I SA/Gd 1207/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi T.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2013 r. nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 28 lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania T. D., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2013 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: W dniu 24 kwietnia 2007 r. T. D. dokonał odpłatnego zbycia stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, za kwotę 289.000 zł. W dniu 30 kwietnia 2007 r. podatnik powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego, że przychód uzyskany z ww. transakcji przeznaczy w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe wymienione w ustawie z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - dalej jako "u.p.d.o.f.". W dniu 21 listopada 2012 r. T. D. złożył deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym (PIT-23), w której wykazał przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w kwocie 289.000 zł oraz kwotę przychodu zwolnionego od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f. w wysokości 206.616,48 zł, podstawę opodatkowania w kwocie 82.384 zł, zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8.238 zł. W dniu 6 grudnia 2012 r. podatnik złożył korektę deklaracji PIT-23 wraz z pismem, w którym wskazał, że wypełniając uprzednio deklarację PIT-23 nie uwzględnił dodatkowych wydatków: zaliczki na zakup nowego mieszkania, rozliczenia zakupu nowego mieszkania, spłaty kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego. W związku z tym podatnik wskazał, że podatek należny ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wynosi 0 zł, czego skutkiem jest złożenie korekty deklaracji. Po przeanalizowaniu danych zawartych w korekcie deklaracji PIT-23 oraz ponownej weryfikacji dokumentów potwierdzających wydatkowanie przez T. D. przychodu na cele mieszkaniowe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 28 stycznia 2013 r. wydał decyzję, którą odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8.238 zł. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu T. D. wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania z uwagi na naruszenie przepisów proceduralnych, a w szczególności: art. 70 § 1, art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 125 § 1 i 2, art. 139 § 1 i 2, art. 140 § 1, art. 165 § 2 i 4, art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa". W uzasadnieniu odwołujący wskazał, że w 2009 r. po upływie 2 letniego okresu, o którym mowa w złożonym oświadczeniu o wydatkowaniu przychodu na cele mieszkaniowe, otrzymał wezwanie z urzędu skarbowego w celu rozliczenia podatku od sprzedaży nieruchomości. Po zgromadzeniu wszystkich dowodów - których część zaginęła podczas przeprowadzki - zostały one złożone w urzędzie skarbowym. Podatnik wskazał, że od momentu złożenia przedmiotowych dokumentów minęły 32 miesiące bez jakiegokolwiek kontaktu ze strony organu, wobec czego uznał sprawę za zamkniętą. Następnie w dniu 21 listopada 2012 r. otrzymał wezwanie z urzędu skarbowego celu złożenia wyjaśnień do spłaty kredytu mieszkaniowego wykazanego w dokumentach złożonych 8 marca 2010 r. Na spotkaniu tym został poinformowany, że nie wszystkie koszty wykazane w dokumentach z dnia 8 marca 2010 r. mogą zostać zaliczone na poczet wydatkowania na cele mieszkaniowe. Odwołujący wskazał, że podczas przedmiotowej wizyty wywierano na niego nacisk na natychmiastowe złożenie deklaracji PIT-23 jako obowiązku podatnika. Nie udostępniono mu przy tym żadnych akt i dokumentów potwierdzających stanowisko urzędu skarbowego, ani nie przedstawiono szczegółowej analizy, jakie wydatki z faktur nie zostały zaliczone i z jakiego powodu. T. D. stwierdził, że złożona przez niego deklaracja PIT-23 uzupełniona została danymi podyktowanymi przez pracownicę urzędu skarbowego. Odwołujący wskazał, że w wyniku konsultacji z doradcą podatkowym w dniu 4 grudnia 2012 r. złożył korektę deklaracji PIT-23 wraz z uzasadnieniem, w której wykazał nadpłatę w kwocie 8.238 zł. T. D. zarzucił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego naruszył art. 125 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, albowiem przez 32 miesiące od złożenia wymaganych dokumentów nie zostały podjęte żadne czynności zmierzające do załatwienia sprawy. W ocenie strony, takie postępowanie stoi również w sprzeczności z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wszystkie dokumenty zostały złożone w dniu 8 marca 2010 r. Zdaniem odwołującego, w sprawie doszło również do naruszenia art. 165 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niepowiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania, poprzez wydanie stosownego postanowienia. Jednoczesne natomiast powiadomienie o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu jest dowodem ignorancji organu podatkowego wobec podatnika. Wskazując na naruszenie przez organ podatkowy przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej T. D. podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien był wydać decyzję o umorzeniu postępowania, ponieważ w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w dniu 31 grudnia 2012 r., o czym organ ten doskonale wiedział w momencie wydawania decyzji w dniu 28 stycznia 2013 r. Naruszony został przez to również art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ w dniu wydania decyzji istniała interpretacja ogólna Ministerstwa Finansów z dnia 27 listopada 2011 r. w zakresie terminu przedawnienia zryczałtowanego podatku od przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych przed dniem 31 grudnia 2006 r. Uzasadniając zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego T. D. wskazał na treść art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od daty dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości. Jeżeli jednak podatnik złoży w tym samym terminie oświadczenie o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) powołanej ustawy i rzeczywiście przychody te wydatkuje w sposób określony w ustawie, wówczas - po spełnieniu warunków - przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku dochodowego. Z uwagi na fakt, że zobowiązanie w zryczałtowanym podatku od przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) to do tego podatku ma zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie strony, wskazana interpretacja Ministerstwa Finansów zgodna jest z obowiązującym orzecznictwem oraz wykładnią prokonstytucyjną. Tymczasem okoliczność, że podatnik złożył oświadczenie o wydatkowaniu środków uzyskanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe i ostatecznie tego zamiaru nie zrealizował nie może w tak znaczący sposób pogorszyć sytuacji prawnej tego podmiotu w porównaniu z podatnikiem, który takiego oświadczenia nie złożył i przychodu na wskazany cel nie wydatkował. Zdaniem odwołującego, wykładnia art. 28 ust. 2 i 3 u.p.d.o.f. nie może dyskryminować podatnika, który ujawnił swój zamiar organowi podatkowemu, a preferować tych podatników, którzy tego nie uczynili. Stanowiłoby to naruszenie zasady równości wynikającej z art. 32 Konstytucji RP. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji odwołującego się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 28 lipca 2014 r. organ odwoławczy w pierwszej kolejności przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów u.p.d.o.f. regulujących instytucję zwolnienia od zryczałtowanego podatku dochodowego przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego Dyrektor wskazał, że wyrokiem z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1353/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 września 2013 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 24 grudnia 2012 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2007 r., ponieważ deklaracja PIT-23 złożona przez podatnika w dniu 21 listopada 2007 r. nie mogła stanowić podstawy prawnej do wszczęcia i prowadzenia egzekucji, skoro w dniu 6 grudnia 2012 r. podatnik skutecznie złożył korektę tej deklaracji. Ponadto nie zastosowano środka egzekucyjnego, gdyż sporządzenie protokołu o stanie majątkowym skarżącego i pobranie przy tym opłaty za tę czynność nie stanowiło zastosowania środka egzekucyjnego. A zatem, skoro w niniejszej sprawie nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania T. D. z tytułu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w 2007 r., to wraz z upływem terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe wcześniej nie wygasło na skutek jego zapłaty, niedopuszczalne byłoby wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Jednakże decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2013 r. nie jest decyzją określającą podatnikowi wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży w 2007 r. nieruchomości. Dyrektor wskazał, że w dniu 8 marca 2010 r. T. D. złożył w Urzędzie Skarbowym szereg dokumentów dotyczących przeznaczenia uzyskanej ze sprzedaży kwoty przychodu na cele wymienione w u.p.d.o.f. Pismem z dnia 12 listopada 2012 r. organ pierwszej instancji wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień odnośnie części wydatków poniesionych przez niego w ustawowym dwuletnim okresie, a konkretnie dotyczących spłaty kredytu. W dniu 21 listopada 2012 r. w rozmowie telefonicznej T. D. poinformował, że nie posiada już żadnych dokumentów mogących mieć wpływ na rozliczenie przychodu uzyskanego ze zbytej nieruchomości. Jednocześnie podatnik zobowiązał się - czego wcześniej nie uczynił - do złożenia deklaracji PIT-23. W tym samym dniu podatnik złożył deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym PIT-23, w której wykazał przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w kwocie 289.000 zł oraz kwotę przychodu zwolnionego od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f. w wysokości 206.616,48 zł, podstawę opodatkowania w kwocie 82.384 zł, zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8.238 zł. Po otrzymaniu sporządzonej przez podatnika deklaracji organ pierwszej instancji dokonał zestawienia treści w niej zawartych z dokumentacją źródłową przedłożoną przez podatnika. Z danych zawartych w przedmiotowej analizie wynika, że T. D. w złożonej deklaracji PIT-23 wykazał zryczałtowany podatek w prawidłowej wysokości, ponieważ zwolnieniu z opodatkowania podlegał przychód jedynie w wysokości 206.616,48 zł, z którego sfinansowane były wydatki mieszkaniowe. Następnie, w dniu 6 grudnia 2012 r. podatnik złożył korektę deklaracji PIT-23 wraz z pismem, w którym wskazał, że wypełniając uprzednio deklarację PIT-23 nie uwzględnił dodatkowych wydatków: zaliczki na zakup nowego mieszkania, rozliczenia zakupu nowego mieszkania, spłaty kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego. W związku z powyższym podatnik wskazał, że podatek należny ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wynosi 0 zł, czego skutkiem jest złożenie korekty deklaracji. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy zaznaczył, że weryfikacja załączonych do korekty deklaracji PIT-23 dokumentów, jak i dowodów w posiadaniu których organ pierwszej instancji już był, wykazała - czego podatnik nie kwestionuje - że dowody stanowiące podstawę sporządzenia korekty zostały już wcześniej przez podatnika przedłożone w organie podatkowym (tj. przed złożeniem pierwotnej deklaracji PIT-23) i zostały przez niego uwzględnione przy sporządzeniu pierwotnej deklaracji PIT-23. A zatem, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2013 r. zakończyła postępowanie podatkowe zainicjowane przez podatnika złożoną w dniu 6 grudnia 2012 r. korektą deklaracji PIT-23 wraz z uzasadnieniem, że należny podatek od przychodu uzyskanego z tytułu zbycia nieruchomości nie wystąpił. Zdaniem Dyrektora, korektę wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty T. D. miał prawo złożyć do dnia 31 grudnia 2012 r., stosownie bowiem do treści art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wynika z tego, że w przypadku wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego przed upływem terminu przedawnienia, organ podatkowy zobowiązany jest orzec w danej sprawie również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji wszczyna postępowanie w rozumieniu art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, stąd też organ pierwszej instancji nie miał obowiązku wydawania postanowienia, w formie którego wszczynane jest postępowanie podatkowe z urzędu. W zależności od wyniku postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty kończy się ono: zwrotem nadpłaty bez wydawania decyzji, jeżeli prawidłowość skorygowania zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, albo wydaniem decyzji stwierdzającej nadpłatę, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) budzi wątpliwości, albo decyzją odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, jeżeli nie wystąpi nadpłata ani zaległość podatkowa. Uwzględniając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w dniu 31 grudnia 2012 r., jednakże z uwagi na złożony przez podatnika w dniu 6 grudnia 2012 r. wniosek wraz z korektą deklaracji PIT-23, organ pierwszej instancji zobowiązany był zakończyć wszczęte przez podatnika postępowanie decyzją z dnia 23 stycznia 2013 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty z uwagi na jej niewystąpienie. Dyrektor podniósł następnie, że po upływie dwóch lat od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego - a w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tego tytułu - organ podatkowy może wezwać podatnika do okazania dokumentów potwierdzających fakt wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego na własne cele mieszkaniowe wymienione jak wyżej. Okazanie to może również zostać zainicjowane przez samego podatnika. W niniejszej sprawie dowody dokumentujące przeznaczenie i wydatkowanie uzyskanego przez T. D. przychodu ze zbycia nieruchomości wpłynęły do Urzędu Skarbowego w dniu 8 marca 2010 r. Od tej daty organ pierwszej instancji będąc w posiadaniu materiału dowodowego przedłożonego przez stronę do momentu zweryfikowania zasadności skorzystania przez podatnika z ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. i złożenia przez podatnika deklaracji PIT-23, nie prowadził postępowania podatkowego. Działania podjęte przez organ pierwszej instancji (tj. weryfikacja i analiza obszernego materiału przedłożonego przez podatnika, wezwanie z dnia 12 listopada 2012 r.) były czynnościami sprawdzającymi, których procesu nie regulują przepisy odnoszące się do postępowania podatkowego. Stopień ich sformalizowania jest najmniejszy spośród wszystkich procedur podatkowych, dlatego też przepisy nie wymagają oficjalnego wszczęcia tej procedury wobec podatnika. Wynika to przede wszystkim z bardzo wąskiego zakresu, w jakim czynności sprawdzające mogą być prowadzone. Działania przeprowadzone w ramach czynności sprawdzających pozwalają zorientować się, czy nie zaistniały okoliczności wskazujące na konieczność wszczęcia kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Dyrektor zaakcentował, że czynności sprawdzające, prowadzone w trybie art. 272-280 Ordynacji podatkowej, nie są tożsame z kontrolą podatkową i postępowaniem podatkowym. Oznacza to również, że nie są ograniczone żadnymi ramami czasowymi, a możliwość ich przeprowadzenia determinuje jedynie termin przedawnienia zobowiązania. Tymczasem postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie nastąpiło dopiero w dniu złożenia przez T. D. korekty deklaracji PIT-23 wraz z uzasadnionym wnioskiem, tj. w dniu 6 grudnia 2012 r. W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego T. D. zarzucił jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 165 § 1 w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej (poprzez sprzeczne z prawem zastosowanie przez organy art. 75 Ordynacji podatkowej); art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej; art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; art. 6, art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.). Stawiając powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a co za tym idzie - nałożenie na organ podatkowy obowiązku umorzenia postępowania, oraz zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi T. D. podtrzymał argumentację zaprezentowaną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Dodatkowo skarżący zaakcentował, że w przedmiotowym postępowaniu nigdy nie doszło do powstania nadpłaty oraz że na żadnym etapie postępowania nie złożył wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zdaniem strony, postępowanie prowadzone w sprawie przez organy podatkowe, jak i wydane przez te organy decyzje, są nieprawidłowe i stoją w jawnej sprzeczności z przepisami Ordynacji podatkowej. Tym samym, argument organu odwoławczego, jakoby korekta deklaracji złożona w dniu 6 grudnia 2012 r. spowodowała wszczęcie na wniosek podatnika postępowania nadpłatowego i dlatego organ pierwszej instancji zobligowany był do wydania - mimo upływu terminu przedawnienia samego zobowiązania - decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, jest bezzasadna i nie znajduje podstawy w przytoczonej sytuacji prawnej. Stanowi to rażące naruszenie art. 165 § 2 w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż bezsprzecznie w opisanym stanie faktycznym organ pierwszej instancji z chwilą złożenia przez skarżącego korekty deklaracji winien - z powodu braku przesłanek do postępowania nadpłatowego - wszcząć z urzędu postępowanie o ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, a zatem powinien wydać w tym zakresie odpowiednie postanowienie i doręczyć je skarżącemu, czego nie uczynił. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Skarga podlegała uwzględnieniu z uwagi na rażące naruszenie przez organy podatkowe art. 165 § 1, art. 21 § 3, art. 75 § 1 w zw. z § 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Istota tych naruszeń (przyczyna) polegała na bezpodstawnym uznaniu, że podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z art. 75 § 1 w zw. z § 2 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik w deklaracji podatkowej wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty, przy czym - stosownie do § 3 - równocześnie z wnioskiem jest obowiązany złożyć skorygowaną deklarację. Złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna - stosownie do art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej - postępowanie podatkowe. Nie może nasuwać wątpliwości, że w niniejszej sprawie podatnik takiego wniosku nie złożył, a tym samym nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe. W aktach podatkowych znajduje się korekta deklaracji PIT-23 wraz z pismem z dnia 4 grudnia 2012 r. stanowiącym "uzasadnienie korekty deklaracji PIT-23 złożonej w dniu 21 listopada 2012 r. dotyczącej podatku od zbycia nieruchomości". Zgodnie z art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Zatem podatnik złożył ww. dokumenty w trybie przepisu art. 81 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Tymczasem organy podatkowe - wbrew brzmieniu pisma z dnia 4 grudnia 2012 r. - uznały, że podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty i prowadziły postępowanie w tym przedmiocie, zamiast uznać, że korekta zamyka proces opodatkowania (samoobliczenia podatku) albo wszcząć postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania podatkowego. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości (por. wyroki NSA: z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt II FSK 1908/07, LEX nr 575762; z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 1961/08, LEX nr 593783; i z dnia 27 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1792/10, LEX nr 952748), że samo złożenie korekty deklaracji nie wszczyna postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie Dyrektora Izby Skarbowej musi budzić tym większe zdziwienie, że orzekał on o odmowie stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy podatnik nie uiścił podatku (!), a na skutek przedawnienia (potwierdzonego wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1353/12) zobowiązanie podatkowe wygasło z dniem 31 grudnia 2012 r. Natomiast niezasadne były zarzuty skargi dotyczące przewlekłości postępowania kontrolnego i braku podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności należało stwierdzić nieważność zarówno zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lipca 2014 r., jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2013 r., na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd - zgodnie z art. 200, art. 205 § 1 i art. 209 P.p.s.a. - zasądził od organu administracji na rzecz skarżącego.[pic]