I SA/Bd 492/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2017 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. Prezydent M. [...] ustalił skarżącemu oraz współwłaścicielowi - M. S. wysokość podatku od nieruchomości za rok 2016 za nieruchomość położoną we [...] przy ul. [...] w kwocie [...]zł, jako podatek od budynku zajętego pod działalność gospodarczą. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podniósł, że nie zgadza się z zastosowaniem zawyżonej stawki podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynku o pow. 742,30 m2, zlokalizowanego we [...] przy ul. [...]. Stwierdził, że budynek ten stoi pusty i do chwili obecnej nigdy nie był wynajmowany innym podmiotom. Ponadto w związku z zakończeniem działalności przez spółkę jawną "N. " [...], ww. budynek został przekazany na cele osobiste podatnika, niezwiązane z działalnością gospodarczą. Odwołujący odwołał się do wyroku NSA z dnia 20 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1796/14 oraz przywołał jego główne tezy. Wskazał, że w 2016 r. stawka podatku od nieruchomości od budynków pozostałych wynosiła [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, a nie [...] zł od 1 m2, jak zastosowano w decyzji, w związku z czym wniósł o jej zmianę. W piśmie z dnia [...] lutego 2017 r. skarżący rozszerzył argumentację swojego odwołania poprzez przywołanie tez płynących z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10 oraz wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. Decyzją z dnia [...] marca 2017r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazało, że przedmiot sporu w rozpatrywanej sprawie stanowi kwestia prawidłowości zastosowania stawki podatku od nieruchomości dla budynków związanych z działalnością gospodarczą w odniesieniu do budynku kina o powierzchni 742,30 m2, zlokalizowanego we [...] przy ul. [...]. Organ przywołał przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej u.p.o.l., które miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Następnie wyjaśnił, że w celu rozstrzygnięcia, czy organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował w odniesieniu do budynku "kina" podwyższoną stawkę podatku - tj. dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, należało ustalić, czy budynek ten jest związany z aktywnością skarżącego jako przedsiębiorcy, czy stanowi jego majątek prywatny. Organ wskazał, że ze znajdującej się w aktach sprawy kserokopii aktu notarialnego (Repertorium A nr [...]) wynika, iż dnia [...] listopada 2016 r. w związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu spółki "N." [...] spółka jawna, została zawarta umowa przeniesienia jej majątku. Ustalono, że wszelkie rzeczy i prawa majątkowe (w tym m.in. nieruchomość przy ul. [...], a więc również przedmiotowy budynek kina) będą stanowiły majątek wspólny wspólników J. M. K. i M. H. S.-K. na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, a przedsiębiorstwo spółki jawnej zostanie przeniesione na J. M. K., który będzie kontynuował działalność tego przedsiębiorstwa w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod nazwą: N. J. K. z siedzibą w B.. W § 7 aktu notarialnego wskazano ponadto, że wydanie przedmiotów umowy J. M. K. jako przedsiębiorcy nastąpi w dniu dzisiejszym (30 listopada 2016 r.). W kontekście powyższych zapisów - Kolegium nie podzieliło poglądu wyrażonego w odwołaniu, że po rozwiązaniu spółki budynek został przekazany na cele osobiste podatnika, niezwiązane z działalnością gospodarczą. Z treści przywołanego wyżej § 7 aktu notarialnego jasno bowiem wynika, że nabycie m.in. budynku kina nastąpiło przez skarżącego działającego jako przedsiębiorca, a nie osoba prywatna. Organ zauważył ponadto, że w aktach sprawy znajduje się wydruk z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEilDG), z którego wynika, że dnia [...] listopada 2016 r. skarżący założył działalność gospodarczą (jako datę rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej wskazał [...] grudnia 2016 r.). Działa pod firmą N. J. K., a przeważającą działalnością wg PKD jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Zdaniem Kolegium, okoliczności sprawy wskazują zatem, że budynek kina jest w posiadaniu skarżącego jako przedsiębiorcy. Zakres prowadzonej przez niego działalności - wynajem i zarządzanie nieruchomościami bynajmniej nie daje podstaw do przyjęcia, że budynek kina jest przeznaczony do celów niegospodarczych, tj. prywatnych celów. Organ wskazał, że cechy tego budynku oraz rodzaj prowadzonej przez skarżącego działalności przesądza o tym, że budynek ten bezspornie może być wykorzystany na cele tej działalności. Odnosząc się do twierdzenia strony, że budynek ten stoi pusty i jest nieużytkowany od wielu lat Kolegium wyjaśniło, że dla opodatkowania stawkami podwyższonymi wystarczy, aby budynek ten potencjalnie mógł być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Mając na uwadze powyższe, w ocenie organu odwoławczego, zasadnym jest uznanie, że do przedmiotowego budynku kina winny znaleźć zastosowanie stawki podatku przewidziane dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, tj. art. art. 5 ust. 1 pkt 2e u.p.o.l. oraz prawa procesowego, tj. art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. Skarżący zakwestionował opodatkowanie budynku kina stawkami, jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Przyznał, że od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości. Jednakże pomimo usilnych starań do końca listopada 2016r. nie znalazł najemcy nieruchomości. Ta okoliczność skłoniła go do przeznaczenia nieruchomości na cele osobiste. W tej sytuacji, w ocenie skarżącego, organ winien przyjąć stawkę podatku od nieruchomości stosowaną jak dla budynków pozostałych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016r. poz. 1066 ) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 1369, dalej jako "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 §1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do ustalenia czy słusznie organy podatkowe uznały, że skarżący, który posiada nieruchomość zabudowaną ze znajdującym się na niej budynkiem kina, powinien opodatkować go według podwyższonych stawek, tj. jak dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Skarżący podnosi, że w kwestionowanych obiektach nie prowadzi faktycznie działalności gospodarczej bowiem stanowi on jego majątek prywatny. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 - 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, tj. grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ustawodawca rozumie co do zasady grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Na gruncie tak brzmiącego przepisu wykształciła się linia orzecznicza, którą przywołało Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którą o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób w jaki faktycznie jest wykorzystywana (przykładowo: wyrok NSA z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14; z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. II FSK 581/12, z dnia 16 maja 2017r. sygn. akt II FSK 1123/15). O ile jednak w przypadku przedsiębiorców nie będących osobami fizycznymi wnioski takie są logiczne, o tyle w przypadku przedsiębiorców będących osobami fizycznymi - jak ma to miejsce w odniesieniu do skarżącego J. K. - sprawa się komplikuje. Podmiot taki występuje bowiem w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba prywatna (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), raz jako przedsiębiorca. Związane jest to faktem, że posiadająca status przedsiębiorcy osoba fizyczna dysponuje (znajduje się w posiadaniu) majątku, który z jednej strony wiąże się z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, z drugiej – majątkiem służącym realizacji pozamieszkaniowych osobistych potrzeb życiowych podatnika (np. rekreacyjnych, wypoczynkowych itp.), a często również i jego rodziny. Zdaniem Sądu, występowanie przez osobę fizyczną w obrocie w tej dwojakiej roli uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie podatku od nieruchomości. Jak podnosi się w orzecznictwie, z całą pewnością intencją ustawodawcy nie było w takim przypadku opodatkowanie najwyższą stawką wszelkich jej nieruchomości (por. wyroki NSA z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10 i II FSK 2289/10, z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 32/11, z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1846/13). Należy zatem powtórzyć za NSA: "(...)nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel." – wyrok z dnia 17 lipca 2014r., sygn. akt II FSK 1846/13. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził dalej, że ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu. Jednakże NSA zaznaczył, że nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu czy budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W niniejszej sprawie bezsporna pozostaje okoliczność, że sporny budynek kina w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowany został w kategorii : "budynki oświaty, nauki i kultury oraz sportowe" (k-4 akt admin.) natomiast jak wynika z aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2016r. jest to "dwukondygnacyjny budynek kina". Mając na uwadze cechy przedmiotowej nieruchomości budynkowej za zasadne należy uznać stanowisko organu, że istnieje potencjalna możliwość wykorzystania go przez podatnika do działalności gospodarczej, która polega m. inn. na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Nie jest istotne, że obecnie takiej działalności skarżący nie wykonuje, nie jest też ważne, że sporna nieruchomość nie jest wykorzystywane w działalności gospodarczej skarżącego. Z uwagi na jej charakter i cechy wskazujące na potencjalną możliwość wykorzystania nieruchomości, już sam fakt jej posiadania przez podatnika implikuje konieczność zapłaty podatku w stawce przewidzianej dla budynków i budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organy nie miały więc na gruncie niniejszej sprawy obowiązku gromadzenia materiału dowodowego pod kątem faktycznego wykorzystywania nieruchomości przez podatnika i sposobu tego wykorzystywania, gdyż – jak wskazano wyżej – okoliczność ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Stąd zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie. Na rozprawie skarżący podniósł, że sporny budynek jest zdewastowany i nie nadaje się do użytku. Podkreślić należy, że okoliczność ta nie była przez stronę podnoszona na etapie postępowania podatkowego. Nie mniej od 01 stycznia 2016r. obowiązuje znowelizowany art. 1a ust. 2 a pkt 3 u.p.o.l. zgodnie z którym do gruntów, budynków i budowli zawiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których wydana została decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (...), na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Na tą decyzję strona się nie powołuje. Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 p.p.s.a. T. Liwacz H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska