I SA/Gl 1687/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik - Bury, Asesor WSA Katarzyna Stuła – Marcela (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 marca 2020 r. sprawy ze skargi P. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. P. M. (dalej skarżący) wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej organ odwoławczy) z [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. 2. Stan sprawy. 2.1. W dniu 26 stycznia 2016 r. do [...] Urzędu Skarbowego w C. (dalej organ I instancji) wpłynęła deklaracja VAT-7 za grudzień 2016 r., w której skarżący, prowadzący firmę A, wykazał zwrot podatku VAT na rachunek bankowy w kwocie [...] zł w terminie 60 dni. Organ I instancji - wobec uznania, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania - działając na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego sześciokrotnie przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej przez skarżącego kwoty podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2016 r. Postanowieniem z [...] organ I instancji przedłużył termin zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. w kwocie [...] zł do 30 czerwca 2017 r. Postanowieniem z [...] organ odwoławczy uchylił postanowienie organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ. Następnie organ I instancji ponownie przeanalizował zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i wydał postanowienie z [...] przedłużające termin zwrotu podatku VAT do 30 czerwca 2017 r. Następnie organ I instancji postanowieniem z [...] dokonał przedłużenia terminu do dnia 31 grudnia 2017 r. Następnie postanowieniem z [...] organ I instancji przedłużył termin zwrotu podatku VAT do 30 czerwca 2018 r. Postanowieniem z dnia [...] przedłużono termin do 31 grudnia 2018 r. Postanowieniem z dnia [...] przedłużono termin do 28 czerwca 2019 r. 2.2. Postanowieniem z [...] organ I instancji po raz kolejny przedłużył termin dokonania zadeklarowanego przez skarżącego zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. do 31 grudnia 2019 r. 2.3. Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie. 2.4. Po rozpoznaniu zażalenia, organ odwoławczy postanowieniem wymienionym na wstępie utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 – dalej u.p.t.u.), w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika (...). Jeżeli jednak zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej łub postępowania podatkowego (art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u.). Zatem termin zwrotu różnicy podatku może zostać przedłużony, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Treść przytoczonych regulacji wyraźnie wskazuje na to, że rozstrzygnięcie o przedłużeniu terminu zwrotu należy do sfery uznaniowej organu podatkowego. Świadczy o tym użyte w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wyrażenie "może przedłużyć". Sięgnięcie jednak po ten instrument powinno oznaczać, że organ podatkowy powziął obiektywnie uzasadnione wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu i podejmuje się je wyjaśnić w drodze wymienionych w przepisie czynności weryfikacyjnych. Dalej organ odwoławczy podał, że postanowienie organu I Instancji z [...] jest siódmym z kolei - pozostającym aktualnie w obrocie prawnym - postanowieniem w przedmiocie przedłużenia terminu zadeklarowanego przez skarżącego zwrotu bezpośredniego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. W niniejszej sprawie organ I instancji wszczął w dniu 13 grudnia 2016 r. kontrolę podatkową w związku z informacją z czeskiej administracji podatkowej, iż B s.r.o., z którą skarżący zawierał w sierpniu 2016 r. transakcje, od momentu założenia nie złożyła żadnej deklaracji podatkowej, nie zadeklarowała nabycia towarów z innych państw członkowskich i jest dla organu podatkowego poza zasięgiem oraz wskazano na podejrzenie, iż transakcje z czeskim podatnikiem są fikcyjne. Z uwagi na fakt, że w sierpniu 2016 r. skarżący dokonywał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do B s.r.o., w toku kontroli podatkowej organ I instancji podjął również działania mające na celu zweryfikowanie transakcji zakupu tych towarów. Ponieważ strona nie złożyła korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2016 r. uwzględniających ustalenia kontroli, organ I instancji postanowieniami z [...] r. wszczął postępowanie podatkowe wobec skarżącego w sprawie określenia wysokości podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2016 r. (w tym za grudzień 2016 r.). W związku z powyższym organ podatkowy I instancji postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu podatku VAT za grudzień 2016 r. w kwocie [...] zł do 28 czerwca 2019 r., a następnie wydał w dniu [...] r. postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT za grudzień 2016 r. do 31 grudnia 2019 r., co umotywowane jest koniecznością analizy i weryfikacji oraz ewentualnego uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego. Dalej organ odwoławczy podał, że w sytuacji gdy weryfikacja rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r., obejmująca zasadność zadeklarowanego przez skarżącego zwrotu bezpośredniego za ten miesiąc, nie została zakończona oraz fakt, iż w dniu 28 czerwca 2019 r. upływał przedłużony - postanowieniem z [...] r. termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za wyżej wskazany okres, organ I instancji zasadnie przedłużył - postanowieniem z [...] r. termin tegoż zwrotu w związku z niezakończeniem w wyznaczonym terminie procesu weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług za ten okres. Organ I instancji w kwestii przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. wydał kilka postanowień, w uzasadnieniach których powoływał się m.in. na informacje uzyskane z czeskiej administracji skarbowej dotyczące firmy B s.r.o. mogące świadczyć o fikcyjności zawieranych transakcji i potrzebę analizy transakcji zakupu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do ww. firmy w celu ustalenia, czy wiążą się one z rzeczywistymi operacjami gospodarczymi. W ocenie organu odwoławczego, całokształt przedstawionych okoliczności faktycznych, zasadnie wzbudził wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r., a co za tym idzie - wątpliwości co do zasadności zadeklarowanego przez stronę zwrotu bezpośredniego za ww. okres rozliczeniowy. Powzięcie wspomnianych wątpliwości było konieczną i wystarczającą przesłanką do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwłaszcza, że nie nakłada on na organy obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Do przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Istotne jest przy tym, że organ podatkowy nie musi mieć dowodów wskazujących na wadliwość wykazania przez podatnika określonych wielkości w deklaracji podatkowej, bowiem w takim wypadku właściwym działaniem byłoby określenie w postępowaniu podatkowym prawidłowej kwoty podatku do zwrotu lub kwoty zobowiązania podatkowego, zamiast kwoty do zwrotu. Wystarczające jest zatem powzięcie przez organ istotnych wątpliwości co do wykazanego przez podatnika zwrotu podatku i konieczność sprawdzenia prawidłowości deklaracji w tym zakresie. 3.1. Powyższe postanowienie organu odwoławczego zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zarzucono mu naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. b), art. 233 § 2 oraz art. 239 i art. 280 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm. – dalej o.p.) poprzez odmowę stwierdzenia nieważności postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem przepisów o właściwości rzeczowej, - art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. poprzez nie przedłużenie terminu do zwrotu podatku, z powodu doręczenia podatnikowi postanowienia naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu po jego upływie, - nieuwzględnienie przepisów prawa materialnego, to jest przepisów unijnych zawartych w szóstej dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmieniona dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. Mając na uwadze powyższe zarzuty wniesiono o: a) stwierdzenie przez Sąd, iż bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania ma miejsce z rażącym naruszeniem prawa, b) wyznaczenie ostatecznego terminu załatwienia sprawy przez organ odwoławczy w terminie zapobiegającym upadłości strony, c) zobowiązania organu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, d) wskazanie osób odpowiedzialnych za nieterminowe załatwienie sprawy oraz orzeczenie o odpowiedzialności tych osób na podstawie art. 142 o.p., e) zasądzenie na rzecz skarżącego od organu odwoławczego kosztów postępowania sądowego według norm przypisanych prawem w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu wskazano, że termin zwrotu podatku VAT po złożeniu deklaracji w dniu 25 stycznia 2017 r. przypadał na 27 marca 2017 r., a zatem wydłużenie terminu zwrotu przez organ podatkowy przekracza już kilkadziesiąt miesięcy. Dalej podano, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/GI 745/18 uchylił zaskarżone postanowienie organu odwoławczego oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji uzasadniając, że postanawiania te wydane zostały po upływie 60 dniowego terminu do dokonania zwrotu kwoty podatku wynikającej ze złożonej deklaracji za grudzień 2016 r. Stwierdzone naruszenie polegające na wydaniu postanowienia z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zarówno zaskarżonego postanowienia, jak i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. Pomimo tego wyroku, organ I instancji nadal przedłuża zwrot podatku kolejnymi postanowieniami. Skoro organ odwoławczy postanowieniem z [...] uchylił postanowienie organu I instancji z [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, to spowodowało to unicestwienie materialnoprawne. W tym stanie rzeczy wydanie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji nastąpiło po upływie 60-dniowego terminu do dokonania zwrotu kwoty podatku wynikającej ze złożonej deklaracji za grudzień 2016 r. Stwierdzone naruszenie polegające na wydaniu postanowienia z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zarówno zaskarżonego postanowienia, jak i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. Nadto podano, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmiu sędziów z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17 zajął stanowisko, zgodnie z którym określony w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z ust. 6 tej ustawy, termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. 4. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji naruszają prawo, choć nie wszystkie podniesione w niej argumenty Sąd uznaje za trafne. 5. Na wstępie należy też podkreślić, że przedmiotem zaskarżenia, a tym samym przedmiotem rozpoznania Sądu w tej sprawie, jest akt administracyjny w formie postanowienia (art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm. – dalej: p.p.s.a.]), a nie bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.). Ta porządkowa uwaga jest niezbędna, gdyż: - skarga z jednej strony zawiera zarzuty oraz rozbudowane uzasadnienie podważające prawidłowość postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r., - a z drugiej strony, wnioski postulujące reakcję Sądu, charakterystyczną dla uwzględnienia skargi na bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania, zawarte w art. 149 p.p.s.a. Zważywszy jednak, że spór ewidentnie dotyczy prawidłowości postanowienia organu odwoławczego, co wynika jednoznacznie z zarzutów skargi skierowanych właśnie przeciw temu rozstrzygnięciu oraz całej zawartej w skardze argumentacji, zdaniem Sądu nie ma wątpliwości, że intencją skarżącego było poddanie kontroli sądowoadministracyjnej postanowienia przedłużającego termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług. Wnioski skargi zostały zaś nieprawidłowo oparte na art. 149 p.p.s.a. (a także art. 142 o.p.), zamiast na art. 145 § 1 p.p.s.a. – co jednak nie uniemożliwia Sądowi uwzględnienia skargi, jako że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd zawartymi tam wnioskami nie jest związany. 6. Przechodząc do meritum sprawy i kluczowego zarzutu skargi, Sąd wskazuje, że istota sporu w tej sprawie sprowadza się do oceny, czy termin zwrotu różnicy podatku może zostać skutecznie przedłużony tylko wówczas, gdy przed jego upływem doręczono podatnikowi stosowne postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w tym przedmiocie. W sprawie nie jest sporne, że utrzymane w mocy przez organ odwoławczy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] zostało doręczone po upływie okresu przedłużenia ([...] lipca 2019 r., podczas gdy okres ten upływał 28 czerwca 2019 r.). Podstawę prawną postanowienia organu I instancji wydanego w niniejszej sprawie stanowił, między innymi art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z treści powołanego powyżej przepisu normującego kwestię zwrotu podatku VAT płyną dwa wnioski. Po pierwsze zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17, wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych, dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 7. Jednakże wskazać należy, że w sprawie niniejszej termin do dokonania zwrotu różnicy podatku nie został przedłużony skutecznie. Otóż, postanowieniem z [...] r. organ I instancji przedłużył termin dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. do 28 czerwca 2019 r. Skarga dotyczy natomiast postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...]r. na mocy którego przedłużono termin dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT -7 za powyższy okres, do 31 grudnia 2019 r. Postanowienie to zostało doręczone skarżącemu w dniu [...] lipca 2019 r., a zatem po 28 czerwca 2019 r., czyli już po terminie do dokonania zwrotu. Powyższe stanowisko, w zakresie braku skuteczności przedłużenia terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku, znajduje potwierdzenie w wyroku składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17. Zgodnie z tym orzeczeniem, należy przyjąć, w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r. (art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie uległ takim zmianom, które uzasadniałyby odstąpienie od wykładni przedstawionej w tymże wyroku), że określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Teza powyższa znajduje w pełni zastosowanie w sprawie niniejszej. Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku podkreślił, że ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u., terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2803/99). W uzasadnieniu powyższego wyroku odniesiono się do dotychczasowego dorobku judykatury podkreślając, że brak doręczenia stronie postanowienia skutkuje tym, że nie funkcjonuje ono w obrocie prawnym (uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2000 r. sygn. akt FPS 10/00 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2000 r. sygn. akt V SA 821/99 oraz z 19 października 2005 r., sygn. akt I FSK 132/05). Natomiast w uzasadnieniu wyroku z 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3336/16 NSA wyjaśnił, że samo wydanie decyzji (postanowienia) nie wystarcza, aby weszła ona do obrotu prawnego. Tak długo jak nie zostanie doręczona stronie, nie wywiera żadnych skutków materialnych i procesowych, jak również nie podlega wykonaniu w drodze egzekucji administracyjnej. Nawiązując do uchwały składu 7 sędziów z 4 grudnia 2000 r. (sygn. akt FPS 10/00), NSA podkreślił, że "(...) decyzja procesowa, jako akt zewnętrzny, musi być zakomunikowana stronie. Dopóki nie zostanie zakomunikowania stronie, dopóty jest aktem niewywierającym żadnych skutków. Uzewnętrznienie decyzji w stosunku do strony stwarza nową sytuację procesową, np. możliwość wniesienia odwołania". Powyższej powołane stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd orzekający w sprawie w pełni akceptuje. W niniejszej sprawie postanowienie będące przedmiotem kontroli doręczono skarżącemu [...] lipca 2019 r., a zatem po upływie terminu do dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. Postanowieniem z [...] r. termin ten bowiem przedłużono do 28 czerwca 2019 r. 8. Odnosząc się natomiast do drugiej kwestii podnoszonej w skardze, tj. oceny skutku, jaki wywarło w sprawie kasatoryjne orzeczenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] r., mocą którego organ ten uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. przedłużające termin zwrotu podatku do 30 czerwca 2017 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu organowi, to - za Naczelnym Sądem Administracyjnym rozpoznającym skargę kasacyjną od orzeczenia tutejszego Sądu z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 745/18 – wskazać należy, co następuje. Postanowienie to nie zostało zaskarżone do sądu administracyjnego przez żadną ze stron. Załatwiając ponownie sprawę organ I instancji postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu podatku do 30 czerwca 2017 r, które to postanowienie, po rozpoznaniu zażalenia, utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] r. Postanowienie to także nie zostało zaskarżone do sądu administracyjnego, stąd okoliczności w przedmiocie skuteczności przedłużenia terminu zwrotu na jego podstawie nie zostały skontrolowane (vide: wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2019 r., I FSK 1131/19). Odnosząc się zatem do drugiej przesłanki, która legła u podstaw stanowiska Sądu I instancji w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 745/18 - o konieczności uchylenia zaskarżonego postanowienia, tj. oceny skutku, jaki wywarło w sprawie kasatoryjne orzeczenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] r., Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska sądu I instancji. Ten pogląd NSA podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie. 9. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a., należało orzec jak w punkcie pierwszym wyroku. Nadto w związku z tym, że stwierdzonymi powyżej wadliwościami w niniejszej sprawie, obarczone zostało także postanowienie organu I instancji, na podstawie art. 135 p.p.s.a. orzeczono także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia. 10. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200, 205 § 1 i art. 210 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną na posiedzeniu niejawnym kwotę 100 zł złożył się tylko wpis, ponieważ skarżący działający osobiście, nie wykazał, że poniósł inne koszty niezbędne do celowego dochodzenia jego praw.