I SA/Bk 817/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2015 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji oraz orzeczenia o zabezpieczeniu przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych oraz odsetek za zwłokę na majątku podatnika, w trakcie postępowania kontrolnego p o s t a n a w i a: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Pełnomocnik O. Sp. z o. o. w S. złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2015 r., wydaną w przedmiocie określenia Spółce przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji oraz orzeczenia o zabezpieczeniu przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych oraz odsetek za zwłokę na majątku podatnika, w trakcie postępowania kontrolnego. W skardze sformułowany został wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W jego uzasadnieniu pełnomocnik zauważył, że określono przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w łącznej kwocie 329.396.926 zł. Kwota wynikająca z decyzji oraz dalsze działania podejmowane względem Spółki na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stwarzają niewątpliwie niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków związanych przede wszystkim z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu gospodarczego. Przedsiębrane czynności zabezpieczające i egzekucyjne mogą w konsekwencji prowadzić do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, a nawet do ogłoszenia upadłości. Pełnomocnik zwrócił również uwagę na doniosłość funkcjonowania Spółki dla wpływów budżetowych. Postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2015 r., I SA/Bk 817/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu, określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami stanowi element decyzji o zabezpieczeniu w sytuacji, gdy zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.). Nie jest to akt zobowiązujący czy ustalający dla adresata nakaz powinnego zachowania lub zakaz określonego zachowania, ani też akt, na mocy którego nakładany jest na adresata jakikolwiek obowiązek. W konsekwencji brak jest możliwości wstrzymania jego wykonania. Natomiast w zakresie zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych oraz odsetek za zwłokę godzi się podkreślić, że środek w postaci zabezpieczenia został już zastosowany, a zatem brak jest możliwości, by wstrzymać jego wykonanie. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącej Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 listopada 2015 r., I FZ 387/15 uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę WSA w Białymstoku do ponownego rozpoznania. Zdaniem NSA nie można przyjąć, że wydana w sprawie decyzja nie jest decyzją o charakterze prawno – materialnym i w związku z tym wstrzymanie takiej decyzji nie jest możliwe. Decyzja wydana w przedmiocie dokonania zabezpieczenia jest w istocie rozstrzygnięciem godzącym w uprawnienia danego podmiotu. Dokonanie zabezpieczenia na majątku poprzez zajęcie ruchomości czy też nieruchomości może w istocie znacznie ograniczać jego prawa. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny uważa, że możliwość wstrzymania takiego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny, a tym samym badania wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a., nie może być wykluczona. Ponownie rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Mając na uwadze treść art. 190 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i procesowe. W orzecznictwie wskazuje się, że przez ocenę prawną, o której mowa w art. 190 p.p.s.a., należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji - zob. wyrok WSA w Warszawie z 9 listopada 2010 r., II SAB/Wa 291/10, dostępny w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl. W przedmiotowej sprawie NSA przyjął, że zaskarżona do Sądu decyzja jest rozstrzygnięciem godzącym w uprawnienia skarżącej Spółki, a zatem istnieje możliwość wstrzymania jej wykonania. Tym samym w sprawie należy zbadać wystąpienie przesłanek, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należało że wniosek skarżącej Spółki nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 61 § 3 p.p.s.a., po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zarówno aktu lub czynności, będących przedmiotem zaskarżenia, jak też aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przepis ten przyznaje, zatem stronie prawo do wystąpienia z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. Skorzystanie z tej możliwości wiąże się jednak z obowiązkiem takiego sformułowania wniosku, by powołane w nim okoliczności wskazywały na spełnienie przynajmniej jednej z dwóch przesłanek wymienionych w art. 61 § 3 p.p.s.a., tj. niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub niebezpieczeństwa spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że w art. 61 § 3 p.p.s.a chodzi o taką szkodę, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (por. postanowienie NSA z 20 grudnia 2004 r. sygn. akt GZ 138/04). Trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. postanowienie WSA w Białymstoku z 3 sierpnia 2006 r., II SA/Bk 352/06). Zatem przesłankami warunkującymi wstrzymanie wykonania aktu nie są jakiekolwiek skutki i jakakolwiek szkoda, ale szkoda i skutki kwalifikowane, tzn. przekraczające normalne następstwa związane z wykonaniem aktu (tak NSA w postanowieniach z dnia: 22 grudnia 2004 r., OZ 889/04; 8 grudnia 2004 r., OZ 694/04 i z 9 marca 2005r., II OZ 52/05). Zaznaczyć jednak należy, że spełnienie przesłanek powoływanego przepisu p.p.s.a. wymaga stwierdzenia wysokiego prawdopodobieństwa wyrządzenia znacznej szkody lub tez trudnych do odwrócenia skutków. Sąd w kwestii wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji działa wyłącznie na wniosek strony, zatem to ona jest zobowiązana do uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających prawdopodobieństwo wywołania skutków wskazanych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Wnioskujący winien wskazać na konkretne zdarzenia, czy też okoliczności świadczące o tym, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest uzasadnione oraz poprzeć je stosownymi dokumentami. Zadaniem Sądu jest natomiast zbadanie, czy argumenty przedstawione przez stronę przemawiają (lub nie) za uwzględnieniem jej wniosku. Jak ponadto podkreśla się w orzecznictwie, strona skarżąca jest wręcz zobligowana do przedstawienia argumentów i uzasadniających je dokumentów pozwalających sądowi na wszechstronną analizę przesłanek skorzystania z art. 61 § 3 p.p.s.a. (por. postanowienia NSA: z 6 lutego 2009 r., II FZ 39/09 i z 18 marca 2010 r., II FSK 502/09). Z kolei w postanowieniu z 29 maja 2009 r. sygn. akt I FZ 148/09 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zajście w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosownymi dokumentami. Nie jest wystarczające, by okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji występowały w sprawie, gdyż sąd powinien mieć o nich wiedzę i możliwość ich zweryfikowania, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę skarżącą. Warunkiem wydania postanowienia o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności jest więc wykazanie przez skarżącego we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków i ich konkretyzacja w przedstawionym przez stronę materiale dowodowym. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowane jest przy tym stanowisko, że twierdzenia podnoszone we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji powinny zostać poparte dokumentami źródłowymi (por. postanowienie NSA z 18 marca 2010 r., II FSK 502/09 i z dnia 11 maja 2011r. I FZ 88/11). Bez wskazania konkretnych danych obrazujących aktualną na dzień złożenia wniosku sytuację strony skarżącej nie jest możliwe dokonanie przez Sąd oceny, czy zachodzą przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania spornej decyzji. Podzielając w całości przedstawioną powyżej i ugruntowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych wykładnię art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz odnosząc ją do przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że Skarżąca nie wykazała istnienia określonych w powołanym przepisie przesłanek, warunkujących wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. Skarżąca nie wykazała, dlaczego wykonanie zaskarżonej decyzji – polegającej na zabezpieczeniu na majątku Spółki przybliżonych kwot zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2013 r., miałoby spowodować powstanie znacznej szkody lub też trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca lakonicznie uzasadniła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, wskazując jedynie, że wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować nieodwracalne skutki poprzez zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej, a nawet do ogłoszenie upadłości. Na powyższe twierdzenia, skarżąca Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów umożliwiających Sądowi zweryfikowanie jej twierdzeń. Skarżąca Spółka nie dokonała też wyliczenia, w jaki sposób wykonanie zaskarżonej decyzji (polegające na zabezpieczeniu przyszłych zobowiązań) jej zaszkodzi. Samo natomiast złożenie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji i lakoniczne jego uzasadnienie jest niewystarczające dla jego pozytywnego załatwienia. Końcowo podkreślić należy, że skarżąca Spółka domaga się wstrzymania wykonania decyzji z [...] maja 2015 r. w przedmiocie określenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji oraz orzeczenia o zabezpieczeniu przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych oraz odsetek za zwłokę na majątku podatnika, w trakcie postępowania kontrolnego. Decyzja ta nie rozstrzyga o wysokość zobowiązania podatkowego, ani nie podlega przymusowej egzekucji. Skutkiem jej wydania jest jedynie dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej Spółki, które nie może prowadzić do przymusowego wykonania obowiązku (zob. art. 1a pkt 19 u.e.a.). Jak wynika z odpowiedzi na skargę, zabezpieczenie na majątku Spółki zostało już dokonane. Mając na uwadze fakt, że wstrzymanie wykonania decyzji wywiera skutki jedynie na przyszłość, ewentualne wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w żadnym zakresie nie zmieniłoby sytuacji faktycznej i prawnej skarżącej Spółki, bowiem dokonane już czynności zabezpieczające pozostałyby w mocy. Skoro skarżąca Spółka w złożonym wniosku nie wykazała w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, że w sprawie zachodzi realna możliwość zaistnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, brak było podstaw do udzielenia ochrony tymczasowej i wydania orzeczenia zgodnego z jej oczekiwaniami. Z tych przyczyn na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji postanowienia.