I SA/Gd 567/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Orska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2008 r. sprawy ze skargi J. W. i M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę. I SA/Gd 567/08 UZASADNIENIE Pismem z dnia 8 października 2007 r. J. W. i M. W. wystąpili do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Podatnicy wskazali, że osiągnięty w 2006 r. dochód ze stosunku pracy uzyskany przez J. W. od "A" korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wniosku podatnicy załączyli korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2006 (PIT-37) oraz kserokopię wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1418/06 w przedmiocie interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego wydanej na wniosek "A". W odpowiedzi na pismo organu podatkowego "A" z K. przesłało kserokopię umowy z dnia 22 grudnia 2005 r. zawartej pomiędzy "A" a "B" SA o dofinansowanie projektu pod nazwą "Studia podyplomowe dla kadr zarządzających i pracowników przedsiębiorstw". Decyzją z dnia [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego odmówił J. W. i M. W. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że wynagrodzenie J. W. uzyskane z tytułu świadczenia pracy w "A" nie jest objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – zwanej dalej "p.d.f.") z uwagi na okoliczność, że środki z których zostało wypłacone nie pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy. Nie jest też objęte zwolnieniem na podstawie art. 21 ust 1 pkt 47c powołanej ustawy, ponieważ nie pochodzi bezpośrednio od agencji rządowej. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnicy złożyli odwołanie, w którym wnieśli o uchylenie decyzji w całości i stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W uzasadnieniu odwołania małżonkowie W. powołali się na treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1418/06 wydanego w stosunku do płatnika "A". Wskazali, że w powołanym wyroku Sąd odnosząc się do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. zauważył, że ustawa nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach pomocy, wymaga natomiast aby bezpośrednio realizował cel programu. Tym samym Sąd uznał, że stanowisko organów podatkowych wydane zostało z naruszeniem prawa materialnego i uchylił zaskarżoną decyzję. Wnoszący odwołanie zwrócili uwagę, iż Izba Skarbowa nie odwołała się do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a zatem podzieliła poglądy WSA w tej sprawie. Dalej wskazano, że płatnik mając na względzie treść wyroku WSA skorygował wcześniej przekazane pracownikom – w tym również J. W. – druki PIT-11. Nie ma bowiem innej możliwości w przypadku uzyskiwania dochodu ze stosunku pracy skorygowania deklaracji rocznej, bez uzyskania korekty PIT-11. W przypadku powiązań płatnik-podatnik narzuconych ustawą tj. kiedy płatnik realizuje zobowiązania podatkowe w imieniu pracownika, nie może istnieć inna interpretacja tego samego przepisu dla podatnika, a inna dla płatnika, gdyż narusza to zasady art. 121 Ordynacji podatkowej. Taka sytuacja powodowałaby także zróżnicowanie pracowników "A", gdyż część osób otrzymała zwrot podatku za 2006 r. na skutek złożonych korekt. Dyrektor Izby skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...]. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. i art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. i stwierdził, że analiza tych przepisów pozwala na wyodrębnienie koniecznych przesłanek warunkujących możliwość zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego. W przypadku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy łącznie spełnione są obie przesłanki, tj. środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych i podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, przy czym ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zachowane zostało kryterium pochodzenia środków pieniężnych. W przypadku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy kwoty otrzymane przez osoby fizyczne pochodzą od agencji rządowej, tylko wtedy gdy agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. J. W. w 2006 r. była zatrudniona przez "A" z siedzibą w K. na podstawie umowy o pracę na stanowisku Koordynatora Regionalnego i uzyskała z tego tytułu dochód w kwocie 36.688,75 zł. "A" w dniu 22 grudnia 2005 r. zawarło z "B" SA umowę o dofinansowanie projektu pod nazwą "Studia podyplomowe dla kadr zarządzających i pracowników przedsiębiorstw". Projekt ten był realizowany w ramach Programu Unii Europejskiej SPO RZL 2004-2006, i współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Powyższa umowa z dnia 22 grudnia 2005 r. została zawarta w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich, Priorytet 2 - Rozwój społeczeństwa opartego na wiedzy, działanie 2.3 Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki, Schemat a, "Doskonalenie umiejętności i kwalifikacji kadr". Projekt ten w 75 % był finansowany przez Unię Europejską (EFS) oraz w 25 % przez budżet państwa, zaś beneficjentem tych środków było "A". Organem realizującym program unijny, w tym przypadku instytucją wdrażającą przedmiotowy projekt była "B" S.A., której zadanie polegało m.in. na przekazywaniu beneficjentowi środków na realizację przedmiotowego projektu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej na tle przedstawionego stanu faktycznego należało uznać, że już pierwsza z przesłanek z art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. koniecznych do zwolnienia określonego dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie została spełniona. Organ odwoławczy wskazał, że z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2004 r. w sprawie przekazywania i zwrotu środków na prefinansowanie Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich (Dz.U. Nr 208, poz. 2122) wynika, iż program ten jest prefinansowany z budżetu państwa. Oznacza to, że pomoc finansowa jaką otrzymuje beneficjent, w tym przypadku "A" pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na warunkach oprocentowanej pożyczki o charakterze "kredytu pomostowego", służącego przejściowemu sfinansowaniu zadań projektu. Spłatę przedmiotowej pożyczki stanowią fundusze strukturalne Unii Europejskiej. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że cel programu "Studia podyplomowe dla kadr zarządzających i pracowników przedsiębiorstw" realizowany w ramach SPO RZL 2004-2006 nie jest finansowany z bezzwrotnej pomocy, a zatem dochody te nie spełniają przesłanki określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) p.d.f. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że dochody uzyskane przez J. W. ze stosunku pracy podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie zostały wypłacone bezpośrednio przez podmioty wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit a) p.d.f. i na warunkach określonych w tym przepisie. Nawet jednak gdyby uznać, że źródłem finansowania wypłat pracownikom realizującym bezpośrednio cel programu były fundusze przekazane od podmiotów wymienionych w cytowanym przepisie na rzecz beneficjenta, to w takiej sytuacji zwolnieniem przedmiotowym objęte byłyby wyłącznie dochody beneficjenta z tego źródła, a nie dochody zatrudnionych przez niego pracowników. Otrzymane przez "A" środki stanowią bowiem jeden z rodzajów przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast wypłata zatrudnionym pracownikom wynagrodzeń realizowana jest już z własnych funduszy tego Stowarzyszenia, a nie z funduszy o których mowa wart. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) p.d.f. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że zwolnienie, o którym mowa wart. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. obejmuje wyłącznie kwoty otrzymane przez osobę fizyczną od agencji rządowej, które agencja otrzymała - na ten cel - od budżetu państwa. Istotą tego zwolnienia jest zatem bezpośrednie otrzymywanie przez osobę fizyczną środków od agencji rządowej. Organ odwoławczy nie uznał zarzutu naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji odmiennie rozstrzygającej kwestię zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego ze stosunku pracy, niż uczynił to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 5 kwietnia 2007 r. W świetle art. 45 ust. 1 p.d.f. to na podatniku w ramach realizacji zasady samoobliczenia podatku ciąży obowiązek zadeklarowania w zeznaniu podatkowym wszystkich uzyskanych w danym roku podatkowym dochodów. Obowiązek ten występuje również w sytuacji gdy pracodawca - płatnik nie pobrał i nie przekazał na konto właściwego urzędu skarbowego podatku, nie sporządził i nie przekazał podatnikowi w przepisanym terminie informacji o uzyskanych od tego płatnika dochodów. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku J. W. i M. W. zaskarżyli w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] i wnieśli o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 46 i art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucili, iż ani Naczelnik Urzędu Skarbowego ani Dyrektor Izby Skarbowej nie odpowiedzieli na jakiej podstawie korekta PIT-11/8B nie może być podstawą do złożenia korekty zeznania rocznego skoro została wydana w oparciu o wyrok WSA. Wskazali, że nawet broszury informacyjne wydawane przez organy podatkowe wskazują, że wypełniając zeznanie należy wpisać kwoty wynikające z zeznań dostarczonych przez pracodawcę. Skarżący podkreślili, że powołany wyrok WSA przesądził o kwestii materialnoprawnej (o zwolnieniu określonej kategorii dochodów z opodatkowania), a nie o kwestiach formalnych. Ich zdaniem, nie może być tak, że ten sam podatek od tego samego podmiotu dotyczący tych samych dochodów dla jednego organu skarbowego jest nienależny, a dla drugiego jest należny. Skarżący ponownie zwrócili uwagę, iż wszyscy pracownicy "A" złożyli korekty zeznań rocznych na podstawie otrzymanych od płatnika korekt PIT-11/8B. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Dokonując oceny w oparciu o wskazane powyżej kryteria Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu, a zatem skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić. Ustalony w sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości, a istota sporu zaistniałego pomiędzy stroną skarżącą a organami podatkowymi sprowadza się do ustalenia czy wynagrodzenie J. W. uzyskane w roku 2006 z tytułu świadczenia pracy w "A" jest objęte zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 46 lub art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Z kolei art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. przewiduje, iż wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Z akt sprawy wynika, że J. W. w 2006 r. była zatrudniona przez "A" z siedzibą w K. na podstawie umowy o pracę na stanowisku Koordynatora Regionalnego. "A" w dniu 22 grudnia 2005 r. zawarło z "B" SA umowę o dofinansowanie projektu pod nazwą "Studia podyplomowe dla kadr zarządzających i pracowników przedsiębiorstw". Projekt ten był realizowany w ramach Programu Unii Europejskiej SPO RZL 2004-2006, i współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Powyższa umowa z dnia 22 grudnia 2005 r. została zawarta w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich, Priorytet 2 - Rozwój społeczeństwa opartego na wiedzy, działanie 2.3 Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki, Schemat a, "Doskonalenie umiejętności i kwalifikacji kadr". Projekt ten w 75 % był finansowany przez Unię Europejską (EFS) oraz w 25 % przez budżet państwa, zaś beneficjentem tych środków było "A". Organem realizującym program unijny, w tym przypadku instytucją wdrażającą przedmiotowy projekt była "B" SA, której zadanie polegało m.in. na przekazywaniu beneficjentowi środków na realizację przedmiotowego projektu. W tym miejscu wskazać należy, iż wsparcie Wspólnot dla Polski było w latach 2004-2006 realizowane na mocy ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.). Powyższy akt prawny określa cele rozwoju społeczno-gospodarczego kraju, w tym wspierane cele rozwoju regionalnego oraz sposoby ich osiągania. Jak wynika z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, w celu realizacji Planu utworzono: 1) sektorowe programy operacyjne, 2) regionalne programy operacyjne, 3) inne programy operacyjne, 4) strategię wykorzystania Funduszu Spójności. Zgodnie z art. 8 ust. 2 cytowanej ustawy programy, o których mowa w pkt 1-3 są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych. Podobnie art. 24 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż realizacja Planu jest finansowana w szczególności z: 1) publicznych środków krajowych, 2) publicznych środków wspólnotowych, 3) środków publicznych pochodzących z Europejskiego Banku Inwestycyjnego oraz środków publicznych o charakterze bezzwrotnym pochodzących z innych międzynarodowych instytucji finansowych, 4) środków prywatnych. W myśl art. 2 pkt 11 ww. ustawy kreślenie publiczne środki wspólnotowe, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej (załącznik nr 10), służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 2 (w zw. z art. 5 ust. 3 pkt 2) ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) środki z funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności pochodzą z Unii Europejskiej i są środkami publicznymi. Stąd jednostki realizujące projekty współfinansowane z funduszy strukturalnych oraz z Funduszu Spójności mogą ubiegać się o środki na prefinansowanie. Środki na prefinansowanie to środki przeznaczone na pokrycie wydatków realizowanych programów i projektów pomocowych, pochodzące ze środków pożyczonych z budżetu państwa w części, która będzie podlegała refundacji, tj. zwrotowi, w tym przypadku ze środków strukturalnych. Również z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2004 r. w sprawie przekazywania i zwrotu środków na prefinansowanie Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich (Dz. U z 2004 r., Nr 208, poz. 2122) jednoznacznie wynika, że program ten jest refinansowany z budżetu państwa. Zasadą finansowania projektów realizowanych w ramach poakcesyjnych funduszy strukturalnych oraz Funduszu Spójności jest więc prefinansowanie wydatków na ich realizacje ze środków budżetu państwa, a zatem pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa. Dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii (art. 27 ust. 2 ww. ustawy). Zatem pomoc ta stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Innymi słowy finansowanie wydatków ponoszonych w ramach funduszu strukturalnego dokonywane jest ze źródeł krajowych. Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację swojego projektu z krajowych funduszy publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot. Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego. Skoro pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa, to nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. Zwolnienie określone w tym przepisie nie ma więc zastosowania do dochodów osób fizycznych finansowanych z funduszy strukturalnych lub z Funduszu Spójności, gdyż pomoc ta stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Oznacza to, że środki otrzymane z Sektorowego Programu Operacyjnego- Rozwój Zasobów Ludzkich, który jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego (jednego z funduszy strukturalnych) nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego, gdyż nie spełniają przesłanek określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) p.d.f. Nadto należy podkreślić, że rację ma Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc, że w rozpatrywanej sprawie nie została również spełniona przesłanka z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b) p.d.f., który wymaga aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Zwolnienie to nie ma bowiem zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. W rozpatrywanej sprawie podmiotem bezpośrednio realizującym cel programu jest beneficjent tj. "A". Nie ulega również wątpliwości, że aby miało zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. muszą być spełnione łącznie obie przesłanki określone w lit a i b. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Powyższe stanowisko Sądu zgodne jest z szeregiem orzeczeń zapadłych na tle stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 p.d.f. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30.01.2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1571/07; wyrok WSA w Kielcach z dnia 14.03.2008 r., sygn. akt I SA/Ke 31/08: wyrok WSA w Warszawie z dnia 11.01.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1429/07; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28.03.2007, sygn. akt I SA/Po 81/07; wyrok NSA z dnia 30.10.2008 r., sygn. akt II FSK 1071/07). Zasadnie również uznały organy podatkowe, że wynagrodzenie otrzymane przez J. W. nie korzystało ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f., gdyż nie były to kwoty otrzymane od agencji rządowych (jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa). Skarżąca nie wykazała bowiem aby "A" miało przymiot agencji rządowej. Nie ma racji strona skarżąca twierdząc, iż organy podatkowe błędnie nie zastosowały się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1418/06 wydanego w przedmiocie interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego na wniosek płatnika "A". W myśl bowiem art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie nie były związane treścią cytowanego wyroku, mogły dokonać własnej, odmiennej oceny i wydać rozstrzygnięcie, w którym nie stwierdziły aby u skarżących powstała nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Odmienna wykładnia przepisów prawa materialnego dokonana przez Sąd w sprawie dotyczącej płatnika nie wiąże Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, tym bardziej, że jak wskazano powyżej poglądy wyrażone przez Sąd w niniejszej sprawie znajdują potwierdzenie w powołanych orzeczeniach sądów administracyjnych. Podkreślić należy, że co prawda skarżący mogli dokonać korekty zeznania PIT-37 (uprawnienie takie wynika bowiem wprost z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej) biorąc za podstawę skorygowaną informację uzyskaną od płatnika składek, jednak organ podatkowy powinien dokonać własnej oceny skorygowanego zeznania i mógł nie uwzględnić stanowiska strony skarżącej oraz płatnika składek, co do tego czy w odniesieniu do wynagrodzenia J. W. ma zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 46 czy art. 21 ust. 1 pkt 47c p.d.f. Pamiętać także trzeba, iż po zakończeniu roku podatkowego zaliczki na podatek tracą swój samodzielny byt prawny, gdyż obowiązek podatkowy ulega skonkretyzowaniu w zobowiązaniu podatkowym za cały rok. Zgodnie z treścią art. 31 p.d.f. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Z kolei na podstawie art. 39 ust. 1 p.d.f. w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (...). Jednak w myśl art. 45 ust. 1 p.d.f. to podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Na podstawie przywołanych wyżej przepisów płatnicy zobligowani są sporządzić informację (a nie zeznanie, czy deklarację) o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy. Podatkiem należnym za dany rok podatkowy, jest podatek dochodowy wynikający z zeznania złożonego przez podatnika (a nie z informacji sporządzonej przez płatnika), chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku (art. 45 ust. 6 p.d.f.). Zatem to rozliczenie podatku dokonane przez podatnika w zeznaniu jest istotne, a w przypadku, gdy podatnik składa korektę tego zeznania wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy ma obowiązek przeprowadzić postępowanie i zbadać czy nadpłata rzeczywiście istnieje. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.