I SA/Gl 626/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Dorota Kozłowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 31 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi W. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. 1. Pełnomocnik W.B. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. 2. Stan sprawy. 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (dalej: NUS, organ egzekucyjny) wszczął na wniosek wierzyciela to jest Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. oraz na podstawie wystawionego przez niego [...] tytułu wykonawczego, postępowanie egzekucyjne do majątku skarżącego i jego żony – S.B., odpowiedzialnej solidarnie. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja DIAS z [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...], określającą skarżącemu i jego żonie zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. Zawiadomieniem z [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia przysługującej skarżącemu wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę. Zawiadomienie doręczono pracodawcy [...]. Odpis zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego został doręczony skarżącemu [...]. 2.2. Pismem z 11 października 2019 r. pełnomocnik skarżącego wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując na : 1) przedawnienie i w konsekwencji nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji [t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 599, ze zm. – dalej: u.p.e.a.]), 2) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.) , 3) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.), 4) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.), 5) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Uzasadniając wniesione zarzuty pełnomocnik wskazał w szczególności na to , że zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2011 ulega przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Podkreślił, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia w oparciu o przepis art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, ze zm., dalej: o.p.) możliwe jest pod warunkiem skutecznego zawiadomienia o powyższym podatnika, czego nie uczyniono. Podniósł, że skarżący ustanowił w sprawie pełnomocnika i to temu pełnomocnikowi należało doręczyć zawiadomienie w trybie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., a z uwagi na brak tego doręczenia pełnomocnikowi zobowiązanie uległo przedawnieniu. W odniesieniu do kolejnego zarzutu argumentował, że organ egzekucyjny jako podstawę prowadzonej egzekucji, wskazał w tytule wykonawczym orzeczenie z dnia [...] wydane przez organ drugiej instancji (utrzymujące w mocy decyzję organu pierwszej instancji). W decyzji tej nie orzekano jednak co do istoty sprawy, tj. nie został określony żaden obowiązek, nie może ona zatem stanowić podstawy prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Dalej pełnomocnik skarżącego stwierdził, że nie wskazano konkretniej przesłanki zwalniającej organ z obowiązku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. W treści tytułu wykonawczego przywołane zostało jedynie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia oraz jego przepis tj. § 2 pkt 1-9. W zakresie zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego pełnomocnik wskazał na będące skutkiem podejmowanych czynności egzekucyjnych, okoliczności uniemożliwiające skarżącemu dalsze prowadzenie działalności gospodarczej (brak środków finansowych i zaplecza niezbędnego dla jej dalszego prowadzenia) oraz konieczność utrzymania małoletniego syna, na którego nie otrzymuje obecnie alimentów z uwagi na zajęcie wynagrodzenia jego matki przez organ egzekucyjny. Podkreślił, że jedynym źródłem utrzymania jest wynagrodzenie skarżącego za pracę. Zdaniem pełnomocnika skarżącego już pobieżna analiza treści tytułu wykonawczego wskazywała, że zawiera on szereg braków w sposób oczywisty przesądzających o naruszeniu zasad określonych w art. 27 u.p.e.a. Chodzi o brak umocowania przez osobę podpisującą tytuł wykonawczy, brak dołączenia do tytułu wykonawczego odpisu stosownego upoważnienia, brak okazania go stronie także w trakcie czynności prowadzonych z jej udziałem w organie egzekucyjnym. Zwrócono uwagę na brak opatrzenia tytułu wykonawczego pieczęcią, a także naruszenie art. 27c u.p.e.a. i brak podania podstawy prawnej obowiązku. Pełnomocnik podniósł także, że tytuł wykonawczy oraz zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia przesyłane zostały na adres skarżącego pomimo tego, że do postępowania egzekucyjnego ustanowiony został pełnomocnik, w związku z czym czynności te należy uznać za nieskuteczne. 2.3. Postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. stwierdził niedopuszczalność zarzutu przedawnienia i w konsekwencji nieistnienia obowiązku oraz odmówił uznania wniesionych zarzutów w zakresie: określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a., braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. i niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. 2.4. Pismem z 25 listopada 2019 r. pełnomocnik skarżącego wniósł zażalenie na opisane postanowienie wnioskując o jego uchylenie w całości i umorzenie postępowania, względnie o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Następnie wskazał, że podtrzymuje w pełni dotychczasowe stanowisko w sprawie. 2.5. Organ odwoławczy postanowieniem z [...] uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji wskazując, że organ ten nie zadośćuczynił wszystkim normom postępowania administracyjnego, ponieważ nie zebrał w sposób wyczerpujący i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, przez co uzasadnienie faktyczne nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonych aktach sprawy. 2.6. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z [...] powtórnie stwierdził niedopuszczalność zarzutu przedawnienia i w konsekwencji nieistnienia obowiązku oraz odmówił uznania pozostałych zarzutów. 2.7. Pismem z 18 czerwca 2020 r. pełnomocnik skarżącego wniósł zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a w związku z art. 6, art. 8 § 1, art. 9, art. 10 § 1, art, 11, art. 77 § 1, art. 79 § 1, art. 80 i art. 81 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 735, ze zm. – dalej: k.p.a.) oraz w związku z art. 18 u.p.e.a, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące wydaniem zaskarżonego postanowienia, wskazując, że w sprawie miały miejsce przesłanki do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Pełnomocnik podniósł, że podatnik został pozbawiony możliwości obrony swoich praw poprzez uniemożliwienie mu brania czynnego udziału w postępowaniu na każdym jego etapie, zaniechanie informowania jej o przeprowadzaniu dowodów, jak i poprzez niewyznaczenie terminu do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów, materiałów i zgłoszonych żądań. Wnoszący zażalenie stwierdził też, że w sprawie orzekano na niepełnym, materiale dowodowym, gdyż wykonalność decyzji, w oparciu o którą wydano tytuł wykonawczy, została wstrzymana mocą postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a co za tym idzie postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone. W kontekście powyższego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz umorzenie postępowania, względnie przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu przedmiotowego zażalenia pełnomocnik stwierdził, że wierzyciel jest zobligowany do odniesienia się do wszystkich zarzutów wniesionych przez zobowiązanego albo poprzez stwierdzenie niedopuszczalności danego zarzutu, albo poprzez ocenę zasadności każdego z nich. Na poparcie tej argumentacji przywołał orzeczenia sądów administracyjnych oraz dokonaną w nich wykładnię przepisów art. 33 i 34 u.p.e.a. Pełnomocnik zakwestionował stwierdzenie przez organ egzekucyjny niedopuszczalności zarzutu przedawnienia bez równoczesnego odmówienia jego uznania, gdyż jego zdaniem niedopuszczalność zarzutu rozstrzygana jest w formie postanowienia wydawanego przez wierzyciela, a następnie w formie postanowienia wydawanego przez organ egzekucyjny. Tym samym organ egzekucyjny nie ustosunkował się w zaskarżonym postanowieniu do wszystkich podniesionych w sprawie zarzutów. Pełnomocnik nie zgodził się też z argumentacją organu w przedmiocie rozstrzygnięcia zarzutu w zakresie określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia. Podniósł również, że organ błędnie utrzymuje, iż w przedmiotowym tytule wykonawczym prawidłowo wskazano identyfikator podstawy prawnej, tj. decyzję organu drugiej instancji zamiast organu pierwszej instancji. Zdaniem skarżącego to w decyzji organu pierwszej instancji określono zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. i to właśnie dane z tej decyzji powinny być zamieszczone w treści tytułu wykonawczego. W zakresie braku doręczenia upomnienia, pełnomocnik wskazał, iż organ nie odniósł się do podniesionego zarzutu merytorycznie, ograniczając się do powołania jedynie przepisów, z których wynika uprawnienie wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego bez uprzedniego doręczania upomnienia oraz wskazania na część E tytułu wykonawczego, w którym powołano datę i numer orzeczenia. Zdaniem pełnomocnika, organ wystawiając tytuł wykonawczy, winien w nim wskazać dokładny przepis rozporządzenia, z którego jasno wynikałaby przesłanka, na podstawie której odstąpiono od obowiązku doręczenia upomnienia, co umożliwiłoby podatnikowi skorelowanie prawidłowości postępowania organu, a nie tylko, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, ogólnikowe wskazanie samego rozporządzenia. Podniósł, że organ nie rozpoznał w ogóle zarzutu zastosowania wobec skarżącego zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Uznał również za niewystarczająco uzasadnioną odmowę uznania zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określony w art. 27 u.p.e.a., gdyż organ ograniczył się jedynie do przytoczenia treści tego przepisu ze wskazaniem, iż wymogi zawarte w tym przepisie zostały zachowane. Zarzucił, że na tytule wykonawczym nie znajduje się podpis określający dane osobowe a jedynie parafkę, co nie pozwala zidentyfikować jego autora i czyni podpis nieskutecznym. W zakresie naruszeń zasad prowadzenia postępowania administracyjnego pełnomocnik zarzucił, iż organ pierwszej instancji w ogóle nie zastosował się do przepisów k.p.a. Zarzucono w szczególności pozbawienie strony prawa do czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Zwrócono uwagę, że organ prowadząc niniejsze postępowanie nie pouczył skarżącego o prawie zapoznania się z aktami sprawy i złożenia końcowego oświadczenia. Podkreślono, że WSA w Gliwicach wstrzymał wykonanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r., co ma zdaniem pełnomocnika, istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy i stawia pod znakiem zapytania legalność przedmiotowego tytułu wykonawczego wydanego na podstawie tej decyzji. Pełnomocnik przedstawił przy tym obszerny wywód na temat prawidłowości prowadzenia postępowań w kontekście czynnego udziału strony w postępowaniu, oparty na powołanych przykładach orzecznictwa sądów. Końcowo na potwierdzenie swojej argumentacji pełnomocnik powtórnie przywołał treść wniesionych zarzutów na prowadzoną egzekucję administracyjną, zawartych w piśmie z 11 października 2019 r. 2.8. DIAS postanowieniem z [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. – wierzyciela, z [...]. 2.9. Po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów, organ egzekucyjny postanowieniem z [...] nr [...]: 1) stwierdził niedopuszczalność zarzutu przedawnienia i w konsekwencji nieistnienia obowiązku, 2) uznał za nieuzasadnione zarzuty: - określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, - braku uprzedniego doręczenia upomnienia, - niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, - zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. 2.10.Pismem z 15 grudnia 2020 r. pełnomocnik wniósł zażalenie na postanowienie NUS. W zażaleniu powtórzono w całości zarzuty podniesione na wcześniejszych etapach, zarzucając organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 18, 34 § 4 u.p.e.a. w związku z art. 6, 8 § 1, 9, 10 § 1, art. 11, 77 § 1, art. 80, 81 k.p.a., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz umorzenie postępowania, względnie uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. 2.11. DIAS postanowieniem z [...] nr [...] utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...]. Uzasadniając swoje stanowisko podkreślił, że w zakresie wniesionych zarzutów przedawnienia i w konsekwencji nieistnienia obowiązku, określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, oraz braku uprzedniego doręczenia upomnienia jest związany stanowiskiem wierzyciela, co oznacza, że rozpoznanie przedmiotowych zarzutów determinowane jest stanowiskiem wierzyciela, które wiąże zarówno organ egzekucyjny, jak i organ odwoławczy. Wyjaśnił, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia odrębnego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie podstaw do uwzględnienia zarzutu i podważenia w tym trybie stanowiska wierzyciela. W zakresie zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, stwierdzono, że powołanie w tytule wykonawczym orzeczenia organu drugiej instancji, które utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, określającą zobowiązanie podatkowe, nie stanowi uchybienia dla prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego Podniesiono, że w części "E" przedmiotowego tytułu wykonawczego wskazano treść obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej poprzez określenie, że zobowiązanie dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, w rubryce "podstawa prawna obowiązku zaznaczone zostało pole nr 3 - orzeczenie, dalej w rubryce "identyfikacja podstawy prawnej obowiązku" wskazano oznaczenie rodzaju i numeru stosownej decyzji organu podatkowego, tj. "[...]", w kolejnej rubryce podano prawidłową datę wydania tego orzeczenia. Natomiast w części "E" podano wysokość należności pieniężnej [...] zł, wysokość odsetek za zwłokę na dzień wystawienia tytułu wykonawczego oraz daty powstania należności pieniężnej/okres, którego dotyczy ta należność pieniężna. Organ wskazał, że również w judykaturze nie budzi wątpliwości, że powołanie w tytule wykonawczym decyzji organu odwoławczego jest prawidłowe. Wobec zarzutu braku doręczenia upomnienia wyjaśniono, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia, jednakże na podstawie § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 1494, ze zm.) Egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu, przy czym w przedmiotowym tytule wykonawczym wierzyciel przywołał przepis § 2 rozporządzenia zawierający 9 punktów odnoszących się do różnych należności. Nie budzi natomiast wątpliwości organu, iż przedmiotowa sprawa dotyczy należności objętych § 2 pkt 2 rozporządzenia, a w konsekwencji doręczenie upomnienia nie było wymagane. Wskazano, że uchybienia formalne polegające na braku przywołania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego nie oznaczają bowiem naruszenia wymogów formalnych tytułu wykonawczego. W zakresie zarzutu niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. wskazano, że w tym zakresie stanowisko wierzyciela nie wiąże organu egzekucyjnego, przy czym organ egzekucyjny dokonał oceny wniesionego zarzutu, podtrzymując zaprezentowane w tym przedmiocie stanowisko wierzyciela. W zakresie zarzutu braku podpisu na tytule wykonawczym osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela organ stwierdził, że żaden przepis, a w szczególności regulacje u.p.e.a., nie nakładają obowiązku złożenia na formularzu tytułu wykonawczego podpisu czytelnego. Podniesiono, że powinien być to podpis złożony własnoręcznie przez osobę wskazaną w tytule wykonawczym z imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, jednakże z art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. nie wynika, aby te dane miały być zamieszczone w ramach podpisu. Dalej wskazano, że tytuł wykonawczy został podpisany z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. przez Kierownika Referatu Spraw Wierzycielskich, a z indywidualnego upoważnienia dla tego pracownika z 22 lutego 2019 r. wynikało, iż umocowany został m.in. do podpisywania tytułu wykonawczego. Podkreślono, że z treści art. 27 u.p.e.a. Nie wynika, obowiązek dołączania do tytułu wykonawczego pisemnego upoważnienia do działania w imieniu wierzyciela. Dalej przedmiotowy tytuł wykonawczy wystawiono w formie papierowej, a nie elektronicznej zatem nie mógł zostać opatrzony zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, które to formy uwierzytelnienia w oczywisty sposób odnoszą się do dokumentu elektronicznego. Tytuł wykonawczy został wystawiony na odpowiedzialnych solidarnie skarżącego i jego żonę (oboje zobowiązani figurują w części "A" tytułu wykonawczego). Dyspozycja art. 27c u.p.e.a. odnosi się zaś do odmiennego stanu faktycznego tj. sytuacji gdy zobowiązanym jest jeden ze współmałżonków, a drugi jedynie znosi egzekucję z majątku wspólnego. Ponadto DIAS poddał ww. tytuł wykonawczy badaniu pod kątem spełnienia przesłanek określonych w art. 27 u.p.e.a. - nieprawidłowości nie stwierdzono. Wobec zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, organ odwoławczy podzielił stanowisko NUS uznające go za nieuzasadniony. Zaakcentowano, że mimo wysokości dochodzonych zobowiązań w kwocie [...] zł. (samej należności głównej) organ egzekucyjny zajął przysługującą skarżącemu wierzytelność z tytułu wynagrodzenia za pracę, w wysokości [...] zł brutto miesięcznie, albowiem w 2019 r. (czyli w chwili zajęcia dokonanego przez organ egzekucyjny) wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę wynosiła: 2.250 zł, przy wysokości dochodów zobowiązanego na poziomie [...] zł, co zdaniem organu zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego czyni chybionym. 3.1. Pismem złożonym dnia 27 marca 2021 r., pełnomocnik zobowiązanego wniósł skargę zarzucając: - naruszenie art. 34 § 4 i 5 u.p.e.a. w zw. z art. 6 k.p.a. w zw. z art. 10 § 1 k.p.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 9 k.p.a. w zw. z art. 11 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 79 ust. 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 81 k.p.a. w zw. z art. 15 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące wydaniem postanowienia, mocą którego utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] w sprawie zgłoszonych zarzutów, podczas gdy w realiach niniejszej sprawy, mając na uwadze całokształt stanu faktycznego, w tym przede wszystkim treść zarzutów, ich uzasadnienie oraz treść tytułu wykonawczego uzasadnionym było wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego, a nadto strona została pozbawiona możliwości obrony swoich praw poprzez uniemożliwienie jej brania czynnego udziału w postępowaniu na każdym jego etapie poprzez zaniechanie informowania o przeprowadzaniu dowodów, a nadto poprzez niewyznaczenie terminu do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, a nadto w sprawie orzekano na niepełnym materiale dowodowym albowiem wykonalność decyzji, w oparciu o którą wydano tytuł wykonawczy została wstrzymana mocą postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w związku z wniesioną skargą, a co za tym idzie postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone; a nadto doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania albowiem organ II instancji w zasadzie ograniczył się do mechanicznego powielenia argumentacji organu I instancji dając temu wprost wyraz z uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia; - naruszenie art. 34 § 4 i 5 u.p.e.a w zw. z art. 45 u.p.e.a w zw. z art. 7 ust. 2 u.p.e.a w zw. z art. 15 k.p.a. poprzez ich bezzasadne niezastosowanie i wydanie postanowienia utrzymującego zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., podczas gdy organ egzekucyjny w przypadku wniesienia zarzutów jest zobowiązany do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w przedmiocie ich zasadności w trybie przepisów k.p.a., który to obowiązek rozciąga się także na organ odwoławczy rozpoznający zażalenie na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów albowiem organ egzekucyjny nie jest związany stanowiskiem wierzyciela, a ocenie organu egzekucyjnego podlega stanowisko wierzyciela w sprawie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6-10 u.p.e.a., a nadto poprzez nieuwzględnienia obowiązku zastosowania środka mniej uciążliwego. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., a następnie umorzenie postępowania, względnie uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpoznania. Z kolei w uzasadnieniu skargi pełnomocnik powielił argumenty, które przedstawiał na wcześniejszych etapach postępowania. 3.2. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm. – dalej: p.p.s.a.). 5. Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi w pierwszej kolejności należy zauważyć, że z dniem 30 lipca 2020 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o postępowaniu egzekucyjnym administracji. Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070) do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niezakończonych przed dniem 30 lipca 2020 r. stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie zaś z art. 33 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. W myśl art. 34 § 1 zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku egzekucji należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. a-f i pkt 9, stanowiska wierzyciela nie wymaga się. Zgodnie z art. 34 § 1a u.p.e.a. jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Organ egzekucyjny na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. 6. Sąd podziela stanowisko organów, że rozpoznając zarzut przedawnienia, a w konsekwencji nieistnienia obowiązku oprzeć się należy na art. 34 § 1a u.p.e.a. Celem tej regulacji jest usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku lub dotyczy wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia (por. wyrok NSA z 23 października 2018 r., II FSK 2945/16). Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (por. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2014 r., II FSK 1535/12). Sąd podziela pogląd NSA, że mechanizm przewidziany w art. 34 § 1a u.p.e.a. jest wyrazem niekonkurencyjności środków zaskarżenia, będącej jednocześnie podkreśleniem odrębności postępowania administracyjnego (wymiarowego) i egzekucyjnego. Zobligowanie wierzyciela do wydania, w sytuacji ponownego zgłoszenia zarzutu, który był rozpatrywany wcześniej w innym postępowaniu, postanowienia o niedopuszczalności jego zgłoszenia ma na celu uproszczenie i skrócenie postępowania oraz zapobieżenie sytuacji kolejnego, merytorycznego rozpoznawania tej samej kwestii (wyroki NSA: z 23 października 2018r., II FSK 2945/16; z 25 kwietnia 2018 r., II FSK 1466/16). Na gruncie tej sprawy należy stwierdzić, że kwestia przedawnienia, a tym samym istnienia obowiązku, była przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego. Jak zauważył DIAS zobowiązany zaskarżając decyzję wymiarową organu pierwszej instancji, zarzucił w odwołaniu m.in., że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. uległo przedawnieniu, bowiem w sprawie nigdy nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazany zarzut został przeanalizowany i rozpatrzony w decyzji wymiarowej organu drugiej instancji z [...], która to decyzja jest decyzją ostateczną. Co więcej, zarzut ten został rozpatrzony już przed tutejszy Sąd w sprawie I SA/Gl 1050/19, dotyczącej skargi na decyzję wymiarową wydaną przez DIAS w dniu [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. Można dodać, że wyrokiem z 11 sierpnia 2020 r. Sąd tę skargę oddalił, wskazując, że doręczenie pełnomocnikowi podatnika pisma z [...] zawiesiło skutecznie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz, że rację ma organ, iż doręczenie jednemu podatnikowi zawiesza również bieg terminu wobec podatnika odpowiedzialnego solidarnie, co wynika z treści art. 92 § 3 o.p. Obecnie te same argumenty podnosi skarżący formułując zarzut na prowadzoną egzekucję. Zatem należało orzec o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu przedawnienia, a w konsekwencji nieistnienia obowiązku. 7. W odniesieniu do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4, argumentacja strony skarżącej koncentruje się na błędnym, w jej odczuciu, powołaniu numeru decyzji organu drugiej instancji, zamiast organu pierwszej instancji. Sąd i w tym zakresie podziela stanowisko organów, że powołanie w tytule wykonawczym orzeczenia organu drugiej instancji, które utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, określającą zobowiązanie podatkowe, nie stanowi uchybienia dla prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Za prawidłowe należy bowiem uznać, że organ wskazał wyłącznie decyzję ostateczną, która utrzymała w mocy decyzję poprzedzającą. Było to wskazanie prawidłowe, bowiem podstawą prawną obowiązku jest decyzja lub postanowienie ostateczne tj. wydane przez organ odwoławczy. Sąd zauważa, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym uznaje się, że wskazanie orzeczenia pierwszoinstancyjnego (utrzymanego w mocy) jest uchybieniem nieistotnym (przykładowo wyroki NSA w wyrokach: z 7 października 2011 r., II OSK 1419/10; z 3 lipca 2013 r., II FSK 2229/11; z 4 marca 2008 r., I FSK 356/07 wraz z powołanym w nich orzecznictwem oraz wyrok WSA w Bydgoszczy z 30 grudnia 2013 r., I SA/Bd 880/13). Z tego, że błędne wskazanie orzeczenia I instancji nie daje skutecznego zarzutu wcale nie wynika, że jest ono jedynie prawidłowe. Jest wręcz przeciwnie. W postępowaniu administracyjnym sprawę rozstrzyga bowiem orzeczenie ostateczne, w przypadku orzekania przez organ odwoławczy jest to orzeczenie tego organu (art. 15 k.p.a., art. 127 o.p. - por. też wyrok WSA we Wrocławiu z 16 października 2013 r., II SA/Wr 558/14). 8. W zakresie oceny zasadności zarzutu braku doręczenia upomnienia, który uzasadniany był przez stroną skarżącą wadliwym oznaczeniem podstawy prawnej nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania się na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu, Sąd stwierdza, że niewątpliwie zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Jednakże należy zauważyć, że na podstawie § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 1494, ze zm.) egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W tytule wykonawczym w analizowanym przypadku wierzyciel w rubryce dotyczącej podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazał: "Rozp. Min. Fin. z dnia 30.10.2014 r. (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 131 § 2 pkt 1-9)". Został więc przywołany przepis § 2 rozporządzenia zawierający 9 punktów odnoszących się do różnych należności. Nie budzi natomiast wątpliwości Sądu, że przedmiotowa sprawa dotyczy należności objętych § 2 pkt 2 rozporządzenia, a w konsekwencji doręczenie upomnienia nie było wymagane. Zdaniem Sądu uchybienia formalne polegające na braku przywołania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego nie oznaczają naruszenia wymogów formalnych tytułu wykonawczego, czy uchybienia mającego wpływ na wynik sprawy, a tylko takie doprowadziłoby do uchylenia zaskarżonego postanowienia (por. wyrok WSA Kielcach z 29 sierpnia 2019 r., I SA/Ke 322/19). Prawidłowo zatem analizowany zarzut uznany został za nieuzasadniony. 9. Przechodząc wreszcie do analizy zarzutu niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Sąd zauważa, że skarżący podniósł, iż: - tytuł wykonawczy został podpisany przez osobę nieposiadającą do tego umocowania, a ponadto umocowanie to nie zostało dołączone do tytułu wykonawczego. W odwołaniu pełnomocnik poszerzył powyższą argumentację w zakresie podnoszonego zarzutu wskazując, iż na tytule wykonawczym nie znajduje się czytelny podpis A.J., ale coś na kształt parafki, co nie pozwała zidentyfikować jego autora i czyni podpis nieskutecznym, - tytuł wykonawczy nie został "opatrzony pieczęcią, zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną", - błędnie wskazano obowiązek i podstawę prawną (co było uzasadnione szczegółowo przy wcześniejszych zarzutach), - art. 27c u.p.e.a wymaga wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków także w przypadku, gdy zobowiązanie dotyczy tylko jednego z małżonków, gdzie wówczas należy wskazać przepis, który pozwala rozciągać egzekucję obowiązku na obojga małżonków, czego w tytule wykonawczym zabrakło. Sąd wskazuje, że wymogi formalne tytułu wykonawczego nie są przewidziane same dla siebie, ale w celu zagwarantowania zobowiązanemu, że prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne znajduje podstawy prawne i że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której jest on rzeczywiście zobowiązany. Naruszenie wymogów formalnych tytułu wykonawczego musi przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania innej kwoty niż obciążająca zobowiązanego. Dopiero taki brak formalny tytułu wykonawczego, który tę gwarancję istotnie narusza, należy postrzegać w kategorii przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. m.in. wyrok NSA z 13 września 2017 r., II FSK 2222/15). Zarzuty wadliwości postępowania egzekucyjnego opartego na niespełniającym wymogów formalnych w tytule wykonawczym należy więc oceniać przez pryzmat wypełnienia funkcji gwarancyjnej oraz pewności co do tego, czy wyegzekwowana zostanie faktycznie obciążająca zobowiązanego kwota. Może bowiem zdarzyć się sytuacja, w której dostrzegalne są pewne braki bądź niedokładności tytułu wykonawczego, jednak ich nieistotność nie zagraża naruszeniu zasad legalizmu i prowadzenia przez organy postępowania w sposób budzący zaufanie (por. wyrok NSA z 20 listopada 2020 r., II FSK 2258/18). Zgodnie z treścią art. 27 § 1 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera: 1) oznaczenie wierzyciela; 1a) oznaczenie organu albo organów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 lit.d ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2206); 2) wskazanie imienia i nazwiska lub nazwy zobowiązanego i jego adresu, a także PESEL, NIP lub REGON, jeżeli zobowiązany taki numer posiada; 3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej także określenie jej wysokości i rodzaju, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek; 4) wskazanie zabezpieczenia pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń; 5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej; 6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej; 7) datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela; 8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie adresu miejsca zamieszkania lub siedziby; 9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu prawie wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego i po upływie tego terminu; 9a) pouczenie zobowiązanego o przysługującym jego małżonkowi prawie do wniesienia sprzeciwu w sprawie odpowiedzialności majątkiem wspólnym; 10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej; 11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych; 12) datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podstawę prawną braku tego obowiązku; 13) datę doręczenia zobowiązanemu powiadomienia o wniosku o egzekucję administracyjnej kary pieniężnej lub grzywny administracyjnej, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy, o której mowa w pkt 1a; 14) datę, do której można prowadzić egzekucję należności pieniężnej, o której mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. g. Stanowisko w kwestii braku czytelnego podpisu na tytule wykonawczym osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela tutejszy Sąd zajął już wyroku z 17 marca 2015 r., I SA/Gl 979/14, które Sąd w składzie obecnie orzekającym podziela. Należy bowiem zwrócić uwagę, że żaden przepis, a w szczególności regulacje ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie nakładają obowiązku złożenia na formularzu tytułu wykonawczego podpisu czytelnego. Wobec zaś braku definicji pojęcia "podpis", należy odwołać się do potocznego rozumienia tego pojęcia, które obejmuje każdy rodzaj stale stosowanego przez daną osobę sposobu podpisywania (sygnowania) dokumentów. Niewątpliwie powinien być to podpis złożony własnoręcznie przez osobę wskazaną w tytule wykonawczym z imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Z art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. nie wynika, aby te dane miały być zamieszczone w ramach podpisu. Odmienna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do wniosku, że także stanowisko służbowe osoby składającej podpis powinno być nakreślone własnoręcznie, co już wyraźnie wykracza poza rozumienie pojęcia "podpis". Skoro zatem, w rozpatrywanym przypadku, w rubryce nr 7, części "F" tytułu wykonawczego, została wskazana osoba podpisująca, tak jak tego wymaga powoływany przepis, a to poprzez wskazanie jej imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, to brak jakichkolwiek powodów do zarzutu, że zachodzą wątpliwości co do tego przez kogo przedmiotowy dokument został podpisany. Podobny pogląd wyraził Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 28 kwietnia 1973 r., III CZP 78/72, w której uznał, że w utrwalonej praktyce obrotu za ważny podpis uważa się nie tylko podpis imieniem i nazwiskiem lub podpis samym nazwiskiem, lecz także - i najczęściej - skrót podpisu ("podpis nieczytelny"), którego wystawca zwykle używa przy podpisywaniu dokumentów i który jest "godłem" jego podpisu." Zgodnie z postanowieniami art. 268a k.p.a. organ administracji publicznej może upoważnić pracownika obsługującego ten organ do załatwiania spraw w jego imieniu. Tytuł wykonawczy został podpisany z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. przez Kierownika Referatu Spraw Wierzycielskich A.J. Wskazane upoważnienie Kierownika Referatu Spraw Wierzycielskich w Urzędzie Skarbowym w R. wynika z § 14 pkt 1 Regulaminu organizacyjnego tego urzędu skarbowego, który jest dostępny na stronie internetowej urzędu lub na ogólnodostępnym portalu internetowym BIP - Biuletyn Informacji Publicznej. Ponadto zgodnie z § 36 pkt 1 tego Regulaminu, kierownicy komórek organizacyjnych uprawnieni są do podejmowania rozstrzygnięć i zajmowania stanowiska wyłącznie w sprawach wyraźnie wskazanych w Regulaminie oraz w indywidualnych upoważnieniach udzielonych przez Naczelnika Urzędu. Poza tym, jak wskazał organ, z indywidualnego upoważnienia dla A. J. z 22 lutego 2019 r., nr [...] wynika, że umocowana została m.in. do podpisywania tytułu wykonawczego. Sąd podziela pogląd, że za prawidłowe z zachowaniem wymogu pisemności, należy uznać upoważnienie wynikające z regulaminu urzędu, zarządzenia czy zakresu czynności, które są dostępne, czy to w siedzibie organu, czy też na jego stronie internetowej (wyrok NSA z 31 maja 2017 r., I FSK 1835/15). Z treści art. 27 u.p.e.a. nie wynika obowiązek dołączania do tytułu wykonawczego pisemnego upoważnienia do działania w imieniu wierzyciela. Dalej Sąd wskazuje, że przedmiotowy tytuł wykonawczy wystawiono w formie papierowej, a nie elektronicznej. Zatem nie mógł zostać opatrzony zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, które to formy uwierzytelnienia w oczywisty sposób odnoszą się do dokumentu elektronicznego. Przedmiotowy tytuł wykonawczy został wystawiony na odpowiedzialnych solidarnie małżonków W. i S.B. (oboje zobowiązani figurują w części "A" tytułu wykonawczego). Z art. 27c u.p.e.a. stanowi zaś, że jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Zatem, wbrew temu co podnosi się w skardze, art. 27c u.p.e.a. odnosi się do odmiennego stanu faktycznego tj. sytuacji, gdy zobowiązanym jest jeden ze współmałżonków, a drugi jedynie znosi egzekucję z majątku wspólnego. W tej sprawie zobowiązanymi są oboje małżonkowie. Innych nieprawidłowości tytułu wykonawczego aniżeli postulowane w skardze, Sąd z urzędu nie stwierdził. Tytuł wykonawczy wystawiono na druku zgodnym ze wzorem określonym § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 850). Mając powyższe na uwadze należy zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. uznać za nieuzasadniony. 10. W przedmiocie zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego Sąd również podziela stanowisko organów. Należy bowiem zauważyć, że z jednej strony wysokość dochodzonych zobowiązań to [...] zł. (sama należność główna). Organ egzekucyjny zajął przysługującą skarżącemu wierzytelność z tytułu wynagrodzenia za pracę. Ten środek egzekucyjny przewidziany jest w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. Egzekucja z wynagrodzenia za pracę regulowana jest przepisami art. 72-75 u.p.e.a. Jednocześnie zgodnie z art. 9 § 1 u.p.e.a. wynagrodzenie ze stosunku pracy podlega egzekucji w zakresie określonym w przepisach Kodeksu pracy. Dalej zgodnie z art. 871 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy wolna od potrąceń jest kwota wynagrodzenia za pracę w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalanego na podstawie odrębnych przepisów, przysługującego pracownikom zatrudnionym w pełnym wymiarze czasu pracy, po odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wpłat dokonywanych do pracowniczego planu kapitałowego, jeżeli pracownik nie zrezygnował z ich dokonywania - przy potrącaniu sum egzekwowanych na mocy tytułów wykonawczych na pokrycie należności innych niż świadczenia alimentacyjne. Z tego wynika, że wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę podlegają ochronie mającej na celu zapewnienie zobowiązanemu i pozostającym na jego utrzymaniu członkom rodziny niezbędnych środków utrzymania. W 2019 r. to jest w chwili dokonywania przez organ egzekucyjny zajęcia) wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę wynosiła 2.250 zł, przy wysokości dochodów zobowiązanego na poziomie [...] zł (zgodnie z odpowiedzią pracodawcy w piśmie z 30 września 2019 r.). Zatem egzekucji podlegała kwota [...] zł brutto miesięcznie. Mając to na uwadze zasadnie organy uznały wniesiony przez skarżącego zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego za nieuzasadniony. 11. Niezasadne są zatem podniesione w skardze argumenty i zarzuty naruszenia art. 34 § 4 i 5 u.p.e.a. w zw. z art. 6 k.p.a. w zw. z art. 10 § 1 k.p.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 9 k.p.a. w zw. z art. 11 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 79 ust. 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 81 k.p.a. w zw. z art. 15 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., jak również naruszenia art. art. 34 § 4 i 5 u.p.e.a w zw. z art. 45 u.p.e.a w zw. z art. 7 ust. 2 u.p.e.a w zw. z art. 15 k.p.a. Postępowanie dowodowe przeprowadzono bowiem wyczerpująco, organy ustaliły wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności, prawidłowo je oceniły oraz trafnie zastosowały przepisy prawa relewantne z punktu widzenia podniesionych przez stronę skarżącą zarzutów. Nie doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Wbrew stanowisku strony skarżącej nie można stwierdzić, aby została ona pozbawiona możliwości obrony swoich praw poprzez uniemożliwienie jej brania czynnego udziału w postępowaniu na każdym jego etapie. Skarżący na każdym etapie postępowania mógł przedstawiać swoje twierdzenia i wnioski, co zresztą czynił w pismach procesowych (zażaleniach, skardze), a które okazały się nietrafne. Niezasadnie argumentuje skarżący także w zakresie żądania uzupełnienia materiału dowodowego, albowiem – jak twierdzi - wykonalność decyzji, w oparciu o którą wydano tytuł wykonawczy została wstrzymana mocą postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w związku z wniesioną skargą, a co za tym idzie postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone. Sąd stwierdza w tym zakresie, że istotnie, postanowieniem z dnia 27 stycznia 2020 r., WSA w Gliwicach wstrzymał wykonanie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. chociaż następnie wyrokiem z 11 sierpnia 2020 r., I SA/Gl 1050/19 skargę na tę decyzję oddalił. Jednak ta okoliczność nie może stanowić obecnie podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia DIAS z [...] odnoszącego się do zasadności zarzutów z art. 33 § 1, 3, 7 i 8 u.p.e.a. wniesionych w piśmie z 11 października 2019 r. Wynika to ze specyfiki postępowania administracyjnego zainicjowanego pismem stanowiącym zarzuty w rozumieniu art. 33 § 1 u.p.e.a. Otóż, to na zobowiązanym spoczywa obowiązek wskazania podstawy prawnej zarzutów - jak wskazał NSA w wyroku z 14 września 2007 r., I OSK 522/07, to właśnie na osobie, do której skierowano tytuł wykonawczy, spoczywa obowiązek wskazania, na której z okoliczności wymienionych w art. 33 u.p.e.a. opiera swój zarzut. Z tym skorelowana jest zasada związania organu egzekucyjnego podstawą prawną zarzutów i jego ograniczony zakres kognicji w tej materii. Jeżeli bowiem zobowiązany wskazał jednoznacznie podstawę prawną zarzutu - jak w tej sprawie, to organ nie jest uprawniony do działania z urzędu i zbadania sprawy pod kątem spełnienia innej z przesłanek wymienionych w art. 33 u.p.e.a. (wyrok NSA z 17 maja 2012 r., II FSK 2267/10; wyrok NSA z 6 marca 2012 r., II FSK 1441/10). W tej sprawie, jak zaznaczono, zobowiązany nie zawarł w piśmie z 11 października 2019 r. na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. zarzutu braku wykonalności decyzji z [...] z powodu, o którym teraz mowa. Zresztą, to oczywiste bo postanowienie Sądu o wstrzymaniu wykonania decyzji zostało wydane ponad trzy miesiące później. Dlatego, ta kwestia nie może być objęta niniejszą sprawą. 12. Z tych wszystkich powodów skarga została oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a.