I SA/Gl 374/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Sędziowie WSA Teresa Randak (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi H. W. na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie prawidłowości realizacji obowiązków związanych z gromadzeniem danych stanowiących podstawę do naliczenia części oświatowej subwencji ogólnej na lata 2011-2012 postanawia: odrzucić skargę. Pismem procesowym z dnia 27 marca 2015 r. H.W. – określany dalej zamiennie "strona" lub "skarżący" – działając przez pełnomocnika będącego adwokatem, wniósł skargę na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli w K. z dnia [...] Nr [...]. Zaskarżonemu wynikowi kontroli strona zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 90 ust 4 ustawy o systemie oświaty w zw. art. 90 ust 2a i 3a ustawy o systemie oświaty oraz w zw. z art. 90 ust 3d ustawy o systemie oświaty poprzez brak wszechstronnego rozważania wszystkich aspektów sprawy mających istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, w szczególności dotyczących celowego charakteru dotacji, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia wskazanych powyżej przepisów prawa materialnego poprzez ich nieprawidłową wykładnie i uznanie, że wychowankiem/uczniem jest nieletni, który przybył do placówki, następstwie czego Organ przyjął iż dotacja należna powinna być należna jedynie wobec podopiecznego, który przybywa w placówce, co skutkowałoby natomiast pozbawieniem strony możliwości otrzymania finansowania kosztów poniesionych w związku z gotowością placówki do przybycia nieletniego, podczas gdy prawidłowa interpretacja powyższych przepisów nakazuje uznać iż pojęcie wychowanek/uczeń obejmuje swoim zakresem także nieletniego który został skierowany do placówki bez względu na to czy do niej dotarł czy też nic bowiem taka wykładnia pozwala na realizację celowego charakteru przyznawanej dotacji. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to § 4 ust 2 i § 5 ust. rozporządzenia MHNiS z dnia 19.02.2002 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie podczas interpretacji pojęcia wychowanka na skutek uznania, iż osobę przyjętą do placówki należy rozumieć jako tą, która fizycznie przybyła do placówki, podczas gdy prawidłowe ich zastosowanie w powiązaniu z wprowadzonymi rozporządzeniem MEN z dnia 29.08.2014 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji zmianami nakazuje przyjąć, iż pojęcie "przyjęcie" obejmuje swoim zakresie moment skierowania nieletniego, co znajduje uzasadnienie we wprowadzonych rozporządzeniem MEN z dnia 29.08.2014 r. (Dz.U.2014.poz.l 170) zmianach w zakresie dokonywanego do księgi uczniów wpisu. 3. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to § 4 ust 4 rozporządzenia MENiS z dnia 26.07.2004 r. w sprawie szczegółowych zasad kierowania, przyjmowania, przenoszenia, zwalniania i pobytu nieletnich w młodzieżowym ośrodku wychowawczym oraz młodzieżowym ośrodku socjoterapii poprzez jego nieuwzględnienie podczas interpretacji pojęcia wychowanka, podczas gdy jego zastosowanie na skutek prawidłowej wykładni nakazuje przyjąć, iż w tym przepisie należy również poszukiwać właściwej interpretacji zasad dotowania placówki jako, że zgodnie z jego treścią przez okres trzech miesięcy prowadzący zobowiązany jest rezerwować miejsce dla danego nieletniego bez możliwości przyjęcia na to miejsce innego nieletniego, co skutkuje tym iż ponosi koszty samej gotowości, które to winne być sfinansowane ze środków dotacyjnych, 4. naruszenie przepisów prawa materialnego § 4 ust. 1 rozporządzenia MENiS z dnia 26.07.2004 r. w sprawie szczegółowych zasad kierowania, przyjmowania, przenoszenia, zwalniania i pobytu nieletnich w młodzieżowym ośrodku wychowawczym oraz młodzieżowym ośrodku socjoterapii poprzez nieprawidłową jego interpretacje i uznanie, że w jego dyspozycji należy poszukiwać wykładni pojęcia wychowanka jako, że dopiero po przybyciu dyrektor może wykonać czynności w nim określone oraz że, dopiero po otrzymaniu powiadomienia o spełnieniu obowiązku szkolnego w ośrodku dyrektor uprzedniej szkoły może wykreślić ucznia z księgi uczniów, podczas gdy prawidłowa jego wykładnia nakazuje przyjąć, iż przepis ten reguluje jedynie czynności techniczne dyrektora, które z uwagi na swój charakter mogą zostać wykonane dopiero po przybyciu, przy czym wbrew stanowisku Organu, dyrektor uprzedniej szkoły powinien dokonać wykreślenia ucznia z momentem otrzymania informacji o postanowieniu Sądu w przedmiocie skierowania ucznia do szkoły w MOW określonym we wskazaniu, w następstwie czego nie może dojść do podwójnego wykazania, Pełnomocnik wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyniku kontroli ewentualnie stwierdzenie jego bezskuteczności; - zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Uzasadniając skargę, pełnomocnik podniósł, iż skarżący nie zgodził się z wynikiem kontroli nakładającym obowiązek w postaci wyeliminowania w bieżącej i przyszłej działalności nieprawidłowości w postaci naruszenia przez skarżącego art. 8 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o systemie informacji oświatowej przez zawyżenie wykazywanej przez Ośrodek w Systemie Informacji Oświatowej ogólnej liczby wychowanków o nieletnich, którzy nie zostali doprowadzeni do Ośrodka lub zostali doprowadzeni po dniu 30.09.2010 r. i 30.09.2011 r. Z uwagi na okoliczność, iż strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu w przedmiocie zaistnienia po stronie kontrolowanego nieprawidłowości, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Wynik kontroli został doręczony skarżącemu w dniu 15.01.2015 r. W ustawowym terminie skarżący skorzystał z uprawnienia określonego w art. 52 par. 3 p.p.s.a. i wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez uznanie, iż po stronie kontrolowanego nie zaszły nieprawidłowości, zaś objecie liczbą wychowanków tych nieletnich, którzy nie zostali doprowadzeni do ośrodka lub zostali doprowadzeni po dniu 30.09.2010 r. oraz 30.09.2011 r. stanowi działanie o charakterze prawidłowym i bezpodstawnym jest wzywanie kontrolowanego do wyeliminowania rzekomych nieprawidłowości, na które wskazał organ w części II wyniku kontroli. Organ nie odpowiedział na niniejsze wezwanie, dlatego też uprawnionym było złożenie skargi z zachowaniem 60 dniowy terminu liczonego od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa. Powołując się na stanowisko zawarte w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 157/12, pełnomocnik wskazał na zasadność uprawnienia do wniesienia skargi. Zgodnie z jego treścią "przedmiotem zaskarżenia może być tylko taki wynik kontroli, którego treść kształtuje obowiązki lub prawa podatnika w sposób władczy". Zgodnie z doktryną prawną a także judykaturą skarga na wynik kontroli przysługuje tylko wówczas, kiedy wynik nakłada na stronę kontrolowaną bezpośrednie obowiązki. Za taki należy uznać termin usunięcia nieprawidłowości wskazanych przez organ kontroli skarbowej, a który to stanowi zgodnie z dyspozycją art. 27 ust. 1 pkt 7 u.k.s. element wyniku kontroli. Odnosząc powyższe wywody do charakteru wydanego przez Dyrektora UKS w K. aktu administracyjnego podniósł, iż z uwagi na fakt zobowiązania kontrolowanego do usunięcia w terminie 30 dni w bieżącej i przyszłej działalności nieprawidłowości wskazanych w tym akcie, akt ten nałożył na skarżącego bezpośredni obowiązek. Z tej też przyczyny przedmiotowy wynik kontroli stanowi akt administracyjny, który może zostać zaskarżony do właściwego sądu administracyjnego i następnie poddany kontroli sądowo - administracyjnej. W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik rozwinął zarzuty sformułowane w jej petitum wskazując m.in., że kontrolowany kierując się prawidłową interpretacją pojęcia wychowanka i prawidłową wykładnią przepisów ustawy o systemie oświaty zobowiązany był uwzględnić w zestawieniu na dzień 30 września wychowanków, dla których ośrodek został wskazany i którzy zostali skierowani bez względu na to, czy na powyższy moment doszło do doprowadzenia wychowanka czy też nie. Opieranie przez organ swojego stanowiska w protokole kontroli na dyspozycji art. 5 pkt 2 rozporządzenia MENiS z dnia 19.02.2002 r. bez odniesienia się do dyspozycji art. 90 ustawy o systemie oświaty uznał za niepoprawne. Jak zaakcentował powołany przez organ przepisu w żadnym zakresie nie wyjaśnia, od kiedy nieletniego należy traktować jako wychowanka, ogranicza się ona jedynie do wyliczenia danych, które winny pojawić się w księdze wychowanków, przy czym zawarcie w owym przepisie pojęcie "przyjęcia" nic może być interpretowane jako fizyczne przybycie nieletniego do placówki. Zdaniem strony, organ powołując się na datę przyjęcia uznaje, iż data ta stanowi dzień doprowadzenia wychowanka do ośrodka, co nie może znaleźć uzasadnienia praktycznego jak i podstawy powstania uprawnienia do otrzymania środków dotacyjnych uregulowane dyspozycją art. 90 ust 2a oraz 90 ust 3a ustawy o systemie oświaty. W takiej sytuacji organ winien oceniając stan faktyczny sprawy biorąc pod uwagę wskazania Ośrodka Rozwoju Edukacji. Powyższe winno znaleźć uzasadnienie w samej podstawie przyjmowania wychowanków do MOW, którą to jest właśnie wskazanie wystawione przez Ośrodek Rozwoju Edukacji, a które to wskazanie realizowane było w ciągu 3 miesięcy dla roku szkolnego 2010/2011 oraz w ciągu jednego miesiąca dla roku szkolnego 2011/2012. W ocenie pełnomocnika, przedmiotowe wskazania znajdują umocowanie prawne w postanowieniach sądów rodzinnych wydawanych w zakresie umieszczenia nieletniego w MOW w oparciu o dyspozycję art. 6 pkt 9 ustawy z dnia 26.10.1982 o postępowaniu w sprawach nieletnich. Zasady wykonywania przedmiotowych postanowień zostały określone w rozporządzeniu MEN z dnia 26.11.2004 r. w sprawie szczegółowych zasad kierowania, przyjmowania, przenoszenia, zwalniania i pobytu nieletnich w młodzieżowym ośrodku wychowawczym oraz młodzieżowym ośrodku socjoterapii, zastąpionym rozporządzeniem MEN z dnia 27.12.2012 r., które to rozporządzenia zostały wydane na podstawie art. 81 ustawy o postępowaniu w sprawach nieletnich. Zgodnie z jego dyspozycją wydanie powyższych rozporządzeń zostało dokonane przez ministra właściwego do sprawy oświaty jednakże w porozumieniu z Ministrem Sprawiedliwości. Powyższe o tyle ma znaczenie w sprawie, iż na podstawie niniejszego przepisu należy przyjąć stanowisko, iż MOW przyjmując nieletnich na mocy postanowień sądów realizuje nie tylko zadania edukacyjne ale i również zadania z zakresu wymiaru sprawiedliwości. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem strony, ośrodki nic powinny być traktowane jako podmioty wykonujące jedynie typowo edukacyjne zadania, co też czyni organ przyjmując zawarte w protokole kontroli ustalenia. Brak przybycia nieletniego do MOW przez okres 3 miesięcy (1 miesiąca) nie uchyla obowiązku przebywania w ośrodku a jedynie dezaktualizuje umieszczenie nieletniego w konkretnej jednostce MOW, przez co miejsce w ośrodku jest zajmowane przez inną osobę. Przy czym do chwili utraty ważności wskazania MOW nie może na miejsce danego nieletniego przyjąć innego bowiem MOW zobowiązany jest do przyjęcia niniejszej osoby ze wskazaniem przez czas określony w rozporządzeniu, nie posiadając możliwości odmówienia przyjęcia. Zdaniem strony, fakt wykonywania przez MOW obowiązków z zakresu wymiaru sprawiedliwości skutkuje powstaniem odrębnych zasad finansowania, które obejmują swoim zakresem również konieczność zabezpieczenia środków finansowych na przybycie w każdym czasie. Dla wzmocnienia przedstawionej argumentacji pełnomocnik odwołał się także do obecnych regulacji wprowadzonych rozporządzeniem z dnia 29 sierpnia 2014 r. a także stanowisko Rzecznika Praw Dziecka zawarte w piśmie skierowanym do Ministra Edukacji Narodowej z dnia 14 listopada 2014 r. Końcowo pełnomocnik, powołując się na wyrok NSA z dnia 18 stycznia 1988 r., sygn. akt III SA 964/87 podniósł, że wobec braku definicji legalnej pojęcia wychowanek, wątpliwości, czy pojęcie to należy rozumieć jako nieletniego skierowanego czy też jedynie nieletniego doprowadzonego do ośrodka należy interpretować na korzyść kontrolowanego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o odrzucenie skargi, a w przypadku nie uwzględnienia tego wniosku o jej oddalenie. Uzasadniając wniosek o odrzucenie skargi, organ wskazał na brak uprawnienia kontrolowanego do wniesienia środka zaskarżenia na wynik kontroli, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej. Zdaniem organu kontroli skarbowej legitymacja skarżącego do wniesienia przedmiotowej skargi nie ma umocowania tak w przepisach obowiązującego prawa, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdyż wydany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w postępowaniu kontrolnym nr [...] wynik kontroli nie podlega kognicji sądowoadministracyjnej. W ocenie organu, przywołana przez skarżącego interpretacja art. 3 § 2 pkt 4 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dla uzasadnienia uprawnienia do wniesienia skargi na wynik kontroli nr [...] z dnia [...] nie może być uwzględniona. W postępowaniu kontrolnym wszczętym wobec każdego podmiotu wymienionego w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015 r., poz. 553) w oparciu o postanowienie wydane na podstawie art. 13 ust. 1 i art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 217 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w trakcie którego, ujawniono nieprawidłowości w zakresie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 i 5 i ust. 2 ustawy, organ kontroli skarbowej wydaje wynik kontroli przedstawiający ustalenia i wnioski z postępowania kontrolnego. W ocenie organu kontroli skarbowej wynik kontroli nie jest przejawem działalności administracji publicznej, wymienionej w którymkolwiek z punktów art. 3 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, podlegającej kognicji sądów administracyjnych. Stanowisko takie zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wprost wskazują na brak możliwości zaskarżenia do sądu administracyjnego wyniku kontroli, wydanego na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o kontroli skarbowej, który nie dotycząc przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku skarżącego wynikającego z przepisów prawa, ogranicza się jedynie do ustaleń faktycznych odnośnie wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych tymi przepisami. Wskazując na rozważania zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r., o sygn. akt FPS 13/00 (publ. ONSA 2001/2/58), która dotyczyła wyniku kontroli na gruncie art. 24 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100. poz. 442 ze zm.) i kwestii jego zaskarżalności, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, organ zaakcentował, że wynik kontroli, który wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikającego z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Pogląd ten został podtrzymany w późniejszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - po wprowadzeniu w 2004r. reformy sądownictwa administracyjnego (wyrok NSA z 1 lutego 2005 r., sygn. FSK 1714/04; wyrok NSA z 17 stycznia 2005 r., sygn. II GSK 202/05; postanowienie NSA z 29 maja 2005 r., sygn. II GSK 96/05; postanowienie NSA z 1 października 2009 r., sygn. II FSK 581/08; postanowienie NSA z 16 marca 2010 r. sygn. II GSK 482/09; postanowienie NSA z 13 kwietnia 2010 r., sygn. II GSK 284/10; postanowienie NSA z 13 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 1513/10; postanowienie NSA z 20 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 5/11; postanowienie NSA z 2 lutego 2011 r., sygn. II OSK 62/11; postanowienia NSA z 25 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 68/10) ". W dalszej części uzasadnienia organ odwołał się do orzecznictwa, którego przedmiotem była kwestia dopuszczalności skargi na wynik kontroli, cytując obszerne fragmenty uzasadnień. W dalszej części DUKS wskazał, że w punkcie III wyniku kontroli nr [...] z dnia [...]. zamieszczono ustalenia i wnioski dotyczące sposobu usunięcia ujawnionych w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości, w tym wskazujące na konieczność podjęcia w terminie 30 dni od daty doręczenia wyniku kontroli działań zmierzających do wyeliminowania w bieżącej i przyszłej działalności stwierdzonych uchybień, ze szczególnym uwzględnieniem respektowania przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o systemie informacji oświatowej (Dz. U. 2011 r. Nr 139, poz. 814 ze zmianami). Wskazania organu kontroli skarbowej, zawarte w punkcie III wyniku, stanowią zalecenia organu kontrolnego, które nie tworząc nowej sytuacji prawnej skarżącego, nie nakładają na niego żadnych obowiązków, które mogłyby zmieniać jego sytuację, a jedynie wzywają do przestrzegania powszechnie obowiązującego prawa w zakresie obowiązków związanych z gromadzeniem danych stanowiących podstawę do naliczenia części oświatowej subwencji ogólnej. W punkcie III wyniku kontroli nr [...] z dnia [...] (ustalenia i wnioski dotyczące usunięcia nieprawidłowości) wskazany został sposób zachowania skarżącego niezbędny w opinii organu kontroli skarbowej do wyeliminowania w bieżącej i przyszłej działalności stwierdzonych nieprawidłowości. Organ kontroli skarbowej nie nakazał zwrotu nadmiernie pobranych środków publicznych, gdyż nie posiada takich uprawnień; tym samym nie nałożył na jednostkę obowiązków wynikających z przepisów prawa, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. Organ zaakcentował, że ustalenia zawarte w wyniku kontroli mogą zostać wykorzystane w ramach odrębnego postępowania administracyjnego prowadzonego przez właściwy organ lub dysponenta części budżetowej, który wynik doręcza się w trybie art. 27 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej. Ewentualna decyzja administracyjna ww. podmiotów nakazująca beneficjentowi środków publicznych zwrot nadmiernie pobranego dofinansowania - po wyczerpaniu trybu administracyjnego - będzie podlegać zaskarżeniu do sądu administracyjnego na zasadach określonych w przepisach ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Biorąc powyższe pod uwagę - w ocenie organu - skarżący nie miał uprawnienia do wniesienia skargi na wynik kontroli nr [...] z dnia [...] wydany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w oparciu o powołany w skardze przepis art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnosząc się do podniesionego w treści skargi zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego skutkującego - w opinii skarżącego - błędną interpretacją pojęcia "wychowanek" w następstwie czego organ kontroli skarbowej niesłusznie uznał, iż Młodzieżowy Ośrodek Wychowawczy w K. zawyżył ogólną liczbę wychowanków Ośrodka na dzień 30 września 2010 r. i 30 września 2011 r. stanowiącą podstawę naliczenia części oświatowej subwencji ogólnej dla Powiatu [...] na lata 2011 i 2012, organ stwierdził, iż zarzut ten w sposób oczywisty nie ma uzasadnienia w przepisach obowiązującego prawa. Podstawą wyliczenia subwencji oświatowej na dany rok dla jednostki samorządu terytorialnego w części dotyczącej młodzieżowych ośrodków wychowawczych jest liczba wychowanków według stanu na dzień 30 września roku poprzedniego. Wychowankiem młodzieżowego ośrodka wychowawczego - zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 19 lutego 2002 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzaju tej dokumentacji (Dz. U. Nr 23, poz. 225, ze zmianami) - jest osoba przyjęta do placówki i z dniem przyjęcia wpisana do księgi wychowanków. W myśl zapisów § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 26 lipca 2004 r. w sprawie szczegółowych zasad kierowania, przyjmowania, przenoszenia, zwalniania i pobytu nieletnich w młodzieżowym ośrodku wychowawczym oraz młodzieżowym ośrodku socjoterapii (Dz. U. Nr 178, poz. 1833), obowiązującego na dni sprawozdawcze tj. 30 wrzesień 2010 r. oraz 30 wrzesień 2011 r., bezpośrednio po przybyciu nieletniego do ośrodka, dyrektor ośrodka przeprowadza z nim rozmowę, podczas której zapoznaje nieletniego z prawami, obowiązkami i zasadami pobytu w ośrodku, co nieletni potwierdza własnoręcznym podpisem. O przyjęciu do ośrodka, dyrektor ośrodka zawiadamia właściwe organy obowiązane do kontroli spełniania obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki. Do momentu otrzymania powiadomienia o spełnianiu obowiązku szkolnego w ośrodku wychowawczym dyrektor szkoły, do której uczęszczał uprzednio nieletni nie może go wykreślić z księgi uczniów. Wychowankiem ośrodka wychowawczego nie może być zatem osoba jedynie skierowana lecz niedoprowadzona do młodzieżowego ośrodka wychowawczego. Powyższe stanowisko znalazło swoje odzwierciedlenie w sformułowanych przez Ministerstwo Edukacji Narodowej: - pismach z dnia 4 grudnia 2012 r. i 19 grudnia 2012 r. stanowiących odpowiedź na zapytanie skierowane do Ministerstwa przez Starostwo Powiatowe w T., - odpowiedziach z dnia 1 marca 2013 r. i 18 marca 2013 r. na interpelacje poselskie nr [...] i [...], w których wyraźnie wskazano, iż wychowankiem młodzieżowego ośrodka wychowawczego jest osoba przyjęta do placówki i z dniem przyjęcia wpisana do księgi wychowanków. Wpis do księgi wychowanków zawiera m. in. datę przyjęcia wychowanka do placówki. Nie może być to data wskazania ośrodka przez Ośrodek Rozwoju Edukacji, gdyż oznaczałoby to uznanie za wychowanków również osoby, które nigdy się w placówce nie pojawiły. Zdaniem Ministerstwa wychowankiem nie jest więc osoba skierowana do młodzieżowego ośrodka wychowawczego lecz osoba faktycznie przyjęta do placówki. W Systemie Informacji Oświatowej należy wykazywać wychowanków przyjętych do młodzieżowego ośrodka wychowawczego oraz wpisanych do księgi wychowanków nie wykazując tzw. miejsc pustych - oczekujących na przyjazd osoby skierowanej do ośrodka, gdyż przepisy oświatowe nie obejmują możliwości subwencjonowania placówki jedynie za gotowość przyjęcia wychowanka posiadającego wskazanie i skierowanie do młodzieżowego ośrodka wychowawczego. Organ podkreślił ponadto, iż kwestionowana przez skarżącego interpretacja pojęcia "wychowanek" dokonana przez organ kontroli skarbowej i zawarta w zaskarżonym wyniku kontroli [...] z dnia [...] zgodna jest ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zaprezentowanym w wyroku z dnia 13 października 2014 r. sygn. akt ISA/Gl 101/14. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zważył, co następuje: Skarga jako niedopuszczalna podlegała odrzuceniu. Zasadą postępowania przed sądami administracyjnymi jest to, iż przed przystąpieniem do rozpoznawania sprawy co do meritum, sąd z urzędu zobligowany jest do badania wymogów formalnych skargi oraz jej dopuszczalności, zarówno z przyczyn podmiotowych, jak i przedmiotowych. Zakres kognicji sądów administracyjnych został przez ustawodawcę określony w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - zwanej dalej: "P.p.s.a."). W świetle art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Zgodnie z przepisem art. 3 § 3 P.p.s.a., sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i wówczas stosują środki określone w tych przepisach. W pojęciu sprawy sądowoadministracyjnej mieści się kontrola działalności publicznej, w zakresie wyznaczonym enumeratywnie w zacytowanej powyżej regulacji oraz inne kwestie rozpoznawane w postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów ustawy, jak wymienione w art. 4 P.p.s.a., spory o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego i między samorządowymi kolegiami odwoławczymi, o ile ustawa nie stanowi inaczej oraz spory kompetencyjne między organami tych jednostek a organami administracji rządowej. Oznacza to, że sąd administracyjny nie jest właściwy do rozpoznania spraw, które nie zostały wymienione we wskazanych przepisach. Należy także wskazać, że przez akty lub czynności organu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., należy rozumieć działania materialno-techniczne podjęte przez szeroko rozumiane organy administracji publicznej w sprawach o charakterze publicznoprawnym, w stosunku do indywidualnie oznaczonych podmiotów, dotyczące stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, wynikających z przepisów prawa powszechnie obowiązującego, dla załatwienia których nie jest przewidziana forma decyzji lub postanowienia administracyjnego. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w orzecznictwie wyrażono pogląd, że zawarte w treści przepisu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a sformułowanie "dotyczy" nie może być rozumiane, jako dopuszczenie pośredniego związku między aktem lub czynnością a uprawnieniem lub obowiązkiem danego podmiotu określonym przepisami (por. postanowienie NSA z 1 października 2009 r., sygn. II FSK 581/08, publ. LEX nr 573469). Pogląd ten wpisuje się w ukształtowaną już linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazującą na niedopuszczalność skargi na akt administracyjny, gdy jego treść nie niesie za sobą określonych obowiązków nakładanych na stronę skarżącą. Za ugruntowany należy uznać pogląd, że akty lub czynności określone w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. w każdym przypadku prowadzą do wykreowania określonego stosunku prawnego, którego źródłem jest z jednej strony przepis prawa, a z drugiej władcze działanie organu administracji w sprawie indywidualnej i o charakterze publicznoprawnym (por. np.: wyrok NSA z 1 lutego 2005 r., sygn. FSK 1714/04; wyrok NSA z 17 stycznia 2005 r., sygn. II GSK 202/05; postanowienie NSA z 29 maja 2005 r., sygn. II GSK 96/05; postanowienie NSA z 1 października 2009 r., sygn. II FSK 581/08; postanowienie NSA z 16 marca 2010 r. sygn. II GSK 482/09; postanowienie NSA z 13 kwietnia 2010 r., sygn. II GSK 284/10; postanowienie NSA z 13 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 1513/10; postanowienie NSA z 20 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 5/11; postanowienie NSA z 2 lutego 2011 r., sygn. II OSK 62/11; postanowienia NSA z 25 stycznia 2011 r., sygn. II GSK 68/10 - publ. w internetowej bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro akt lub czynność musi dotyczyć uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa, to konieczne jest odniesienie takiego aktu lub czynności do przepisu prawa powszechnie obowiązującego, który określa uprawnienie lub obowiązek. Czynność kontroli potwierdzona protokołem lub wynikiem kontroli mogłaby podlegać kognicji sądu administracyjnego tylko wówczas, gdyby z ich treści wynikało nałożenie na podmiot kontrolowany określonych obowiązków. Przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie stanowił wynik kontroli przeprowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w stosunku do skarżącego, wydany na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.). Przepis ten nakłada na organ kontroli skarbowej obowiązek zakończenia postępowania kontrolnego wynikiem kontroli, m.in. gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości w zakresie celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi oraz środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej i międzynarodowych instytucji finansowych, z wyłączeniem kontroli celowości wykorzystania środków zaliczanych do dochodów własnych i subwencji ogólnej jednostki samorządu terytorialnego oraz wywiązywania się z warunków finansowania pomocy ze środków, o których mowa wyżej. Zaskarżony wynik kontroli dokonuje ustaleń faktycznych oraz wskazuje wyłącznie określone uchybienia wynikające z naruszenia obowiązków związanych z gromadzeniem danych stanowiących podstawę do naliczenia części oświatowej subwencji ogólnej na lata 2011 – 2012, a tym samym nie dotyczy przyznawania, stwierdzania albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa. Ustalone nieprawidłowości w postępowaniu kontrolnym, zakwestionowane w skardze, polegały na zawyżeniu liczby wychowanków na dzień 30 września 2010 r. i 30 września 2011 r. poprzez uwzględnienie w "Zestawieniach zbiorczych" wychowanków, którzy nie zostali doprowadzeni do Ośrodka i przekazanie tych zestawień do Starostwa Powiatowego w T., jako podstawy do wyliczenia dotacji oświatowej. Zawyżenie danych stanowiących podstawę wyliczenia dotacji a w konsekwencji sformułowanie wyniku kontroli przez Dyrektora UKS, jak słusznie zauważył organ kontroli w odpowiedzi na skargę, nie nałożyło na skarżącego żadnego prawnego obowiązku. Twierdzenia strony skarżącej, że tym indywidualnym obowiązkiem było stwierdzenie uchybień i zobowiązanie skarżącego do poinformowania o sposobie ich usunięcia w terminie 30 dni nie można zaakceptować, gdyż – zdaniem Sądu – takie twierdzenie abstrahuje od unormowań dotyczących orzekania w sprawie dotacji pobranych w nadmiernej wysokości lub nienależnych i to zarówno w odniesieniu do organów uprawnionych do orzekania, jak i formy rozstrzygania w takich sprawach. Wymaga ponadto szczególnego zaakcentowania, że wynik kontroli, nie rozstrzyga żadnej sprawy pod względem merytorycznym. Wskazane w nim ustalenia podlegają jedynie ocenie i rozpatrzeniu przez dysponenta środków budżetowych, a więc organ uprawniony do orzekania w sprawie. Przyjdzie wskazać, że problematyka rozliczeń dotacji pobranych z sektora finansów publicznych uregulowana została w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157/09 poz. 1240 z późn. zm.). Zauważyć także należy, że kwoty dotacji podlegające zwrotowi stanowią niepodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, podlegające reżimowi określonemu w art. 60-67 ustawy. Z art. 60 w związku z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy wynika, że zwrot kwoty dotacji udzielonej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego następuje w przypadku: dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Z kolei art. 61 ust. 2 tej ustawy stanowi, że organami pierwszej instancji właściwymi do wydawania decyzji w odniesieniu do należności, o których mowa w art. 60, o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej są: w stosunku do należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego - wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa. Postępowanie, którego przedmiotem są niepodatkowe należności budżetowe jest dwuinstancyjne, od decyzji wydanej w pierwszej instancji przysługuje odwołanie. Organy odwoławcze wymienia ust. 3 art. 61. Ponadto zgodnie z art. 67 ustawy do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, dotyczące w szczególności zasad ogólnych postępowania administracyjnego, terminów załatwienia spraw, doręczeń, wezwań, protokołów, dowodów, decyzji i postanowień, odwołań oraz nadzwyczajnych trybów wzruszania rozstrzygnięć. Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że zwrot kwot dotacji następuje w drodze decyzji, a przesłanką wydania takiej decyzji jest stwierdzenie, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem lub została pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Zatem skoro decyzja o zwrocie musi zawierać ustalenie wystąpienia ww. okoliczności i ma być wydana przez właściwy organ, to oczywistym jest, że dyrektor urzędu kontroli skarbowej, nie ma żadnych władczych uprawnień w stosunku do podmiotu, u którego stwierdzono te okoliczności. Wynik kontroli stanowi wyłącznie ustalenia faktyczne, a procedowanie w sprawie zwrotu dotacji powierzone zostało dysponentowi środków budżetowych. W ocenie Sądu, zalecenie zawarte w wyniku kontroli nie mają charakteru władczego oraz wiążącego dla skarżącego. Zalecenie te nie przewidują również sankcji za niewykonanie stosownego wskazania organu kontroli skarbowej. Dopiero ewentualne przekazanie wyniku kontroli do wiadomości i wykorzystania w odrębnych postępowaniach i o ile zostałyby wszczęte i zostałaby wydana decyzja, umożliwi skarżącej podważenie ustaleń zawartych w wyniku kontroli. Z tego względu stwierdzić należy, iż zaskarżony wynik kontroli, nie dotyczy uprawnień lub obowiązków kontrolowanego, wynikających z przepisów prawa, a zatem nie należy do kategorii spraw z zakresu administracji publicznej wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4 p.p.s.a. podlegających kognicji sądu administracyjnego. W uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 4 grudnia 2000 r. FPS 13/2000 (ONSA 2001/2 poz. 58), sąd wyraził pogląd, że wynik kontroli skarbowej, który wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązków wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można go bowiem zakwalifikować jako aktu albo czynności z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA (Dz. U. 1995 r. Nr 74 poz. 368 ze zm.). W ocenie Sądu pogląd ten pozostaje aktualny na gruncie p.p.s.a. Został on również zaaprobowany w późniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z takim właśnie wynikiem kontroli, ograniczającym się do ustaleń faktycznych i wytknięcia stwierdzonych nieprawidłowości. Brak w nim końcowych wskazań i wniosków, z których wynikałyby dla strony skarżącej bezpośrednie i konkretne obowiązki, sprawia, że zaskarżony wynik kontroli nie podlega badaniu przez sąd administracyjny. Mając powyższe na względzie, Sąd działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a., skargę odrzucił.