III SA/Gl 844/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] , Dyrektor Izby Skarbowej w K. , powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako ustawa op) oraz m.in. art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana, jako ustawa VAT) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] r., nr [...] określającą T. K. w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. zobowiązanie w kwocie 12 755,00 zł. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: T. K. od 2006 r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą ""A" " T. K. z siedzibą w M. . Wynajmuje i zarządza nieruchomościami własnymi oraz dzierżawionymi i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, który składa deklaracje VAT-7. W dniu 21 września 2011 r. złożył deklarację za sierpień 2011 r., w której wykazał podatek należny w kwocie 34 879,00 zł, podatek naliczony w kwocie 33 164,00 zł i podatek do wpłaty do US w kwocie 1 715,00 zł. W rozliczeniu ujął fakturę VAT nr [...] z [...] r. wystawiona przez ""B" " Sp. z o.o. z siedzibą w W. dotyczącą demontażu starych świetlików i przygotowania podłoża pod montaż nowych pasm świetlnych wg zlecenia, wartość netto 48 000,00 zł podatek VAT 11 040,00 zł (brutto 59 040,00 zł). Faktura została opatrzona pieczątką A.K.- Prezes Zarządu i zapłacona gotówką. Ponieważ Prokuratura Okręgowa w C. w toku prowadzonego śledztwa uzyskała informację, że faktura ta może poświadczać nieprawdę (zeznania z 24 października 2012 r. wspólnika i Prezesa (od 24.10.2013 r.) następnie prokurenta i likwidatora "B" A. S. ), przeprowadzono kontrolę podatkową w Spółce "B" . W toku kontroli ujawniono fakturę korygującą z 30 grudnia 2012 r. nr [...] dotyczącą faktury nr [...] , której powodem wystawienia był – brak zdarzenia gospodarczego. Fakturę wystawił A. K. . Faktura ta została rzez Spółkę "B" ujęta w rozliczeniu za luty 2013 r., gdyż w tym miesiącu otrzymała potwierdzenie odbioru faktury korygującej. Ustalono, że Spółka w grudniu 2012 r. wystawiła 108 faktur korygujących. Wszystkie dotyczyły faktur sprzedaży i usług, które nie zostały przez nią dokonane. Spółka została zobowiązana do zapłaty podatku z faktur będących przedmiotem korekty w trybie art. 108 ustawy VAT decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] r. Powyższe ustalenie skutkowało przeprowadzeniem kontroli podatkowej a następnie postępowania podatkowego w firmie T. K. Kontrola objęto prawidłowość rozliczenia podatku VAT za miesiąc sierpień 2011 r. w M. od 14 lipca 2009 r., kiedy złożył wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, której przedmiotem min. była sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego. Od 1 sierpnia 2009 r. był podatnikiem podatku VAT, który zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT i z tej racji, co miesiąc składał deklaracje podatkowe VAT-7 dokonując jego rozliczenia. 31 lipca 2013 r. złożył wniosek o wykreślenie wpisu i zaprzestaniu działalności gospodarczej. Rozpoczął działalność w zakresie tożsamym z przedmiotem działalności swojego pracodawcy, gdy pozostawał jeszcze w stosunku pracy. Działalność rozpoczął w celu uzyskania obrotu na rachunku bankowym i początkowo jego jedynym kontrahentem był pracodawca M. M.. Były to transakcje pozorne, co potwierdziło postępowanie karne o przestępstwo z art. 270 § 3 kk. M. M. przyznał się do popełnienia zarzucanego mu czynu. Tym samym od początku działalności skarżący wykorzystywał w działalności gospodarczej fikcyjne faktury, pozorujące w istocie prowadzenie działalności gospodarczej. Na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym oświadczenia z 15 kwietnia 2015 r. i zeznań T. K. z [...] r., zeznań P. B. , A. S. , I. R. , A. K. , K. H. organ ustali, że usługę ujętą w spornej fakturze z 17 sierpnia 2011 r., demontażu starych świetlików i przygotowania podłoża pod montaż nowych świetlików nie wykonała spółka "B" . Nie ma natomiast wątpliwość, że montażu nowych świetlików dokonała spółka "C" na podstawie kontraktu z 3 czerwca 2011 r., który został rozliczony, po podpisaniu protokołu odbioru robót w dniu 14 września 2011 r., fakturą zaliczkową i końcową z [...] r. zakres wykonanych robót potwierdzili przesłuchani pracownicy spółki. Za wiarygodne, w kontekście wystawienia faktury korygującej, uznał organ zeznania A. S. , który jednoznacznie stwierdził, że roboty wykazane na fakturach, które zostały skorygowane w rzeczywistości nie zostały wykonane. Spółka rozliczyła dla celów podatku VAT fakturę z sierpnia 2011 r., jak i wystawioną do niej fakturę korygującą, którą doręczyła skarżącemu. Organ wskazał na rozbieżne zeznania T. K. i P. B. dotyczące negocjacji ceny i zapłaty za usługę, zeznania A. K. , który zaprzeczył współpracy z firmą "A" i wykonywaniu na jej rzecz usług, pokrywanie się zakresu usługi wykonanej przez spółkę "B" z robotami wykonanymi przez firmę "D" w okresie od 10 sierpnia do 2 września 2011 r., podwykonawcę spółki "C" , który potwierdza fikcyjność spornej faktury. Dalej organ wskazał na sprzeczne z zasadami sztuki budowlanej terminy realizacji usług przez "B" i spółki "C" , roboty miały być zakończone przed 17 sierpnia 2011 r. i zapłata za ich wykonanie gotówką, w sytuacji, kiedy spółka "C" od 4 sierpnia 2011 r. montowała nowe świetliki, co potwierdza kontrakt, faktura zaliczkowa, faktura VAT, protokół odbioru robót, rozliczenie z podwykonawcą i zapłata przelewem. T. K. , co sam zeznał, nie weryfikował spółki "B" a współpracę z nią potwierdza tylko faktura VAT, która została przez nią skorygowana a rozliczenie było gotówkowe. Na koniec podkreślił, że wartość demontażu świetlików, jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do wartości montażu świetlików wraz z dostawą towaru przez podwykonawcę. W tym stanie rzeczy organ podatkowy I instancji wydał opisaną na wstępnie decyzję z [...] r. T. K. wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając jej rażące naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie wskazanych przepisów w okolicznościach niniejszej sprawy i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej usługę, której wykonanie organ nie kwestionuje. Zarzucenie fikcyjności robót w niej ujętych winno skutkować fikcyjność kolejnych prac, co byłoby twierdzeniem zbyt daleko idącym. Okoliczność sprawy wskazują, że prace te wykonał podwykonawca spółki "B" , co nie jest zabronione. Dalej skarżący polemizuje z oceną dowodów dokonaną przez organ podatkowy i wyciągniętymi z niej wnioskami. Podkreśla, że A. S. składał wyjaśnienia, jako podejrzany i mógł kłamać. Mógł też z racji ilości korygowanych faktur pomyłkowo skorygować fakturę z [...] r. Konkludując skarżący podkreślił, że usługa objęta faktura została wykonana i to w czasie zgodnym z datą wystawienia faktury. Nieistotne natomiast jest to, kto fizycznie wykona konkretne prace i jaka forma prawna łączy go z wystawcą faktury. Skarżący za usługę zapłacił i miał prawo odliczyć podatek VAT z faktury, która ujął w ewidencji. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutów odwołania i wydał opisaną na wstępie decyzję z [...] r. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwoliła organowi odwoławczemu uznać, że sporna faktura z 17 sierpnia 2011 r. wystawiona przez spółkę "B" nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego i chociaż formalnie poprawne nie stanowi podstawy do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego. W rzeczywistości wystawca faktury nie wykonał usługi na rzecz skarżącego. W uzasadnieniu decyzji organ odniósł się szeroko do dowodów, które uzasadniają powyższe stanowisko. Wskazał w pierwszej kolejności na materiały pozyskane przez organy skarbowe z Prokuratury Okręgowej w C. , sygn. akt [...] i wyjaśnienia A. K. o fikcyjności sporej faktury i braku wykonywania usług na rzecz firmy T. K. , co zostało następnie potwierdzone korektą tej faktury. Wskazał także na ujęcie faktury nr [...] w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w zestawie faktur z których podatek VAT jest do zapłaty przez spółkę "B" na podstawie art. 108 ustawy VAT. Wskazał również na rozbieżne zeznania skarżącego i P. B., za którego pośrednictwem miał rozliczyć sporna fakturę i nawiązać kontakt ze spółką, czemu ten zaprzeczył. Skontaktował go, bowiem z I. R. , który już w spółce "B" nie pracował i robót ujętych w fakturze nie wykonywał. Oceniał tylko możliwość ich wykonania przez spółkę "B" . Organ podkreślił, że skarżący nie przestrzega zasad należytej staranności kupieckiej. Nie zweryfikował kontrahenta, nie dysponował żadnymi dowodami potwierdzającymi wykonanie usługi przez spółkę. Wręcz przeciwnie wszystkie poczynione ustalenia wskazują na pozorność spornej faktury, niezależnie od zaprzeczenia wykonania ujętej w niej usługi przez wystawcę. Zapłata gotówkowa, czasowa zbieżność z wykonywaniem robót przez spółkę "C" i jej podwykonawcę firmę "D" , brak znajomości spółki przez innych wykonawców, zaprzeczenie zapłaty faktury za pośrednictwem P. B. , cena usługi. W odniesieniu do zarzucanego przez skarżącego naruszenia prawa art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, organ podatkowy wyjaśnił, że skoro ustalenia faktyczne były wystarczające i skarżący ich nie podważył, to zastosowane do nich przepisy materialne były prawidłowe. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. T. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Żądając stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji i umorzenia postepowania w sprawie zarzucił wydanie jej z zastosowaniem błędnej wykładni art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT oraz dokonania oceny materiału dowodowego z przekroczeniem granicy swobodnej oceny dowodów i pominięciem dowodów przeciwnych, w tym odmowy zawieszenia postępowania podatkowego do czasu zakończenia postepowania karnego prowadzonego przeciwko wystawcy faktury. Uzasadnienie powiela argumentacje odwołania i akcentuje okoliczność, że fakt wykonania usługi przez podwykonawcę nie może być przyczyną nie uznania wystawcy faktury za wykonawcę usługi w niej ujętej i nie może pozbawiać zleceniodawcy prawa do odliczenia podatku VAT z tej faktury. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie w dniu 10 stycznia 2017 r. pełnomocnik strony rozszerzył zarzuty skargi o naruszenia art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 op. Podkreśli, że ocena materiału dowodowego przez organ odwoławczy jest inna niż organu pierwszej instancji i wyjaśnienia tej odmienności. Nie zgadza się także z oceną braku należytej staranności w kontaktach z kontrahentami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badaniu podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni zastosowanych do niego przepisów materialnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej ze zm., dalej, jako ppsa). Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego. W kontrolowanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a w szczególności naruszeń prawa skutkujących konieczność usunięcia zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Tym samym nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), które nie zostały przez skarżącego skutecznie podważone. Sąd orzekający nie dopatrzył się także wskazanych w skardze naruszeń prawa procesowego. W pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Zauważyć należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania prawidłowości rozliczeń w podatku VAT, w szczególności pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez spółkę "B" nr [...] z [...] r., skorygowanej przez wystawcę fakturą nr [...] z wyjaśnieniem "niesłuszne wystawienie faktury- brak zdarzenia gospodarczego", doręczoną skarżącemu za potwierdzeniem odbioru. Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest zatem od ustalenia, czy zakwestionowana faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, jak wywodzi skarżący, czy też dokumentuje usługę wykonaną przez innego wykonawcę, który nie został ustalony a okoliczności tej skarżący był świadomy lub co najmniej mógł podejrzewać na podstawie towarzyszących okoliczności. Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w 2011 r. obowiązywała dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną dyrektywą 2006/112) w tym jej art. 167, art. 168a, art. 178a oraz art. 220 ust. 1 pkt 1, która miała swoje odpowiednie regulacje w ustawie o podatku od towarów i usług. W sprawie miał zastosowanie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi,(...), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Jak również art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a tej ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Z kolei, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (zob. w szczególności pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid dostępne na http://eur-lex.europa.eu). Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że organy zakwestionowały fakt nabycia usługi demontażu starych świetlików w hali budynku przy ul. [...] w M. w sierpniu 2011 r. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K. , że sporna faktura nie dokumentuje usługi wykonanej przez jej wystawcę, a skarżący nie dochował żadnej staranności i ostrożności wymaganej wobec swoich kontrahentów. Za nieracjonalne i niewiarygodne należy przyjąć wyjaśnienia skarżącego, że usługa został przez spółkę "B" wykonana i zaprzeczenie tej okoliczności przez A. K. i A. S. są konsekwencją zapomnienia lub pomyłki. W tym miejscu należy przypomnieć, że organy podatkowe podjęły czynności kontrolne po uzyskaniu informacji o wystawianiu przez spółkę fikcyjnych faktur z Prokuratury Okręgowej w C. . Przesłuchiwani w toku śledztwa, sygn. akt [...] , w charakterze podejrzanych członkowie władz spółki wyjaśniali proceder wystawiania faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Faktur było około 100, co wykazało postępowanie podatkowe prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. , i do wszystkich zostały wystawione faktury korygujące. Niezależnie od powyższego organ podatkowy zobowiązał spółkę "B" do zapłaty wykazanego w nich podatku VAT decyzją z 30 września 2015 r. na podstawie art. 108 ustawy VAT. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, które pozwalałyby przyjąć, że roboty ujęte w spornej fakturze zostały przez niego zlecone do wykonania spółce "B" i zostały przez nią wykonane we własnym zakresie lub przy wykorzystaniu podwykonawcy. Same faktury przeczą tej tezie, bowiem wprost wynika z nich przedmiot transakcji a następnie wystawca je skorygował wskazując jednoznacznie przyczynę korekty. Słusznie organ podatkowy zwrócił uwagę na wyjaśnienia A. K. i A. S., a także rozbieżności w zeznaniach T. K. i P. B. , co do nawiązania współpracy ze spółką "B" oraz zapłaty faktury. Nadto wskazał na czasokres wykonywania prac montażowych świetlików przez spółkę "C" w okresie od 4 do 9 sierpnia 2011 r., co wynika z dokumentów wykonawcy i rozliczenia z podwykonawcą, który pozostaje w sprzeczności z twierdzeniem skarżącego o zakończeniu robót demontażowych starych świetlików przed dniem zapłaty faktury. Zapłata nastąpiła w dacie jej wystawienia czyli 17 sierpnia 2011 r. Zestawienie powyższych dat czyni wyjaśnienia skarżącego niewiarygodne, gdyż pozostają one w sprzeczności. Nie można najpierw zamontować nowych świetlików, a później wykonywać prace przygotowawcze do ich montażu. Dodatkowo wykonanie prac ujętych w spornej fakturze zostało zlecone przez spółę "C" firmie "D" w okresie od 10 sierpnia do 2 września 2011 r. Potwierdził to K. H. w złożonych zeznaniach oraz dokumenty dotyczące realizacji usługi przez "C" (faktury zaliczkowe, kontrakt, protokół odbioru robót, dowód zapłaty). Obie powyższe firmy zaprzeczyły współpracy ze spółką "B" . Sąd podziela ustalenie organów podatkowych, że zakwestionowana transakcja ujęta w spornej fakturze nie miała miejsca w rzeczywistości a okoliczności towarzyszące jej rozliczeniu, jak całkowity i kompletny brak wiedzy o wykonawcy usług, niejednoznaczna kwestia jej zapłaty, zapłata gotówką, brak innych dokumentów poza fakturą wskazują, że skarżący nie dochował należytej staranności kupieckiej, która pozwalałaby twierdzić, że nie miał świadomości, że zakwestionowana faktura jest nierzetelna pod względem podmiotowym. Sąd zauważa również, że skarżący po otrzymaniu faktury korygującej nie podjął żadnych działań mających na celu wyjaśnienie tej okoliczności i nie uwzględnił faktury korygującej w rozliczeniu, mimo że potwierdził odbiór faktury wystawcy. Uzasadnia to w konsekwencji pozbawienie skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanej faktury. Zatem należy stwierdzić, że organy podatkowe nie naruszyły wynikającej z art. 86 krajowej ustawy podatkowej ani z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE zasady neutralności podatku VAT, a tym samym nie zasługują na uwzględnienie powołane w skardze zarzuty. Wbrew zarzutom skargi należy stwierdzić, że materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i nie wymagał uzupełnienia. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione i ocenione. Organ podatkowy w sposób przekonujący wyjaśnił motywy swoich ustaleń, szczegółowo odniósł się do zebranych w sprawie dowodów. Organy podatkowe w przypadku stwierdzenia, że wystawiona faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane w ramach prawidłowo funkcjonującego prawnie obrotu gospodarczego, mogą zakwestionować – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT - odliczenie podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury. Nieuzasadnione są również zarzuty naruszenia w niniejszej sprawie wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, a to art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 op. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, postępowanie podatkowe i kontrolne przeprowadzono w sposób szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów, co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Sąd nie podzielił też zarzutów strony skarżącej wskazującej na naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 op. Ocenę dowodów organ podatkowy obowiązany jest oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Zdaniem Sądu ocena dokonana przez organy podatkowe spełnia powyższe warunki. Organy szczegółowo odniosły się do każdego dowodu zebranego w sprawie wskazując jednocześnie, którym dowodom dały wiarę, a którym nie. Argumentacja uzasadnienia zaskarżonej decyzji jest bardzo obszerna i przekonująca. Wnioski organów odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, nie naruszają przy tym obowiązującego prawa i uwzględniają decyzje organów podatkowych wydanych w stosunku do spółki "B" na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. Należy tez wskazać na dwuinstancyjność postepowania podatkowego i ponowne rozpatrywanie sprawy przez organ odwoławczy. Nie jest to kwestia tylko kontroli decyzji organu pierwszej instancji i z tej przyczyny mogą występować drobne różnice w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia przez organy obu instancji, nie mogą być one odmienne lub sprzeczne. Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od skarżącego nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.