I SA/Gl 431/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2009r. sprawy ze skargi A na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 17, art. 18, art. 23 § 1 i 4 oraz art. 59 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j. t. w Dz. U. z 2005 roku, nr 229, poz. 1954 z późniejszymi zmianami), uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...], nr [...], którym organ ten odmówił B. M. umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...], nr [...] wystawionego przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej i orzekł o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej w K. przedstawił następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną : W dniu [...] Minister Transportu i Gospodarki Wodnej działając jako wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy nr [...] za należności z tytułu rat za koncesję na wykonywanie transportu drogowego międzynarodowego na lata 1993 i 1994 oraz należne odsetki za zwłokę. Tytuł ten został przekazany w dniu 16 sierpnia 2001 r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. do realizacji. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w dniu [...]. Zawiadomieniem z dnia 11 września 2001 r. Nr US DE 921/432/2001A, organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego w Banku A S.A. Zajęcie to zostało zrealizowane przez dłużnika zajętej wierzytelności, co wynika z pisma w/w Banku z dnia 9 października 2001 r. Pismem z dnia 11 września 2001 r. zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie tytułu wykonawczego [...]– numer nadany przez organ egzekucyjny [...]. Jako podstawę zgłoszenia zarzutów strona wskazała art. 32 w zw. z art. 33 pkt 1 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zobowiązany zgłosił wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazując, że nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania z tytułu zaległych opłat koncesyjnych w związku z ich przedawnieniem. Wskazał także na konieczność – przed wystawieniem tytułu wykonawczego – wydania decyzji określającej wysokość należnych wierzycielowi opłat. Odnosząc się do argumentów podniesionych przez zobowiązanego, wierzyciel – Minister Transportu – w postanowieniu z dnia [...] nr [...] wniósł o ich odrzucenie. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] nr [...] odrzucił jako bezzasadne zarzuty zobowiązanego zgłoszone pismem z dnia 11 września 2001 r. Zobowiązany, działając przez pełnomocnika, będącego radcą prawnym, złożył na w/w rozstrzygnięcie organu zażalenie, które nie zostało uwzględnione przez organ nadzoru. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, zwracając jednocześnie w końcowej części uzasadnienia postanowienia, że organ pierwszej instancji nie odniósł się do żądania zobowiązanego o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. odmówił zobowiązanemu umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy [...], wskazując, że odrzucenie zarzutów przesądza o braku podstawy do umorzenia. Na postanowienie to zobowiązany wniósł zażalenie, które zostało uwzględnione przez organ nadzoru w drodze postanowienia z dnia [...] nr [...] uchylającego postanowienie organu egzekucyjnego i przekazującego sprawę do ponownego rozpoznania temu organowi. Postanowieniem z dnia [...], organ egzekucyjny ponownie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, a pełnomocnik zobowiązanego ponownie wniósł zażalenie do organu nadzoru, który postanowieniem z dnia [...] nie uwzględnił argumentacji zażalenia i postanowienie organu egzekucyjnego utrzymał w mocy. Postanowienie to stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 30 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 564/07 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...]. W uzasadnieniu wyroku wskazano, "iż żądanie umorzenia postępowania zobowiązany może wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania może nastąpić w każdym jego stadium, zarówno przed wszczęciem egzekucji administracyjnej jak i po jej zakończeniu (...). Konsekwencją potraktowania żądania umorzenia postępowania, jako odrębnego wniosku złożonego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., jest konieczność rozpoznania takiego wniosku w oparciu o przesłanki umorzenia wskazane w powołanym artykule, a także rozpatrzenia przez organ argumentów strony, w kontekście wymienionych we wskazanym przepisie przesłanek. Organ egzekucyjny jest wówczas zobowiązany do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i wydania postanowienia o umorzeniu bądź odmowie umorzenia postępowania. Stosownie do art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Skarżący wskazując na przesłanki umorzenia postępowania powoływał się zarówno na wygaśnięcie obowiązku wskutek przedawnienia, podkreślając, iż przedmiotem egzekucji są należności dotyczące opłat z tytułu koncesji za lata 1993 i 1994, jak i na brak decyzji, która stanowiłaby podstawę wydania tytułu egzekucyjnego. Dyrektor wydając zaskarżone postanowienie ograniczył się w nim jedynie do stwierdzenia, że jako organ nadzoru sprawdza tylko legalność działania organu egzekucyjnego, a wobec zajęcia stanowiska przez wierzyciela i oddalenia zarzutów, nie było podstaw do badania tej kwestii. Skoro rozstrzygany w niniejszym postępowaniu wniosek o umorzenie złożony został w oparciu o art. 59 u.p.e.a., a tak właśnie twierdzi strona i do takiego wniosku doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w K., to mamy do czynienia z odrębnym postępowaniem, prowadzonym w innym trybie. Dlatego nie zasługuje na aprobatę stanowisko organów odnośnie braku uprawnienia do badania przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na związanie organu stanowiskiem wierzyciela. Stosownie bowiem do treści art.34 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela przy badaniu zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 u.p.e.a. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż w zakresie dopuszczalności egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny, zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a., bada z urzędu ten problem i zobowiązany jest samodzielnie go rozstrzygać (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 stycznia 2007r. sygn. akt I SA/Kr 1611/04, nie publ.)". Mając na uwadze podniesioną przez Sąd argumentację, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] nr [...] uchylił postanowienie organu egzekucyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania zlecając przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do tego, czy zaistniały przesłanki wynikające z art. 59 § 1 pkt 2 upea, a w konsekwencji wyjaśnienia zasadności żądania zobowiązanego co do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w dniu [...] nr [...]. Na postanowienie to, pełnomocnik zobowiązanego wniósł zażalenie, zarzucając organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 upea, warunkującego umorzenie postępowanie egzekucyjne. Rozpoznając wniesione zażalenie, organ nadzoru stwierdził, że zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Zgodnie natomiast z § 3 tego przepisu, w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4 ustawy. Badana sprawa dotyczy opłat koncesyjnych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę za lata 1993 – 1994 z tytułu wykonywania międzynarodowego zarobkowego transportu drogowego pojazdami samochodowymi zarejestrowanymi w kraju. Obowiązek posiadania na taką działalność koncesji wynikał wówczas z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego ( Dz. U. Nr 75, poz. 332 z późn. zm. ). Organem właściwym do udzielania, odmowy udzielenia i cofania koncesji był Minister Transportu i Gospodarki Morskiej. W art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy, wskazano, że za udzielenie koncesji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego pobiera się opłaty, do poboru których właściwy jest Minister Transportu i Gospodarki Morskiej, natomiast wpływy z tych opłat – na podstawie art. 18 ustawy – są przekazywane na wyodrębniony rachunek Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych, z przeznaczeniem na budowę i utrzymanie dróg publicznych, w tym na usuwanie skutków powodzi, która miała miejsce w 1997 r. Jak wskazał organ nadzoru rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 24 września 1993 r. ( Dz. U. Nr 92, poz. 428 z późn. zm. ) określiło opłaty za uprawnienia przewozowe oraz opłaty drogowe w międzynarodowym transporcie drogowym i to też rozporządzenie zostało powołane przez wierzyciela jako podstawa prawna dochodzonych należności w tytule wykonawczym z dnia [...]. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia należności dochodzonych egzekucyjnie, organ nadzoru podniósł, iż w dacie powstania należności z tytułu opłat koncesyjnych obowiązywała ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. Nr 108, poz. 496 z 1993 r. z późn. zm. ). Jak wynika z treści art. 1 ust. 1 tej ustawy regulowała ona ogólne zasady powstawania, wykonywania i wygasania zobowiązań podatkowych jednostek gospodarki uspołecznionej, osób fizycznych oraz nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej. Z kolei – zgodnie z art. 2 ust. 1 wskazanej ustawy – zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie do uiszczenia na rzecz Skarbu Państwa lub gminy świadczenia pieniężnego, zwanego "podatkiem". Z ust. 3 tego przepisu, wynika natomiast, że Rada Ministrów w drodze rozporządzenia może rozciągnąć przepisy ustawy w całości lub w części na inne rodzaje świadczeń pieniężnych, z wyjątkiem świadczeń wynikających ze stosunków cywilnoprawnych. Rozporządzenie takie zostało wydane przez Radę Ministrów w dniu 16 lutego 1989 r. i dotyczyła rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych. W § 1 tego rozporządzenia znalazł się katalog należności, w tym także opłaty administracyjne pobierane przez organy administracji państwowej na podstawie odrębnych przepisów. Organ nadzoru wskazał na wyrok NSA z dnia 14 listopada 1997 r. sygn. akt I SA/Wr 1686/96, odnoszący się bezpośrednio do opłat koncesyjnych i uznający je za opłaty administracyjne. Do opłat tych stosowało się ustawę o zobowiązaniach podatkowych. Art. 5 w/w ustawy stanowił natomiast, że zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie z ust. 2, jeżeli z przepisów prawa wynika obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego bez uprzedniego doręczenia decyzji, zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawa łączą powstanie takiego zobowiązania. W razie niewykonania przez podatnika zobowiązania podatkowego mimo zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 2, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość tego zobowiązania. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, gdyż uzyskanie koncesji wymagało opłaty za jej uzyskanie, zaś jej nieuiszczenie powinno skutkować wydaniem decyzji o wysokości zobowiązania w tym zakresie. Reasumując tę kwestię, organ nadzoru stwierdził, że zobowiązanie z tytułu opłat koncesyjnych powstało pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, która stanowiła – w art. 30 ust. 1 – że zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl w/w uregulowania termin ten upływał odpowiednio z dniem 31 grudnia 1998 r. i z dniem 31 grudnia 1999 r. Organ podkreślił ponadto, że z przedłożonych akt egzekucyjnych nie wynika, aby doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, w szczególności poprzez czynność, o której podatnik został powiadomiony, gdyż tytuł wykonawczy wierzyciel wystawił w dniu [...], a czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia rachunku bankowego dokonano w dniu 13 września 2001 r. Kontynuując, organ nadzoru wskazał, że ustawa o zobowiązaniach podatkowych utraciła moc z dniem 1 stycznia 1998 r., tj. w chwili wejścia w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Przed upływem terminu przedawnienia należności z tytułu spornych opłat uległ zmianie stan prawny, a wobec braku przepisów przejściowych należało do nich stosować przepisy Ordynacji podatkowej. W okresie od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., a więc w okresie, kiedy wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy, zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 ustawy, jej przepisy stosuje się do podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy podatkowe. Paragraf 2 tego przepisu wskazywał natomiast, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat i niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w art. 1 pkt 1 organy. Z paragrafu 3 wynikało natomiast, że organom, o których mowa w paragrafie 2, przysługują uprawnienia organów podatkowych. Organ wskazał ponadto, że z ustawowego słowniczka wynikało, że ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach rozumie się przez to także opłaty. Cytując treść art. 21 § 3 ustawy, organ nadzoru podkreślił, że organ koncesyjny, w sytuacji nieuregulowania opłat z tytułu koncesji zobowiązany był do wydania decyzji określającej ich wysokość wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, przy czym wydanie to winno nastąpić przed upływem terminu przedawnienia. Organ nadzoru dokonując reasumpcji całości kwestii związanych ze złożonym zażaleniem, przyznał rację pełnomocnikowi, że należności z tytułu opłat koncesyjnych za 1993 r. i 1994 – w świetle ustawy Ordynacja podatkowa – przedawniły się, a skoro tak to została spełniona przesłanka warunkująca umorzenie postępowania egzekucyjnego, określona w art. 59 § 1 pkt 2 upea i z tych też przyczyn uchylił zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego i umorzył postępowanie. Końcowo, organ nadzoru stwierdził, iż nie ma znaczenia argumentacja organu egzekucyjnego odmawiająca w/w opłatom przymiotu nieopodatkowanych należności budżetu państwa z tego względu, iż ich przeznaczenie jest celowe, gdyż celowość przeznaczenia nie zmienia faktu, że są opłatami, a nie inną kategorią należności. Skargę na w/w postanowienie, wniósł wierzyciel tj. A wnioskując o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy WSA w Warszawie sygn. akt V SA/Wa 523/07 na okoliczność prawomocności postanowienia Ministra Transportu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione, a także dowodu z kopii w/w postanowienia i kopii postanowienia NSA z dnia 11 września 2007 r. sygn. akt II GSK 257/07. Uzasadniając skargę, wierzyciel przede wszystkim podniósł, iż stanowisko organu nadzoru stwierdzające przedawnienie całkowicie pomija istnienie prawomocnego postanowienia Ministra Transportu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów dłużnika za bezzasadne, a to wobec postanowienia WSA w Warszawie z dnia 12 marca 2007 r. sygn. akt V SA/Wa 523/07 NSA z dnia 11 września 2007 r. o odrzuceniu skargi na to postanowienie. Uprawomocnienia w/w postanowienia nastąpiło w wyniku postanowienia NSA z dnia 11 września 2007 r. W ocenie wierzyciela, oznacza to, że kwestia przedawnienia należności wierzyciela została prawomocnie przesądzona i korzysta z powagi rzeczy osądzonej. Przeciwne orzeczenie narusza art. 156 § 1 pkt 3 w zw. z art. 126 Kpa i art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący podniósł ponadto, że należności z tytułu udzielenia koncesji na transport międzynarodowy nie były należnościami budżetowymi, a to wskutek przeznaczenia ich na fundusz celowy utworzony przez Generalną Dyrekcję Dróg Publicznych z przeznaczeniem na budowę dróg, zgodnie z art. 18 ustawy o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego. W ocenie skarżącego, organ nadzoru pominął kluczową kwestię, a to taką, że do końca 2002 r. przepisy Ordynacji podatkowej miały zastosowanie do opłat i innych niepodatkowych należności budżetowych, a to oznacza, że do upływu tego okresu, nie miały zastosowania do opłat koncesyjnych, zarówno co do przedawnienia, jak i wydania decyzji. Wierzyciel zarzucił organowi nadzoru, przekroczenie zasad wykładni językowej, pomimo, że ta daje zadawalające rezultaty. Za niezasadne uznał skarżący stanowisko organu, że na wierzycielu ciążył obowiązek wydania decyzji w sprawie zaległości, gdyż żaden przepis ani nie obligował, ani też nie upoważniał do dokonania tej czynności. Obowiązek wniesienia opłaty wynikał wprost z przepisów prawa, a to z art. § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MT i GM z dnia 24 września 1993 r. w sprawie opłat za uprawnienia przewozowe oraz opłat w międzynarodowym transporcie drogowym ( Dz. U. Nr 92, poz. 428 ). Z przepisu tego wynikało, w jakiej wysokości opłata ulega rozłożeniu na raty i kiedy powstaje obowiązek jej zapłaty, tym samym stanowisko organu co do wydania decyzji jest błędne. Kontynuując, skarżący wskazał, że do kwestii przedawnienia nie ma w polskim systemie prawnym jakiejś ogólnej reguły prawnej, która zapewniałyby szczególną ochronę dłużnika nie regulującego należności wobec wierzyciela. Nawet jeżeli przyjąć, że należności pieniężne co do zasady ulegają przedawnieniu, to stanowisko organu nadzoru jest o tyle niezasadne, iż nie wyjaśnia z jakiego powodu należy stosować przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a nie na przykład przepisy Kodeksu cywilnego, czy też innego aktu. W ocenie skarżącego, skoro do nawiązania stosunku administracyjno – prawnego doszło pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych i do chwili jej obowiązywania należność z niego wynikająca nie przedawniła się, a ustawodawca nie uwzględnił tego typu należności, z chwilą wejścia w życie Ordynacji podatkowej, dokonując tego dopiero z dniem 1 stycznia 2003 r. na mocy noweli ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie "ustawą zmieniającą" nie jest możliwe przyjęcie – a tak uczynił to organ – że należność przedawniła się, skoro nie było ustawowej regulacji dotyczącej przedawnienia tego typu należności. Bieg terminu przedawnienia mógł nastąpić dopiero z dniem 1 stycznia 2003 r., tj. z dniem wprowadzenia nowej regulacji tj. objęciem przepisami Ordynacji podatkowej także opłat o niebudżetowym charakterze. Wierzyciel, wskazał ponadto, że całość należności wyegzekwowano w całości w dniu 14 września 2001 r., a więc przed wejściem w życie nowelizacji. Skarżący wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia, 2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/ postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga – wbrew twierdzeniom w niej zawartym – okazała się bezzasadna. Przedmiot sporu ogranicza się do dwóch zagadnień tj.: 1) zasadności twierdzenia organów podatkowych, co do konieczności wydania decyzji – w trybie art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych (w stanie prawnym od 1 stycznia 1998 r. art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ), stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, 2) zasadności zastosowania do opłaty z tytułu koncesji przepisów Ordynacji podatkowej, w jej brzmieniu obowiązującym w latach 1998 – 2001. Zdaniem wierzyciela opłat tych nie można było zaliczyć do niepodatkowych należności budżetowych, a to z tego powodu, iż zasilały one fundusz celowy utworzony przez Generalną Dyrekcję Dróg Publicznych, a to z kolei przesądzało o braku podstaw do zastosowania na podstawie art. 2 Ordynacji podatkowej przepisów tej ustawy w okresie od stycznia 1998 r. do końca grudnia 2002 r. Stanowisko takie – w ocenie A – wynika m.in. ze zmiany treści w/w przepisu z dniem 1 stycznia 2003 r., kiedy to objęto nim także opłaty o niebudżetowym charakterze. Odnosząc się do tak ukształtowanego sporu, należy w pierwszej kolejności odwołać się do regulacji zawartej w art. 5 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. Nr 108, poz. 486 z 1993 r. z późn. zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 2 w/w ustawy, jeżeli z przepisów prawa wynika obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego bez uprzedniego doręczenia decyzji, zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którymi przepisy prawa łączą powstanie takiego zobowiązania. W badanej sprawie strony niniejszego postępowania zgodnie twierdzą, że do spornych opłat miały zastosowanie przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz wydanego na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych. Z tego też powodu zbędne jest – w ocenie Sądu – odnoszenie się do zasadności zastosowania tychże przepisów, poza w/w art. 5 ustawy. Z art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wynika, że jeżeli podatnik nie wykona zobowiązania podatkowego, mimo zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 2, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość tego zobowiązania. Rację należy przyznać organowi nadzoru, który uznał, że przymiot organu podatkowego w tym przypadku przysługiwał organowi udzielającemu koncesji tj. Ministrowi Transportu i Gospodarki Morskiej ( w dacie wydania koncesji ). Poza sporem pozostaje także fakt, że decyzja o określeniu wysokości zobowiązania z tytułu nieuiszczonych opłat koncesyjnych nie została przez tego Ministra wydana. Minister wystawiając tytuł wykonawczy jako podstawę wymagalności należności (dochodzonych opłat koncesyjnych ) wskazał bezpośrednio przepis ustawy. Należy jednak podkreślić, że tytuł wykonawczy – stanowiący podstawę egzekucji – został wystawiony w dniu [...], a więc w dacie, kiedy ustawa o zobowiązaniach podatkowych utraciła moc, na mocy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 1998 r. Zasadniczą zatem kwestią – w świetle zaistniałego sporu – jest rozstrzygnięcie, czy ustawa ta miała zastosowanie do opłat koncesyjnych. Jak wcześniej wskazano – w ocenie wierzyciela – przepisy tej ustawy nie miały zastosowania do opłat koncesyjnych, gdyż opłat tych nie można zaliczyć do niepodatkowych należności budżetowych. Zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – w stanie prawnym obowiązującym od 1999 do 2003 – ( tj. w czasie, kiedy był wystawiony tytuł wykonawczy ), jej przepisy stosuje się do podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy podatkowe. Z § 2 tego przepisu wynika natomiast, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. Zdaniem Sądu, regulacja zawarta w ostatnim ze wskazanych przepisów przesądza o zasadności przyjętego przez organ nadzoru poglądu, że do spornych opłat koncesyjnych mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Przepis ten bowiem nie tylko objął niepodatkowe należności budżetowe, ale także opłaty, do których ustalania lub określania uprawnione są inne, niż podatkowe organy. Mało tego przepis ten sformułował zasadę, że m.in. do opłat, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż podatkowe organy, mają zastosowanie przepisy działu III Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Nie ulega wątpliwości, że ani przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego ( Dz. U. Nr 75, poz. 332 z późn. zm. ), ani też ustawy z dnia 6 sierpnia 1997 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego ( Dz. U. Nr 106, poz. 677 z 1999 r. z późn. zm. ) regulacji takich nie zawierały. Zakres regulacji w/w ustawach ograniczał się do wskazania, że za udzielenie koncesji pobiera się opłaty, do których poboru właściwy jest Minister Transportu i Gospodarki Morskiej ( art. 15 ustawy z 1991 r. oraz art. 46 ustawy z 1997 r. ). Wydane przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej rozporządzenie wykonawcze z dnia 24 września 1993 r. określa natomiast wysokość opłat i podmioty uprawnione do ich poboru. Reasumując, skoro ustawa o warunkach wykonywania transportu drogowego wprowadziła opłaty koncesyjne, do określania których właściwy był Minister Transportu i Gospodarki Morskiej ( dokonał tego w rozporządzeniu wykonawczym ), a ani ustawa, ani przepisy wykonawcze do niej, nie określały żadnych zasad ich dochodzenia, to w myśl art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej, do opłat tych zastosowanie miały przepisy działu III tej Ordynacji. Ustawodawca wyraźnie w treści art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej rozróżnił dwie kategorie należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy tj. opłaty i niepodatkowe należności budżetowe. Za taką interpretacją przemawia także treść art. 3 pkt 1 lit c Ordynacji podatkowej, określająca ustawowy słowniczek zawartych w niej pojęć. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach rozumie się przez to także opłaty. Z tych też względów, zdaniem Sądu nieuprawniony jest pogląd, który reprezentuje strona skarżąca, utożsamiająca – de facto – opłaty z niepodatkową należnością budżetową. Wskazać należy ponadto, że zgodnie z treścią art. 21 § 3 ustawy, organ koncesyjny, w sytuacji nieuregulowania opłat z tytułu koncesji zobowiązany był do wydania decyzji określającej ich wysokość wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, przy czym wydanie to winno nastąpić przed upływem terminu przedawnienia. W badanej sprawie, decyzja taka nie została wydana do dnia złożenia skargi, a skoro tak, to na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ nadzoru zasadnie umorzył postępowanie, gdyż przepis ten mówi, że postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy obowiązek byłby wymagalny dopiero po wydaniu decyzji, o której była mowa wyżej. Poglądy w powyższej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał już wcześniej. Na przykład w wyroku z dnia 4 marca 1993 r. sygn. SA/Wr 1799/92 zwracano uwagę, że przepis art. 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dopuszczający wszczęcie egzekucji administracyjnej w celu wykonania obowiązku wynikającego bezpośrednio z przepisu prawa, nie ma zastosowania do zobowiązań podatkowych i zrównanych z nimi niektórych innych rodzajów świadczeń pieniężnych, do których mają zastosowanie przepisy o zobowiązaniach podatkowych. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego w takim wypadku może być wyłącznie decyzja, wydana w trybie art. 5 ust. 3 ustawy ( por. Jacek Kulicki, "Orzecznictwo NSA w sprawach podatkowych", Warszawa 1995, część IV, str. 5). Należy podkreślić bowiem, że w stanie prawnym obowiązującym od 1998 r., art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej także nakładał na organ obowiązek wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej m.in. w sytuacji, gdy mimo ciążącego na podatniku obowiązku, nie zapłacił on w całości lub w części podatku. W badanej sprawie podmiot, który uzyskał koncesję na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego ( dłużnik ) nie uiścił należnych opłat koncesyjnych za lata 1993 i 1994, wystawienie zatem tytułu wykonawczego winno być poprzedzone wydaniem decyzji – w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej – gdyż jej wydanie przesądzało o wymagalności dochodzonej w trybie egzekucji należności. Brak takiej decyzji oznaczał brak wymagalności, a to oznacza, że postępowanie egzekucyjne nie mogło być prowadzone, a skoro tak, to zasadnie organ nadzoru uchylając postanowienie organu egzekucyjnego umorzył to postępowanie. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 1997 r. sygn. akt I SA/Wr 1686/96, zgodnie z którym "Przepis art. 3 ustawy z 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dopuszczający wszczęcie egzekucji administracyjnej w celu wykonania obowiązku wynikającego bezpośrednio z przepisu prawa, nie ma zastosowania do zobowiązań podatkowych i zrównanych z nimi niektórych innych rodzajów świadczeń pieniężnych, do których mają zastosowanie przepisy o zobowiązaniach podatkowych" ( publik. System Informacji Prawnej LEX 31852 ). Co prawda wyrok ten zapadł pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jednakże zarówno w ówcześnie obowiązującym stanie prawnym ( art. 5 ust. 3 ) jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1998 ( art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ) organy zobowiązane były do wydania decyzji, w sytuacji, gdy podatnik nie uiścił należności, która powstała z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiązała powstanie takiego zobowiązania. W badanej sprawie zdarzeniem takim było udzielenie koncesji na wykonywanie transportu międzynarodowego i obowiązek poniesienia opłaty w wysokości określonej rozporządzeniem Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej. Odnosząc się do kwestii przedawnienia opłat koncesyjnych za lata 1993 – 1994, wypada przypomnieć, że przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, że po upływie określonego czasu, zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Z powyższego wynika, że po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Zatem upływ czasu spowoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to, czy postępowanie się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy też drugiej instancji. Punktem wyjścia rozważań Sądu w niniejszej sprawie jest treść art. 30 ustawy o zobowiązaniach podatkowych albowiem opłaty koncesyjne dotyczą lat 1993 – 1994, a więc okresu, kiedy obwiązywała ta ustawa. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat - licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg przedawnienia przerywa się przez odroczenie terminu płatności, rozłożenie zaległości na raty oraz przez czynność egzekucyjną, o której zobowiązany został zawiadomiony (ust. 2). Po każdym przerwaniu przedawnienia biegnie ono na nowo. W badanej sprawie poza sporem pozostaje okoliczność, że do dnia [...] tj. do dnia wystawienia tytułu wykonawczego, nie podjęto żadnej czynności egzekucyjnej, a to oznacza, że bieg terminu przedawnienia nie został przerwany, do dnia wejścia w życie ustawy Ordynacja podatkowa tj. do dnia 1 stycznia 1998 r. Przesądzenie we wcześniejszej części uzasadnienia zasadności stosowania do opłat koncesyjnych przepisów Ordynacji podatkowej, oznacza, że do przedawnienia tychże opłat będzie miał zastosowanie art. 70 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem – w stanie prawnym obowiązującym w 1998 i 1999 r. – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony ( § 3 ). Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne ( § 4 ). Regulacja zawarta we wskazanym przepisie przesądza o tym, że sporne opłaty koncesyjne przedawniły się w dniu 31 grudnia 1998 r. i w dniu 31 grudnia 1999 r. odpowiednio za 1993 r. i za 1994 r. Termin płatności tych opłat dotyczył bowiem 1993 r. i 1994 r., a to oznacza, że w datach wyżej wskazanych – po upływie pięcioletniego okresu – przedawniły się, zatem wystawienie tytułu wykonawczego w 2001 r. nastąpiło już w dacie przedawnienia, a ta konstatacja przesądza o tym, że organ nadzoru uprawniony był do umorzenia postępowania egzekucyjnego, po uchyleniu postanowienia organu egzekucyjnego – w trybie art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Spostrzeżenia wierzyciela, co do zastosowania do przedawnienia tychże opłat przepisów Kodeksu cywilnego nie mogą być w żadnej mierze uznane za zasadne, gdyż te przepisy stosuje się do należności, których podstawą jest stosunek cywilnoprawny, a nie stosunek publicznoprawny. Na marginesie należałoby wskazać, że dochodzenie należności cywilnoprawnych, w tym także ich egzekwowanie odbywa się w trybie ustawy Kodeks postępowania cywilnego. Wierzyciel nie miał wątpliwości – wystawiając tytuł wykonawczy w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – że do opłat tych stosuje się przepisy regulujące egzekwowanie obowiązków publicznoprawnych, a to w sposób oczywisty "kłóci" się z wyżej wskazanym poglądem. Za niezasadny należy też uznać pogląd, że w niniejszej sprawie organy związane były ostatecznym i prawomocnym postanowieniem Ministra Transportu z dnia [...] w przedmiocie uznania zarzutów dłużnika za bezzasadne, a to z tej przyczyny, że przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie była kwestia rozpatrzenia zarzutów zgłoszonych w trybie art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, a kwestia zasadności wniosku o umorzenie postępowania zgłoszonego w trybie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podkreślenia wymaga, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 30 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/GL 564/07 w sposób nie budzący wątpliwości, przesądził, że "Skoro rozstrzygany w niniejszym postępowaniu wniosek o umorzenie złożony został w oparciu o art. 59 u.p.e.a., a tak właśnie twierdzi strona i do takiego wniosku doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w K., to mamy do czynienia z odrębnym postępowaniem, prowadzonym w innym trybie. Dlatego nie zasługuje na aprobatę stanowisko organów odnośnie braku uprawnienia do badania przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na związanie organu stanowiskiem wierzyciela. Stosownie bowiem do treści art.34 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela przy badaniu zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 u.p.e.a. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż w zakresie dopuszczalności egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny, zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a., bada z urzędu ten problem i zobowiązany jest samodzielnie go rozstrzygać (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 stycznia 2007r. sygn. akt I SA/Kr 1611/04, nie publ.). Zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, niemniej jest on obowiązany do sprawdzenia, czy obowiązek ten nie wygasł. Jeżeli zaś organy tego nie uczyniły, przedwczesne byłoby wydanie postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 stycznia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 2417/06, wybór LEX nr 298147; wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 marca 2006r. sygn. akt III SA/Wa 2258/05, wybór LEX nr 19757; wyrok NSA z dnia 10 grudnia1998r. sygn. akt III SA 1418/97; wyrok NSA z dnia 7 maja 2003r. sygn. akt I SA/Wr 2282/00)". Oceniając legalność zaskarżonego postanowienia uwzględnić należy także treść art. 153 uppsa – zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Związanie sądu oceną prawną oznacza, że orzeczenie sądu wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika nie tylko z sentencji orzeczenia, ale również z jego uzasadnienia (wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2004 r. FSK 349/2004). Przepis art. 153 uppsa ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Związanie wynikające z tego przepisu przestaje obowiązywać jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany stanu faktycznego (wyrok NSA z dnia 23 października 1998 r. I SA 1663/96), co w niniejszym przypadku nie miało miejsca. Reasumując, podkreślić należy, że obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciąży na organie administracyjnym i na sądzie ponownie rozpatrującym tą samą sprawę, gdyż zgodnie z art. 170 uppsa, ocena prawna wyrażona w prawomocnym orzeczeniu wiąże sąd, który je wydał, a także strony i inne sądy oraz organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Sąd uznał, że organ nadzoru uwzględnił ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku z dnia 30 stycznia 2008 r., zgodnie z treścią art. 153 i 170 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a skoro tak, nie mogą zostać uwzględnione zarzuty wierzyciela, co do bezzasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego. Strona skarżąca – nie podzielając poglądu zawartego w wyroku z dnia 30 stycznia 2008 r. – mogła skorzystać z prawa złożenia skargi kasacyjnej. Nie czyniąc tego, de facto zaakceptowała pogląd prawny wyrażony w tym wyroku, z uzasadnienia którego w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego zgłoszone w trybie art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, jest odrębnym od postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów w trybie art. 33 tej ustawy. Z tej przyczyny, Sąd na mocy art. 151 uppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.