I SA/Bd 476/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2025r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 15 lipca 2025 r. nr SKO-53-200/25 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. Wójt Gminy C. określił [...] S.A. (dalej jako: skarżąca, Spółka, podatnik) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej jako: organ, Kolegium, SKO) decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 15 lipca 2020 r., I SA/Bd 59/20 oddalił skargę na powyższą decyzję. Na skutek wniesionej skargi kasacyjnej przez stronę skarżącą, NSA wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2021 r., III FSK 3205/21 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 11 stycznia 2022 r., I SA/Bd 422/21 uchylił decyzję z dnia [...] grudnia 2019 r. Następnie decyzją z dnia [...] lipca 2022 r. organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Decyzją z dnia [...] stycznia 2023 r. Wójt Gminy C. określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] na odcinku C. – K. P. w kwocie [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez podatnika SKO decyzją z dnia [...] maja 2023 r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozstrzygnięcia organowi pierwszej instancji. Po rozpoznaniu skargi złożonej przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w T. na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 9 stycznia 2024 r., I SA/Bd 619/23 oddalił skargę. NSA wyrokiem z dnia 24 października 2024 r., III FSK 606/24 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz decyzje Kolegium z dnia [...] maja 2023 r Decyzją z dnia [...] lipca 2024 r. Kolegium utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy C. z dnia [...] stycznia 2023 r. W uzasadnieniu organ odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, wskazał, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2016 r. winno ulec przedawnieniu z dniem [...] grudnia 2021 r., jednak termin ten ulegał zawieszeniu. Po szczegółowym opisie terminów zawieszenia przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, organ wskazał, że nastąpi ono z dniem [...] września 2025 r. Podkreślił, że zarówno w dacie wydania zaskarżonej decyzji, jak też w dacie orzekania przez organ odwoławczy nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ uznał, że na podstawie informacji oraz dokumentów uzyskanych przez organ podatkowy w trakcie postępowania w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r., w związku z zapisami w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków, organ pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że użytkownikiem wieczystym lub użytkownikiem gruntów, na których zlokalizowana jest linia kolejowa nr [...] na odcinku C. – K. P., położonym na terenie gminy C. jest skarżąca. Następnie wyjaśniając kwestie czy grunty linii kolejowej nr [...] na odcinku K. P. – C. od km [...] powinny podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też z zastosowaniem stawki właściwej dla pozostałych gruntów, organ podkreślił, że ww. odcinek linii nr [...] jest zlokalizowany na terenie gminy C., stanowi on infrastrukturę kolejową nieprzejezdną, o zawieszonym ruchu kolejowym, będącą w zarządzie skarżącej. Dla wskazanego odcinka nie został wydany akt likwidacyjny, a tym bardziej przeprowadzony proces fizycznej rozbiórki elementów infrastruktury kolejowej. Procedura likwidacyjna został przeprowadzona wobec innego odcinka linii kolejkowej nr [...] tj. odcinka km [...] w relacji B. – K. P.. Następnie Kolegium podzieliło zdanie organu pierwszej instancji w kwestii opodatkowania przedmiotowych gruntów według stawki podatkowej właściwej jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjaśniło, że organ pierwszej instancji nie uznał za jedyną przesłankę opodatkowania faktu posiadania spornych gruntów przez Spółkę, ale dokonał analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej. Podkreślił, że na przedmiotowym odcinku linii kolejowej został zawieszony ruch kolejowy osobowy i towarowy, pozostałości po infrastrukturze kolejowej są porośnięte gęstą roślinnością. Ponadto z protokołów badania technicznego wynika, że szlak ten jest zamknięty dla ruchu kolejowego od dnia [...] września 2011 r. z powodu braku przytwierdzeń do podkładów na długości 40 m. Tym samym prowadzenie ruchu kolejowego w oparciu o infrastrukturę linii kolejowej nr [...] na tym odcinku nie było możliwe. Jednakże organ stanął na stanowisku, że powyższe okoliczności nie mogły wyłączyć zastosowania wyższej stawki podatkowej. W opinii organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił na jednoznaczne ustalenie, że w 2016 r. elementy infrastruktury kolejowej, w tym grunty linii kolejowej [...] na odcinku C. – K. P. nie tylko nie były, ale nie mogły być udostępnione do przewozu. Następnie Kolegium podkreśliło, że przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie Gminy jest bezsprzecznie zarządzanie nieruchomościami o charakterze mieszkalnym i niemieszkalnym. Ponadto zgodnie ze statutem Spółki działa ona m.in. na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. – kodeks spółek handlowych. Statut ten wskazuje, że jednym z jej głównych zadań jest wykonywanie zadań związanych z zarządzaniem holdingiem zwanym [...]. Spółka została utworzona celem prowadzenia działalności gospodarczej, a jej majątek związany jest z tą działalnością. Zatem, zdaniem organu, już te okoliczności powodują związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nadto sporne grunty uznać należy za element składowy przedsiębiorstwa, albowiem zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i Spółka ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Spółka przyjęła grunty związane z linią [...] w rejestrze środków trwałych, jak również dokonywała odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego gruntów, co wynika z przedłożonego pismem z dnia [...] października 2022 r . wyciągu z ewidencji środków trwałych. Ponadto, Spółka zaliczała do kosztów uzyskani a przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych także wartości uiszczonego podatku od nieruchomości na terenie Gminy. Dodatkowo w wyniku złożenia przez podatnika korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 rok, wykazała do opodatkowani a według stawki pozostałej grunty związane z linią kolejową C. -K. nr [...], które wcześniej zostały wykazane jako zwolnione. Z powyższego wynika, że podatnik planował zwiększenie wcześniejszych kosztów uzyskania przychodu o wartość podatku wynikającego z korekty deklaracji na podatek od nieruchomości. Organ stanął na stanowisku, że okoliczność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych wydatków związanych z linią kolejową nr [...], potwierdza, że są one związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Zdaniem Kolegium fakt nieużytkowania linii kolejowej, nie zmienił zasadniczego przeznaczenia gruntów, czyli do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa, tym bardziej, że przedmiot działalności skarżącej nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego. Przedmiot ten jest bardzo rozległy i obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, czy kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zatem niemożność wykonywani a usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności gospodarczego wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Organ uznał, że nie było żadnych podstaw do uznania, że nieruchomości te nie nadają się do działalności gospodarczej z trwałych przyczyn. Brak było też podstaw, aby grunty te zakwalifikować do jakiegoś odrębnego (poza działalnością gospodarczą) majątku skarżącej. Nadal wchodzą one w skład przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 551 k.c. Organ wskazał również, że spółka nie wykazała też, aby sporne grunty, po zlikwidowanej linii kolejowej, były faktycznie wykorzystane do realizacji zadań obronnych. W przypadku zlikwidowanych linii kolejowych Spółka nie ma możliwości dokonywania przewozów kolejowych, w związku z czym - co logiczne - przedmiotowych gruntów nie można wykorzystywać do zadań z zakresu obronności kraju. Spółka także nie twierdzi, że na terenie gminy taką działalność realizowała, a jedynie podnosi, że jest do tego formalnie powołana (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2023 r., sygn. akt II I FSK 155/23). Sama teoretyczna możliwość wykorzystania gruntów na cele obronne nie zmienia faktu, że pozostają one związane z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 202 3 r., III FSK 1396/22). Nadto, wykonywanie przez przedsiębiorcę kolejowego dodatkowych zadań z zakresu obronności nie zmienia faktu, że dominującym obszarem jego działalności jest prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto organ nie zgodził się ze skarżącą, że pominięto stan faktyczny związany z usytuowaniem gruntów, ukształtowaniem i ich zabudową, jak również jakoby nie przeprowadzono "dogłębnej analizy wszystkich okoliczności sprawy", co ma wpływ na zakres możliwości wykorzystania gruntów. Zdaniem SKO grunty linii kolejowej nr [...] nadal są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki. W skardze do Sądu skarżąca wniosła o uchylenie decyzji ostatecznej, a także złożyła wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentu załączonego do skargi w postaci wydruku ze Specjalistycznej Mapy Obiektów Kolejowych dotyczących działek ewidencyjnych znajdujących się na terenie Gminy C. na dodatkowe potwierdzenie przecięcia linii kolejowej drogami na działkach ewidencyjnych linii napowietrznych, na potwierdzenie, że działki nie są szerokie na tyle, aby możliwe tam było prowadzenie działalności gospodarczej związanej np. z dostawą i odbiorem towaru. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa formalnego w postaci: 1. brak wydania postanowienia w przedmiocie oddalenia wniosku strony o przeprowadzenie zawnioskowanych dowodów, co stanowi naruszenie art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 187 § 2, art. 216, art, 217 oraz art. 229 O.p. 2. w postaci naruszenia przez organy podatkowe obu instancji art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjawienia stanu faktycznego bądź wyciągnięcia oczywiście wadliwych wniosków z ustalonego przez siebie niepełnego stanu faktycznego. A także naruszenie przepisów prawa materialnego t.j. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849, dalej: "u.p.o.l." przez błędną wykładnię i przyjęcie za wystarczające dla związania z działalnością gospodarczą podatnika gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej ujawnionych w ewidencji środków trwałych podatnika, gdy skarżąca ma obowiązek jej prowadzenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.). Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Prawidłową jest w szczególności ocena biegu terminu przedawnienia (k. 77 akt). Oceniana przez Sąd decyzja została wydana po wyroku NSA z dnia 24 października 2024 r. III FSK 606/24, którym to uchylono wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 9 stycznia 2024 r., I SA/Bd 619/23, a także uchylono decyzję SKO w T. z dnia [...] maja 2023 r., stwierdzając brak podstaw do wydania decyzji w oparciu o art. 233 § 2 O.p. NSA wskazał, że organ pierwszej instancji w decyzji z dnia [...] grudnia 2019 r. dokładnie przedstawił zgromadzone przez siebie dowody, ocenił, że sprawa dojrzała do merytorycznego rozstrzygnięcia przez SKO, które w ponownym rozstrzygnięciu miało zająć stanowisko co do meritum. Obecnie Kolegium uczyniło zadość wskazaniom NSA, stosownie do art. 170 p.p.s.a. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności wymierzenia skarżącej zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie [...]zł w związku z zakwalifikowaniem gruntów pod zlikwidowaną linią kolejową nr [...] na odcinku C. – K. P. jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu grunty te są związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej. Natomiast według skarżącej wskazane grunty nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej i powinny być objęte podatkiem od nieruchomości według stawek jak dla gruntów pozostałych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. (w brzemieniu obowiązującym w 2016 r.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowy jest art. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od dnia [...] stycznia 2016 roku. Zgodnie z tym przepisem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a , zgodnie z którym do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tym i budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dni a 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U . z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Stosownie art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane jeżeli nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia, organ nadzoru budowlanego wydaje decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającą terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Natomiast stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Wskazać należy, że na tle tych przepisów w orzecznictwie sądowym początkowo dominował pogląd, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przyjmowano, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (np. wyroki NSA: z dnia 1 lipca 2014 r., II FSK 1349/14; z dnia 23 czerwca 2015 r., II FSK 1398/13). Inne spojrzenie na interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyniósł wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., SK 13/15. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W kolejnym wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W wyrokach tych Trybunał nie rozwinął znaczenia użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "związania" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zagadnienie to było przedmiotem analizy w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA z dnia: 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21; 16 grudnia 2021 r., III FSK 4060/21; 26 stycznia 2022 r., III FSK 1732/21; 9 lutego 2022 r., III FSK 4049/21), w którym doprecyzowano powyższe pojęcie. W wyrokach tych podkreślono, że okoliczność posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jej aktywnością gospodarczą. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., w szczególności, gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: ? są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo ? mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Odnosząc poczynione spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy niesporne jest, że [...] S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, co wynika z wpisów zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wskazać również należy, że w 2016 r. ruch w ramach linii kolejowej nr [...] na odcinku C. – K. P. został zawieszony. Z oględzin przeprowadzonych przez organ podatkowy wynika, że linia kolejowa jest nieużywana, a pozostałości po infrastrukturze kolejowej są porośnięte roślinnością. Ponadto z protokołów badania technicznego wynika, że szlak ten jest zamknięty dla ruchu kolejowego od [...] września 2011 r. z powodu braku przytwierdzeń do podkładów na długości 40 m. Jednocześnie od 2015 r. na odcinku w km 65[...] brak jest szyn. Tym samym prowadzenie w 2016 r. ruchu kolejowego na linii kolejowej nr [...] na odcinku C. – K. P. nie było możliwe. Niespornym jest również, że dla wskazanego odcinka nie został wydany akt likwidacyjny, ani nie został przeprowadzony proces fizycznej rozbiórki elementów infrastruktury kolejowej. Niespornym jest również fakt, że skarżąca nie wykazała, aby sporne grunty były faktycznie wykorzystywane do realizacji zadań obronnych. Strona skarżąca twierdzi, że organ dokonał błędnej wykładni art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l. i przyjął za wystarczające dla związania z działalnością gospodarczą podatnika gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej ujawnionych w ewidencji środków trwałych podatnika, gdy skarżąca ma obowiązek jej prowadzenia. W pierwszej kolejności, niezależnie od twierdzeń skarżącej, zgodzić się należy z organem, że sporne grunty uznać należy za element składowy przedsiębiorstwa, albowiem zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i Spółka ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Zgodzić się należy z organem, że fakt zaliczania do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych chociażby podatku od nieruchomości od gruntów związanych z linią kolejową nr [...], wpisanie ich do ewidencji środków trwałych, amortyzowanie w 2016 r. prawa użytkowania wieczystego, potwierdza, że są one związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w przeciwnym razie podatnik nie byłby uprawniony do pomniejszenia swoich przychodów o takie wydatki i tym samym bezpodstawnie by zaniżył podatek dochodowy. W takiej sytuacji trudno nie przyznać racji organowi, że okoliczność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych ww. wydatków związanych z linią kolejową nr [...], potwierdza, że są one związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Ponadto, wyjaśnić należy, że swojej decyzji organy nie oparły jedynie o stwierdzenie, że sporne grunty są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a dokonały również analizy faktycznego i potencjalnego wykorzystania tych gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej. Bezspornym w sprawie jest to, że przedmiotowa linia kolejowa jest nieczynna i nie nadaje się do użytku, jednak zgodzić się należy z organem, że brak jest obiektywnych przyczyn, z powodu których za uzasadnione można by było uznać stanowisko, że sporne grunty nie przedstawiają żadnego potencjału gospodarczego. Nieużywanie linii kolejowej, bez względu na przyczyny tej decyzji, nie ma wpływu na opodatkowanie gruntów, przez które linia ta przebiega. Nieruchomość gruntowa, mimo okresowego jej niewykorzystywania, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny i trwały, co oznacza, że przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę. Sam fakt zawieszenia ruchu kolejowego w ramach linii nr [...], nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu i pozostałej infrastruktury do innych celów, aniżeli transport kolejowy. Nie jest również niemożliwe przywrócenie np. nowocześniejszej linii kolejowej, w sytuacji dynamicznego rozwoju usług transportu kolejowego. Można powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że likwidacja w sensie prawnym linii kolejowej lub jej części nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu do innych celów aniżeli transport kolejowy. Istotnym jest, że przedmiot działalności podatnika nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego, a zatem niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób, w szczególności przy tak szerokim zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Nie jest przy tym rolą organu podatkowego wskazywanie przedsiębiorcy potencjalnych możliwości wykorzystania należącego do niego gruntu (por.: wyrok z 8 października 2025 r., III FSK 801/25). Ze względu na art. 170 i 190 p.p.s.a. nie można pominąć wyroku, który został wydany przez NSA jeszcze na wcześniejszym etapie rozpoznawania niniejszej sprawy, tj. wyroku z 28 kwietnia 2021 r., III FSK 3205/21. Sąd wówczas uznał, że chociaż likwidacja linii może oznaczać wyłączenie z użytkowania, to poprzez wadliwe sformułowanie argumentów skarżącej, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości poddać rozważaniom ich zasadności, a tym bardziej ich uwzględnić. Mając na względzie zapis, że nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 190 zd. 2 p.p.s.a.), należy uznać tę kwestię za zamkniętą. Tym bardziej, że pamiętać należy, że od [...] stycznia 2016 r. przesłanka względów technicznych nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z kategorii gruntów związanych z działalnością gospodarczą. NSA w przywołanym wyżej wyroku z 2021 r. wyraził zdanie, że zważywszy na stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku oraz argumenty skarżącej, Sąd pierwszej instancji powinien ponownie rozpoznać niniejszą sprawę uwzględniając wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., SK 39/19, ze szczególnym zwróceniem uwagi na to, że Trybunał stwierdził naruszenie konstytucyjnego prawa własności poprzez opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów, budynków lub budowli niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej, wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Konieczne jest też należyte uwzględnienie stanowiska Trybunału, wedle którego brak precyzyjnych kryteriów pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi nieproporcjonalną ingerencję w konstytucyjne prawo własności. Wobec braku takich kryteriów (precyzyjnych), w warunkach niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji zobowiązany jest z należytą starannością rozważyć w szczególności możliwość wystąpienia potencjalnego związku spornego gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej, jako że właśnie to kryterium zastosował w zaskarżonym wyroku Sąd i w oparcie o nie doszedł do konkluzji kwestionowanych przez skarżącą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2021 r. podzielił stanowisko skarżącej, że założenia co do potencjalnego związku gruntu (nieruchomości) z prowadzeniem działalności gospodarczej, powinny mieć racjonalne podstawy. Nie mogą to być zupełnie abstrakcyjne i oderwane od realiów wizje organu lub sądu. Organ dokonał takiej oceny i jest to ocena trafna, a w rezultacie nieruchomości gruntowe pod linią kolejową nr [...] na odcinku C. – K. P. należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie bez znaczenia dla oceny sprawy jest również to, że dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma jego klasyfikacja zawarta w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z tej ewidencji. Z zaskarżonej decyzji wynika, że grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w ewidencji gruntów zostały sklasyfikowane jako "Tk" i ich klasyfikacja nie została zmieniona. Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji, natomiast, rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu. Przypomnieć przy tym należy, że organy ustalające np. wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Z powyższego wynika, że dopóki informacje te nie zostaną zmienione w ustalonym trybie, dopóty organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględniać je przy ustalaniu wymiaru i wysokości podatku (por. D. Felcenloben [w:] Prawo geodezyjne i kartograficzne. Komentarz, Warszawa 2024, art. 21.). Zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023. r., poz. 2383, dalej jako: "O.p.") ewidencja taka stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w toku postępowania organ dokonał analizy zgromadzonego materiału dowodowego, a także analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystania ich do działalności gospodarczej, posługując się przy tym, w ocenie Sądu, prawidłową wykładnią przepisów zastosowanych w niniejszej sprawie. A zatem, organy dokonały prawidłowych ustaleń wskazujących na związek spornych gruntów z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Brak też było podstaw do uznania, że sporne nieruchomości gruntowe nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej z trwałych i obiektywnych przyczyn. W konsekwencji, podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest bezzasadny. W świetle powyższych uwag, w ocenie Sądu, niezasadne okazały się również zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa procesowego. W skardze strona zarzuca naruszenie przepisów proceduralnych tj. art. 187 § 2, art. 216, art. 217 oraz art. 229 O.p. przez brak postanowienia w przedmiocie oddalenia wniosku strony o przeprowadzenie zawnioskowanych dowodów. Zgodnie z art. 187 § 2 O.p. organ podatkowy jest "gospodarzem" postępowania dowodowego, jednak przypomnieć należy, że zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż z innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por.: wyrok NSA z 14 grudnia 2022 r., II FSK 826/20). W niniejszej sprawie zebrany materiał dowodowy jest kompletny i był wystarczający do podjęcia prawidłowej decyzji przez organy. Co prawda brak wydania przez organ podatkowy postanowienia dowodowego w sytuacji zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych można potraktować w kategoriach naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 187 § 2, art. 216, art. 217 i art. 229 O.p., to jednak Sąd nie stwierdził by brak tego postanowienia wpłynął w jakikolwiek sposób na uprawnienia procesowe strony reprezentowanej przez profesjonalnego pełnomocnika, jak również prawidłowość zebranego materiału dowodowego. Ponadto w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego stwierdzić należy, że w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Organ w sposób wyczerpujący też rozpatrzył ten materiał i wyciągnął z niego trafne wnioski, nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów. Kolegium wyjaśniło również zasadność przesłanek, którymi kierowało się wydając rozstrzygnięcie, wskazując przy tym fakty, które uznało za udowodnione i dowody, na których się oparło, jak również okoliczności oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględniło stanowiska skarżącej. Natomiast odnosząc się do wniosku dowodowego złożonego przez stronę skarżącą o przeprowadzenie dowodu z dokumentów załączonych do skargi. Należy zauważyć, że w myśl art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Wskazane dokumenty w skardze, z uwagi na dostateczne wyjaśnienie sprawy przez organy podatkowe nie były niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.