I SA/Gl 398/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant specjalista Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2017 r. sprawy ze skargi B. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: organ odwoławczy) decyzją z dnia [...], nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613, dalej: O.p.) oraz art. 1, art. 5, art. 6, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 9, art. 15 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 86, dalej: u.p.s.d.), po rozpatrzeniu odwołania B.D. (dalej: podatnik, skarżący), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...], nr [...], ustalającą zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn po zmarłej L.D. (dalej: spadkodawczyni) w wysokości [...] zł. Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] ustalił zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn po zmarłej spadkodawczyni w wysokości [...] zł. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie, zarzucając jej naruszenie: 1. art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego tj. nieokreślenie prawidłowej podstawy opodatkowania, wartości nieruchomości bez uwzględnienia jej faktycznego stanu, 2. art. 4a ust. 1 u.p.s.d. poprzez pominięcie okoliczności, że nabywcą jest zstępny spadkodawczyni, a tym samym nieuwzględnienie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn wynikającego z treści powyższego przepisu, 3. art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1, 3 i 4 u.p.s.d. poprzez błędne przyjęcie, że wskazana przez nabywcę wartość masy spadkowej odpowiada wartości rynkowej, brak wezwania do obniżenia wartości (organ podatkowy błędnie przyjął bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, iż zadeklarowana wartość nabytej w spadku nieruchomości odpowiada jej wartości rynkowej, a wartość wskazana w zeznaniu podatkowym jest wyższa niż wartość rynkowa). Ponadto podatnik podniósł również brak ze strony organu informacji pozwalających na prawidłowe złożenie zeznania podatkowego. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy wskazał, że Sąd Rejonowy w M. postanowieniem z dnia [...], sygn. akt [...] stwierdził, że spadek po spadkodawczyni zmarłej w dniu [...] w M., na podstawie ustawy nabył jej syn (podatnik) w całości. Podatnik w dniu [...] na wezwanie organu pierwszej instancji złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3. Ze złożonego zeznania podatkowego wraz z załączonymi dokumentami, wynika, że spadkodawczyni pozostawiła w spadku lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość (wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości) położony w M. przy ul. [...] o wartości [...] zł oraz samochód osobowy [...] – rok produkcji 1995 o wartości [...] zł. Następnie organ odwoławczy omówił przepisy art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 u.p.s.d. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 4a ust. 1 u.p.s.d. organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., zwalnia się od podatku między innymi nabycie w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych przez najbliższych członków rodziny, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4 tegoż artykułu. W niniejszej sprawie postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu [...]. Zatem sześciomiesięczny termin do złożenia zeznania uprawniający podatnika do zwolnienia z podatku upłynął [...]. Termin określony w art. 4a u.p.s.d. jest terminem prawa materialnego. Jest to więc termin z upływem, którego bez względu na przyczynę jego uchybienia nie można już skorzystać z przysługującego prawa lub dokonać czynności. Zatem niespełnienie warunku terminowego złożenia zgłoszenia (SD-Z2) skutkuje tym, iż zwolnienie podatkowe nie przysługuje. Organ odwoławczy nie podzielił także zarzutu podatnika dotyczącego zawyżenia podstawy opodatkowania. W tym zakresie organ wskazał, że zadeklarowana przez podatnika wartość składników majątkowych została poddana ocenie czy jest zgodna z wartością rynkową z dnia powstania obowiązku podatkowego, według stanu na dzień nabycia spadku. Organ pierwszej instancji dokonał analizy zadeklarowanych przez podatnika wartości składników majątkowych. Przy dokonaniu oceny ustalił, że średnie ceny rynkowe lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość w M. w roku 2010 kształtowały się w przedziale od 1500,00 zł do 3000,00 zł za m2 powierzchni użytkowej. Podatnik natomiast zadeklarował cenę [...] zł. Średnie ceny rynkowe gruntów zabudowanych w M. w 2010 r. kształtowały się w przedziale od 80,00 zł do 250,00 zł za m2. Podatnik zadeklarował cenę [...] zł. Organ pierwszej instancji wziął również pod uwagę sporządzony przez podatnika opis stanu nieruchomości i środowiska lokalu przy ul. [...]. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego organ pierwszej instancji ocenił, że wartość masy spadkowej podana przez podatnika odpowiada wartości rynkowej z dnia powstania obowiązku podatkowego. Uznał, że pomimo zadeklarowania znacznie niższej wartości od przeciętnej wartości rynkowej podobnych nieruchomości, wartość nabytego lokalu mieszkalnego wraz z gruntem, odpowiada jej wartości rynkowej z dnia powstania obowiązku podatkowego, biorąc pod uwagę zły stan techniczny mieszkania, który został wskazany w opisie nieruchomości załączonym do zeznania SD-3. (oświadczenie z dnia [...] dotyczące danych technicznych lokalu według stanu na dzień nabycia - śmierci spadkodawcy). W związku z zaliczeniem podatnika do pierwszej grupy podatkowej, zgodnie z art. 14 u.p.s.d. organ pierwszej instancji zmniejszył podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Dopiero, zgodnie z ust. 4 powyższego przepisu, jeżeli nabywca nie określi wartości nabytych rzeczy i praw lub wartość tych rzeczy lub praw nie odpowiada w ocenie naczelnika urzędu skarbowego wartościom rynkowym, a nabywca pomimo wezwania nie określił tej wartości lub nie skorygował jej wysokości w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, naczelnik urzędu dokona jej określenia w oparciu o opinię biegłego. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, gdyż podatnik określił wartość nieruchomości w zeznaniu oraz stan nabytego majątku z dnia śmierci spadkodawcy i wartość ta została uznana przez organ podatkowy jako odpowiadająca wartości rynkowej. Za bezzasadny organ odwoławczy uznał również zarzut niepouczenia podatnika o zasadach sporządzenia zeznania podatkowego, gdyż z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] podatnik uczestniczył w czynnościach dotyczących ustaleń w sprawie nabycia spadku, o czym świadczy protokół spisany w trybie art. 274a O.p. i podpisany także przez niego. W protokole zawarto następującą informację: "Poinformowano Pana D. o konieczności złożenia zeznania SD-3 oraz wydano wszystkie potrzebne druki do wypełnienia udzielając wyjaśnień w tym zakresie". W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 4a ust. 1 u.p.s.d. poprzez jego nieuwzględnienie w sytuacji gdy nabywcą własności rzeczy i praw majątkowych jest zstępny spadkodawczyni – jej syn, 2. art. 4a ust. 1 u.p.s.d. poprzez przyjęcie, że termin 6 miesięczny jest terminem materialnym, 3. art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy tj. nieustalenie i nieuwzględnienie powodów niezgłoszenia przez skarżącego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego skutkujące odmową zwolnienia z podatku, 4. art. 162 O.p. poprzez nieprzywrócenie terminu do zgłoszenia przez skarżącego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że brak zgłoszenia nabycia spadku w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym postanowienie sądu stało się prawomocne został spowodowany nadzwyczajnymi okolicznościami w postaci choroby, która uniemożliwiła mu normalne funkcjonowanie. Od 2003 r. przebywa on na rencie a śmierć najbliższej osoby, jaką była dla niego zmarła matka sprawiła, że jego stan zdrowia, w szczególności psychiczny, był bardzo zły. Od wielu lat choruje na depresję. Jest to choroba, która w wysokim stopniu, wręcz uniemożliwia mu podejmowanie wielu czynności życia codziennego, takich jak wstanie w łóżka, zrobienie sobie jedzenia, posprzątanie, zadbanie o siebie, a co dopiero podejmowanie i prowadzenie spraw administracyjnych. Jednocześnie jest osobą samotną, nie ma żadnych bliskich osób, które mogłyby pomóc mu w prowadzeniu jego spraw, w tym urzędowych. Zatem to nie brak wiedzy, ale bezsilność wynikająca z choroby była powodem niedochowania terminu wynikającego z art. 4a ust. 1 u.p.s.d., co powinno uzasadniać zmianę decyzji podatkowej i uznanie, że w tym zakresie obowiązuje zwolnienie podatkowe na podstawie art. 4a ust. 1 u.p.s.d. Ponadto, zdaniem skarżącego, termin do zgłoszenia nabycia spadku powinien ulec przywróceniu, zgodnie z treścią art. 162 O.p. Brak zgłoszenia przez niego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od uprawomocnienia się postanowienia sądu, jest następstwem jego szczególnej choroby. Uchybienie terminowi nastąpiło więc bez jego winy. Skarżący w swojej argumentacji odwołał się także do wyroku Trybunału Konstytucyjnego w z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. akt P 43/11, w którym Trybunał stwierdził niezgodność art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. w zakresie, w którym określał on 1 miesięczny termin zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę - z art. 2 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny nie wskazał jednocześnie, jaki termin jest terminem adekwatnym. W ocenie skarżącego konstrukcja terminu powinna umożliwiać skorzystanie mu ze zwolnienia podatkowego. Natomiast w przypadkach losowych, obejmujących podatników przewlekle chorych, samotnych, jest to praktycznie niemożliwe. Zatem jego zdaniem także 6-miesięczny termin należy uznać za niekonstytucyjny. Skarżący przyznał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż termin ustanowiony w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jest terminem prawa materialnego, nie podlegającym przywróceniu na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. Niemniej, jego zdaniem, jest to podejście niezasadne, gdyż pozbawia podatnika uprawnienia do przywrócenia tego terminu na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, wskazany przepis ma charakter normy proceduralnej. Jego celem jest bowiem zobowiązanie strony do zachowania określonych czynności, w określonym czasie. Termin ten powinien być uznany za procesowy, gdyż zgłoszenie jest obowiązkiem o charakterze porządkowym i ma skłaniać nabywców do porządkowania stanu prawnego nabywanego mienia. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 4a ust. 1 u.p.s.d., w brzmieniu obowiązującym również w 2010 r. (kiedy to skarżący nabył spadek) zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, które nie znajduje zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Tak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 2 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 291/15; z dnia 14 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2426/14; z dnia 6 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1254/12 i II FSK 1255/12; z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1171/09; z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt II FSK 685/09) jak i w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 434/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r., sygn. akt II SA/Wa 2207/06; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 7 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1435/13; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 813/14; wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 250/16 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) przyjmuje się, że termin 6 miesięcy do złożenia zgłoszenia podmiotowego zwolnienia od podatku od spadków i darowizn jest terminem prawa materialnego. O takim jego charakterze przesądzają to, że został określony w przepisach prawa materialnego oraz skutki, które wywołuje jego niezachowanie. Zostały one określone w art. 4a ust. 3 u.p.s.d. Przepis ten określa, że w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Oznacza to, że bezskuteczny upływ terminu (niezłożenie) powoduje, iż nie podlega on przywróceniu, lecz powoduje utratę zwolnienia podmiotowego i opodatkowanie uprawnionego na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Podkreślić należy, że materialnoprawny charakter tego terminu zaaprobował również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt P 43/11 (OTK-A 2013, Nr 5, poz. 55, Dz.U. z 2013 r. poz. 692). Również i Sąd orzekający nie ma żadnych wątpliwości, iż termin 6 miesięcy do złożenia zgłoszenia podmiotowego zwolnienia od podatku od spadków i darowizn jest terminem prawa materialnego. W konsekwencji oznacza to że przywrócenie terminu prawa materialnego jest dopuszczalne tylko wówczas, jeżeli taką możliwość przewiduje przepis określający dany termin. Tymczasem ustawa nie przewiduje takiej możliwości dla terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. To powoduje, że jest to termin nieprzywracalny. Z tych też względów błędna jest argumentacja skarżącego co do charakteru tego przepisu i możliwości jego przywrócenia. Skoro omawianego terminu nie można przywrócić to nie ma znaczenia z jakich przyczyn skarżący temu terminowi uchybił. W konsekwencji niezasadne są zarzuty skarżącego, odnoszące się do naruszenia art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy tj. nieustalenie i nieuwzględnienie powodów niezgłoszenia przez skarżącego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Z tych samych powodów za całkowicie chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 162 O.p. Natomiast wyrok Trybunału Konstytucyjnego w z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. akt P 43/11, na który powołał się skarżący dotyczy art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. został uznany za niekonstytucyjny w zakresie terminu 1 miesiąca na dokonanie zgłoszenia. W wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, mającego charakter zakresowy, art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. utracił moc wyłącznie w zakresie określenia terminu, w jakim winno być złożone zgłoszenie nabycia spadku. Pozostałe warunki zwolnienia (krąg spadkobierców, których zwolnienie dotyczy i obowiązek zgłoszenia organowi nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze dziedziczenia) pozostały w mocy. Nowy - 6 miesięczny termin został wprowadzony nowelizacją z dnia 10 października 2008 r. (Dz.U. z 2008 r., Nr 203 poz.1267) z mocą obowiązująca od 1 stycznia 2009 r. Zatem w przypadku skarżącego sześciomiesięczny termin do złożenia zeznania uprawniający go do zwolnienia z podatku upłynął w dniu [...] (postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu [...]). W tym czasie obowiązywał już 6 miesięczny termin do zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, o których mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Skoro skarżący nie zgłosił nabycia spadku, termin do dokonania tej czynności upłynął mu bezskutecznie, a nie podlega on przywróceniu, to tym samym skarżący utracił zwolnienia podmiotowe, określone w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Reasumując w świetle powyższych rozważań całkowicie bezzasadne okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego: art. 4a ust. 1 u.p.s.d. oraz prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. oraz art. 162 O.p. Na koniec Sąd odniesie się jeszcze do ustalenia podstawy opodatkowania, chociaż taki zarzut nie pojawił się na etapie skargi. Niemniej Sąd ma na uwadze treść art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369, dalej: P.p.s.a.). Skarżący w zeznaniu podatkowym o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 podał wartość nabytego w drodze dziedziczenia majątku: lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość o powierzchni [...] m2, wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości oraz udziałem w części gruntu na łączną kwotę [...] zł oraz samochodu osobowego marki [...] rok produkcji 1995 na kwotę [...] zł. Ponadto skarżący złożył oświadczenie z dnia [...] dotyczące danych technicznych lokalu według stanu na dzień nabycia - śmierci spadkodawcy, w którym szczegółowo opisał stan techniczny mieszkania, podając, że cała kamienica wymaga remontu, zwrócił uwagę na niedrożną kanalizację oraz położenie kamienicy. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał analizy, czy zadeklarowana przez skarżącego wartość składników majątkowych, jest zgodna z wartością rynkową z dnia powstania obowiązku podatkowego, według stanu na dzień nabycia spadku. Organ pierwszej instancji ustalił, że średnie ceny rynkowe lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość w M. w roku 2010 kształtowały się w przedziale od 1500,00 zł do 3000,00 zł za m2 powierzchni użytkowej. Natomiast skarżący zadeklarował cenę [...] zł. Średnie ceny rynkowe gruntów zabudowanych w M. w 2010 r. kształtowały się w przedziale od 80,00 zł do 250,00 zł za m2. Skarżący zadeklarował cenę [...] zł. Organ pierwszej wziął pod uwagę również sporządzony przez skarżącego opis stanu nieruchomości i środowiska lokalu przy ul. [...]. Tak więc organ pierwszej instancji ocenił, że wartość masy spadkowej podana przez skarżącego odpowiada wartości rynkowej z dnia powstania obowiązku podatkowego, pomimo zadeklarowania przez niego znacznie niższej wartości mieszkania od przeciętnej wartości rynkowej podobnych nieruchomości, biorąc pod uwagę zły stan techniczny mieszkania. W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Dopiero, w myśl art. 8 ust. 4 u.p.s.d., jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33 % od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca. W rozpoznawanej sprawie nie było więc potrzeby powoływania biegłego celem ustalenia wartości nabytych przez skarżącego w drodze dziedziczenia rzeczy. Skarżący bowiem określił wartość nabytych rzeczy i wartość ta została uznana przez organy podatkowe jako odpowiadająca wartości rynkowej. Ustalenia organów podatkowych poczynione w tym zakresie należy uznać za prawidłowe. Trzeba bowiem podkreślić, że cena 1 m2 mieszkania podana przez skarżącego jest w ogóle poniżej dolnej granicy cen ustalonych przez organ podatkowy, a cena 1 m2 gruntu zabudowanego mieści się w dolnej granicy tychże cen. Z całą zatem pewnością wartości rzeczy podane przez skarżącego w zeznaniu podatkowym nie są zawyżone w odniesieniu do cen rynkowych. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.