legalność zaskarżonego postanowienia, a dopiero wówczas, gdy uzna, że zapadło ono z naruszeniem przepisów prawa, w szczególności art. 165a § 1 O.p., dokona badania sprawy w granicach zakreślonych art. 135 p.p.s.a. O kosztach postanowiono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.