I SA/Gd 345/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2010 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta z dnia 15 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia w podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretacje indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Prezydenta Miasta na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Pismem z dnia 5 lutego 2009 r. "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. – dalej jako "Spółka", zwróciła się do Prezydenta Miasta z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie stosowania uchwały w sprawie zwolnień podatkowych. Powyższe pismo wpłynęło do Urzędu Miejskiego w dniu 6 lutego 2009 r. Pismem z dnia 5 maja 2009 r. Prezydent Miasta wezwał Spółkę do usunięcia braków formalnych wniosku poprzez uzupełnienie pełnomocnictwa i uiszczenie opłaty, a postanowieniem z tego samego dnia poinformował Spółkę, że w związku z koniecznością usunięcia tych braków nie jest możliwe załatwienie sprawy w ustawowym terminie. Kolejnym postanowieniem z dnia 20 maja 2009 r. organ poinformował Spółkę o niezałatwieniu sprawy w ustawowym terminie spowodowanym koniecznością przeprowadzenia dodatkowych wyjaśnień. Pismem z dnia 15 czerwca 2009 r. Prezydent Miasta stwierdził, że stanowisko Spółki dotyczące zastosowania uchwały w sprawie zwolnień podatkowych nie jest właściwe. Pismo zawierające indywidualną interpretację zostało doręczone Spółce w dniu 16 czerwca 2009 r. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu podatkowego Spółka, pismem z dnia 25 czerwca 2009 r., wezwała Prezydenta Miasta do usunięcia naruszenia prawa. Z uwagi na to, że Prezydent Miasta nie udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na indywidualną interpretację z dnia 15 czerwca 2009 r. Prezydent Miasta w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 682/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił skargę jako wniesioną z uchybieniem terminu. W wyniku wniesienia skargi kasacyjnej na powyższe rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 216/10 uchylił zaskarżone postanowienie uznając, że skarga została wniesiona w terminie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). Stosownie do treści art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę. W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że zaskarżona indywidualna interpretacja narusza przepisy postępowania w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Podejmując rozstrzygnięcie w sprawie Sąd oparł się jednakże na podstawach innych niż wskazane przez stronę skarżącą. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje również wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa (art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 14d Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4. Z kolei art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Na tle przytoczonych regulacji prawnych w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowały się dwa przeciwstawne poglądy. Część składów orzekających, odwołując się do uzasadnienia uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08, ONSAiWSA 2009/1/2), wyraża pogląd, że pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jego doręczenia w terminie trzech miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku. W tej grupie orzeczeń przyjmuje się bowiem, że wywiązanie się przez właściwy organ z obowiązku udzielenia (wydania) interpretacji obejmuje zarówno sporządzenie stosownej interpretacji, jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy (przykładowo: wyrok WSA w Białymstoku z dnia 22 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 541/08, LEX nr 477542; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 55/09, LEX nr 522444; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 733/08, LEX nr 485322; wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1634/08, niepubl.; wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1077/08, LEX nr 522594). Wg przeciwnego poglądu dla zachowania terminu wydania interpretacji indywidualnej wystarczające jest, aby została ona sporządzona, podpisana i wyekspediowana przed upływem ww. trzymiesięcznego terminu (przykładowo: wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 17 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 1070/08, LEX nr 523907; z dnia 11 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 1017/08, LEX nr 515190; z dnia 2 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 1168/08, LEX nr 551638). Powyższą kwestię rozstrzygnął cały skład Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego podejmując w dniu 14 grudnia 2009 r. uchwałę (sygn. akt II FPS 7/09, LEX nr 530904), w które przesądzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zaskarżona indywidualna interpretacja została zarówno wydana jak i doręczona po upływie ustawowego terminu. Jak wynika bowiem z akt sprawy wniosek "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do Urzędu Miejskiego w dniu 6 lutego 2009 r., natomiast interpretacja została wydana w dniu 15 czerwca 2009 r., tj. po upływie 4 miesięcy, zaś jej doręczenie nastąpiło w dniu 16 czerwca 2009 r. Zgodnie ze zdaniem drugim art. 14b Ordynacji podatkowej do trzymiesięcznego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4, czyli terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy jedyną okolicznością wydłużenia terminu z art. 14d Ordynacji podatkowej było wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku przez złożenie pełnomocnictwa i uiszczenie opłaty. Należy podkreślić, że wezwanie to datowane jest na dzień 5 maja 2009 r. Zatem organ dopiero po upływie nieomal trzech miesięcy (na jeden dzień przed upływem terminu do wydania interpretacji) przystąpił do badania braków formalnych wniosku. Pismem nadanym na poczcie w dniu 12 maja 2009 r., które wpłynęło do organu w dniu 14 maja 2009 r., strona skarżąca uzupełniła braki formalne wniosku. Zatem jedynie o opisany wyżej krótki okres skrócił się termin z art. 14d Ordynacji podatkowej, co oczywiście nie miało wpływu na uznanie, że interpretacja indywidualna została wydana po upływie ustawowego terminu. Na marginesie należy zaznaczyć, że organ podatkowy dwoma postanowieniami (z dnia 5 i 20 maja 2009 r.) powiadamiał skarżącą o niezałatwieniu sprawy w terminie, przy czym w tym drugim postanowieniu jako powód podano konieczność przeprowadzenia dodatkowych wyjaśnień. Takie enigmatyczne wskazanie, bez śladu w aktach, że organ prowadził jakiekolwiek postępowanie wyjaśniające, nie powinno mieć miejsca. Reasumując dotychczasowe rozważania, w niniejszej sprawie termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upływał w dniu 6 maja 2009 r. Interpretację indywidualną wydano w dniu 15 czerwca 2009 r. Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona interpretacja wydana została z uchybieniem trzymiesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14d Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację nie doręczył skutecznie tej interpretacji wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej, traci on kompetencje do jej wydania. Przepis ten wskazuje natomiast, że w obrocie prawnym pojawia się wówczas interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. W niniejszej sprawie skutek ten nastąpił w dniu 7 maja 2009 r. Z brzmienia art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że prawnym skutkiem uchybienia terminu jest przyjęcie, że interpretacja została wydana. Jest to tzw. "interpretacja milcząca" (interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie), aczkolwiek rzeczywistym autorem interpretacji nie jest organ podatkowy, lecz samo prawo, które ją kreuje (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn. akt l SA/Wr 1228/08, LEX nr 475280). Wskazać przy tym należy że jedyną możliwość korekty takiej interpretacji przewiduje art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Pozwala on Ministrowi Finansów z urzędu zmienić interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Końcowo należy zauważyć, że w zaistniałej sytuacji procesowej Sąd nie był władny ocenić merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Prezydenta Miasta, które – z przyczyn wyżej wskazanych – nie mogło być wyrażone. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Zgodnie z art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd – zgodnie z art. 200, art. 205 § 1 i art. 209 P.p.s.a. – zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.[pic]