II SA/Go 348/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Trzecki Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Protokolant sekr. sąd. Stanisława Maciejewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2011 r. sprawy ze skargi "G" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...], II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz "G" sp. z o.o. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej udzielił "G" spółce z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na terenie województwa w 85 punktach gier. Decyzja ta, w zakresie lokalizacji punktów gier została zmieniona decyzją tego organu z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...]. W toku kontroli przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2009 r. przez pracowników Urzędu Celnego, opisanej w protokole nr [...] w punkcie gier na automatach o niskich wygranych znajdującym się w [...] (wymienionym w poz. 5 załącznika do decyzji zezwalającej) funkcjonariusze organu uznali, że zainstalowane tam automaty nie spełniają wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, co naruszało przepisy zawarte w art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r. Nr 4. poz. 27 ze zm.) oraz art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). W tego następstwie Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] wszczął z urzędu wobec skarżącej spółki postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2007 r. Decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej, wskazując na art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 8 i art. 59 pkt 2 w związku z art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), cofnął skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2007 r., w części dotyczącej punktu gier wskazanego w poz. 5 załącznika do tej decyzji czyli punktu gier znajdującego się w [...]. 2. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie zarzucając jej: – naruszenie prawa materialnego, to jest art. 59 pkt 2 oraz art. 138 ust. 2 i 3 ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezzasadne zastosowanie oraz błędną wykładnię; – naruszenie prawa materialnego, to jest art. 15b ust. 4 i 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych; – naruszenie prawa procesowego, to jest art. 120, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej; – naruszenie prawa procesowego, mające zasadniczy wpływ na treść wydanego orzeczenia, to jest art. 197 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie, w szczególności pominięcie wniosków dowodowych strony i oparcie się wyłącznie na wynikach eksperymentu; – naruszenie art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 15b ust. 4 i 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 20 i art. 22, w zw. z art. 2, art. 7 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Nadto, celem uzupełnienia zebranego w sprawie materiału dowodowego, wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentacji rejestracyjnej kwestionowanych automatów, przesłuchania w charakterze biegłego lub świadka autorów opinii technicznych oraz opinii weryfikujących, przesłuchania w charakterze świadków pracowników Ministerstwa Finansów, którzy dokonywali rejestracji zatrzymanych automatów, oraz pracowników Urzędu Celnego przeprowadzających kontrolę a także dowodu z opinii technicznej. 3. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] marca 2011 r., nr [...], powołując na jej wstępie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c Ordynacji podatkowej, art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o Służbie Celnej, art. 24 ust. 1b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 8 i art. 59 pkt 1 w zw. z art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, grami na automatach o niskich wygranych są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Równowartość 15 euro i 0,07 euro ustalało się według kursu kupna, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia poprzedniego roku kalendarzowego. Ponadto, w myśl art. 15b ust. 4 tej ustawy automaty i urządzenia do gier mogły być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych lub przez podmioty wykonujące monopol Państwa, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Organem uprawnionym do dokonania tej rejestracji był do dnia 30 października 2009 r. Minister Finansów, a od dnia 31 października 2009 r. są nimi wyznaczeni naczelnicy urzędów celnych. Jednym z przepisów zmieniających zasady urządzania gier na automatach o niskich wygranych jest norma art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którą przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Ustawa o grach hazardowych swym art. 144 uchyla ustawę o grach i zakładach wzajemnych, z wyjątkiem art. 14, art. 15b ust. 1, w zakresie dotyczącym kartonów do gry bingo pieniężne, ust. 2, 4, 4a i 5 art. 15d, art. 16 pkt 2 i 3, art. 18 ust. 1, 2, 4 i 5, art. 22 i art. 23. W związku z powyższym automaty i urządzenia do gier nadal podlegają rejestracji przed dopuszczeniem ich do eksploatacji i użytkowania. Tym samym, organ ten uznał, że za automaty o niskich wygranych należy uważać obecnie takie automaty, które posiadają ważne poświadczenie rejestracji, wydane do dnia 30 października 2009 r. przez Ministra Finansów lub po tej dacie przez jednego z wyznaczonych naczelników urzędów celnych, przy czym równowartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa odpowiednio niż 60 zł i 0,50 zł. Odnosząc się do zastosowanej sankcji wskazano, że zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej działalność w zakresie części gier hazardowych, a więc i gier na automatach o niskich wygranych, podlega kontroli sprawowanej przez Służbę Celną. W myśl art. 30 ust. 1 tej ustawy, kontrola wykonywana przez Służbę Celną ma na celu sprawdzenie prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, w zakresie, o którym mowa w ust. 2 i 3 tego artykułu. W art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej określono m.in., że kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Ponadto, zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 omawianej ustawy, w toku tej kontroli można m.in. przeprowadzać w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu, przy czym norma art. 34 ust. 1 pkt 2 lit.i ustawy o Służbie Celnej nakazuje podmiotom podlegającym kontroli zapewnić kontrolującym warunki i środki do sprawnego przeprowadzania kontroli, w tym możliwość przeprowadzenia czynności, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 tej ustawy. W ocenie organu wyniki przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2009r. w przedmiotowym punkcie kontroli wykazały, że automaty w nim się znajdujące umożliwiały grę za stawkę za udział w jednej grze w wysokościach odpowiednio 5,00 zł i 4,00 zł, to jest za stawki przekraczające, określoną w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, maksymalną stawkę za udział w jednej grze w wysokości 0,50 zł. Organ wskazał, że z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ponadto podkreślić należy, iż przepis art. 138 ust. 2 tej ustawy stanowi, że do podmiotów, o których mowa w art. 129 ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy art. 58 i art. 59 ustawy o grach hazardowych. Z treści art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wynika natomiast, że samodzielną podstawą do cofnięcia zezwolenia jest rażące naruszenie warunków tego zezwolenia lub regulaminu, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia. Tym samym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że czym innym są uchybienia, do usunięcia których należy stronę wezwać, a czym innym jest rażące naruszenie prawa. "Rażące naruszenie prawa" to naruszenie prawa mające niewątpliwy i bezsporny charakter i jest tą z przesłanek, gdzie rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym i nie budzącym wątpliwości przepisem, co na podstawie jego brzmienia niejako od razu rzuca się w oczy. Zdaniem organu możliwość gry za stawkę wyższą niż ustalona jest rażącym naruszeniem prawa, a nie uchybieniem, w związku z czym brak jest podstaw do zastosowania art. 58 ustawy o grach hazardowych. Ponadto wskazano, że w sprawie podstawowe znaczenie ma jednak norma art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którą właściwy organ cofa zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3, to jest o wygrane wyższe niż 60,00 zł lub stawki wyższe niż 0,50 zł. Właściwym organem jest w takim przypadku organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, a więc w odniesieniu do gier na automatach o niskich wygranych urządzanych na obszarze województwa jest to Dyrektor Izby Celnej. Konkludując wskazano, że w stwierdzonym stanie faktycznym konieczne było zastosowanie art. 59 pkt 2 w zw. z art. 138 ust. 2 i 3 ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do prawidłowości przyjęcia protokołu kontroli za dowód w przedmiotowej sprawie wskazano, że dla celów zastosowania przepisu art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, wystarczające jest stwierdzenie faktu, iż automaty o niskich wygranych umożliwiają grę za stawki wyższe niż ustawowe, przy czym ustawodawca nie zastrzegł specjalnej formy dowodowej dla ustalenia tego faktu. Tym samym dopuszczalne było przyjęcie jako dowodu w postępowaniu pierwszoinstancyjnym dowodu z dokumentów urzędowych, jakim są protokoły z przedmiotowych kontroli. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 15b ust. 4 i 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych (w zw. z § 14 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946), Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz wcześniejszej części uzasadnienia niniejszego rozstrzygnięcia, w toku pierwotnego postępowania nie doszło do zakwestionowania ważności poświadczeń rejestracji spornych automatów, ani też do uznania, że nie były one automatami do gier o niskich wygranych, co czyni zarzut ten bezpodstawnym. Odnosząc się z kolei do zarzutów dotyczących nieuwzględnienia wniosków dowodowych wskazano, że do zastosowania przesłanek art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wystarczające było stwierdzenie okoliczności opisanych w protokole, gdyż przedmiotem niniejszego postępowania jest fakt stwierdzenia możliwości urządzania gier na automacie o niskich wygranych za stawkę wyższą, niż ustawowa. 4. W skardze wniesionej z zachowaniem ustawowego terminu w dniu 28 kwietnia 2011 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. skarżąca wniosła o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Decyzjom tym zarzucono: naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść wydanego orzeczenia, to jest: – art. 201 § 1 pkt 2 przez niezawieszenie postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, – art. 180, art. 187, i art. 229 Ordynacji podatkowej przez brak rozpoznania w postępowaniu wniosków dowodowych strony i nierzetelne prowadzenie postępowania dowodowego, – art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez rażące naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, – art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej przez pominięcie dowodów z dokumentów dotyczących rejestracji przedmiotowych automatów, – art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niewskazanie w uzasadnieniu przyczyn odmowy uznania wiarygodności opinii technicznej dotyczącej przedmiotowych automatów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: 5. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153 poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W przypadku złożenia skargi ocenie sądu podlega zatem zgodność zaskarżonego aktu, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. W myśl art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Postępowanie w sprawie cofnięcia udzielonego skarżącej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w punkcie wskazanym w poz. 5 załącznika do decyzji o pozwoleniu na prowadzenie wskazanej działalności wszczęto w dniu [...] lutego 2010 r. Od dnia 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych, która całościowo, w miejsce poprzednio obowiązującej, reguluje problematykę dotyczącą prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu gier hazardowych. Zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie z art. 117 ustawy o grach hazardowych udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. Z przepisów tych należy wywodzić, że generalnie do postępowania w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy nowej. Wprawdzie z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Dotyczy to jednak prowadzenia samej działalności, nie zaś stosowania przepisów postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie nowej ustawy. Jeśli zaś chodzi o właściwość organu w sprawach dotyczących materii wynikającej z regulacji wskazanych powyżej, to z dniem wejścia w życie ustawy o Służbie Celnej (to jest z 31 października 2009 r.) dyrektor izby celnej stał się właściwy do rozpatrywania spraw dotyczących gier i zakładów wzajemnych. Na podstawie art. 238 wymienionej ustawy Dyrektor Izby Celnej przejął do rozpatrzenia sprawy toczące się dotychczas przed organami skarbowymi. 6. Jeśli chodzi o zastosowanie prawa materialnego i procesowego to zgodnie z art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych do podmiotów, o których mowa w art. 129 ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 58 i art. 59 tej ustawy. W myśl art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia. Natomiast, zgodnie z art. 138 ust. 2 i 3 ustawy o grach hazardowych organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy cofa, w drodze decyzji zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do obu wskazanych przepisów z treści obu decyzji nie wynika jednoznacznie jaki przepis prawa materialnego (jeden nich czy też może oba łącznie) stał się podstawą zastosowania skutku polegającego na cofnięciu w części zezwolenia na prowadzenie gry na automatach o niskich wygranych. W podstawie prawnej decyzji z dnia [...] stycznia 2011 r. organ wskazał na art. 59 pkt 2 w zw. z art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu tej decyzji przepisy te zostały powtórzone. Natomiast w podstawie prawnej decyzji z dnia [...] marca 2011 r. wymieniono, w zakresie który dotyczyć może zastosowanej sankcji, art. 59 pkt 1 w zw. z art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. W rozważaniach poświęconych wykazaniu zasadności utrzymania poglądu wyrażonego w decyzji własnej z dnia [...] stycznia 2011 r., organ podkreślił (zaznaczając to wyraźnie w tekście na s. 6 decyzji), że cofnięcie zezwolenia oparł na przepisach art. 59 ust. 2 i art. 138 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Podstawy te potwierdza także w podsumowaniu (s. 8 decyzji). Natomiast na s. 7 tej decyzji znajduje się następujące zdanie "...wbrew twierdzeniom strony dla celów zastosowania przepisu art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wystarczające jest stwierdzenie faktu, że automaty o niskich wygranych umożliwiają grę za wyższe stawki niż ustawowe...". W treści decyzji nie ma jednak dalszego wyjaśnienia, czy to ten przepis stał się podstawą zastosowanej sankcji i jaka jest jego relacja do wskazanego wyżej przepisu art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Ma to istotne konsekwencje bowiem porównanie zakresu zastosowania norm powołanych przepisów, wskazuje, że są one konkurencyjne, a zatem nie mogą być stosowane łącznie. Różnią się one natomiast przesłankami zastosowania sankcji. Na problemy z wyborem właściwej kwalifikacji prawnej sankcji i jej wyraźnym ujawnieniem wskazuje przegląd praktyk organów nie tylko w tej i wymienionych wyżej sprawach, ale również w tego samego typu sprawach rozpoznawanych przez inne sądy (przykładowo dotyczy to spraw prowadzonych przez WSA w Gliwicach o sygn. akt III SA/Gl 2355/10 oraz WSA w Olsztynie II SA/Ol 1029/10). Znamienne jest również, że w sprawach o sygnaturach II SA/Go 524/11 i oraz II SA/Go 349/11, o zbliżonych stanach faktycznych i identycznej, co do rozważanej kwestii, argumentacji, rozpoznanych już przez tutejszy Sąd, szersze rozważania organu na temat tej kwestii, lecz również niejednoznaczne i ze sobą konkurujące pojawiły się dopiero w skargach kasacyjnych (por. zarzuty skargi kasacyjnej w sprawie II SA/Go 524/11 oraz w sprawie II SA/Go 349/11). W tej mierze należy stwierdzić, że niezależnie od stopnia komplikacji prawnej przedstawionego problemu nie może być tak, że w uzasadnieniu obu decyzji kluczowa dla zastosowanej sankcji kwestia nie została wyjaśniona w sposób pozwalający na jednoznaczne odtworzenie zastosowanego przepisu prawa materialnego oraz jego interpretacji, a działania takie organ podejmuje dopiero na skutek kontroli sądowej. W tej perspektywie uzasadnienia obu decyzji wydanych w sprawie nie zawierają zatem należytego wyjaśnienia podstaw prawnych zastosowanej sankcji w postaci cofnięcia zezwolenia na prowadzenie przedmiotowej działalności, co stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania (art. 210 § 4 p.p.s.a.). 7. Odnosząc się do zakresu zastosowania obu konkurujących przepisów należy stwierdzić, że ust. 3 art. 138 ustawy o grach hazardowych ma charakter szczególny w stosunku do pkt 2 art. 59, jak i ust. 2 art. 138, gdyż odnosi się do określonego – jednego rodzaju naruszenia prawa. Jeśli zaś chodzi o zastosowanie jednego z tych przepisów trzeba mieć na uwadze, że regulacja określona w ust. 3 art. 138 ustawy o grach hazardowych nie była znana poprzedniej ustawie o grach i zakładach wzajemnych. Natomiast art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest odpowiednikiem poprzednio obowiązującego art. 52 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Nadto przepis ust. 3 art. 138 ustawy o grach hazardowych odwołuje się do definicji gier na automatach o niskich wygranych i stawek określonych w ust. 3 art. 129 tej ustawy, nie zaś ustawy pod rządami której urządzano gry objęte zezwoleniem w niniejszej sprawie. Zezwolenie na urządzanie gry na automatach o niskich wygranych zostało bowiem wydane stronie przed zmianą stanu prawnego i obwiązują dla niego stawki gry określone w art. 2 ust. 2b ustawy grach i zakładach wzajemnych. Z tych względów należy uznać, że w niniejszej sprawie zastosowanie ma art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych i wystąpienie przesłanek w nim zawartych jest konieczne dla realizacji skutku w postaci cofnięcia zezwolenia. Nadto należy zwrócić uwagę, że obowiązywanie norm art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych może budzić istotne wątpliwości w aspekcie jego zgodności o zasadami prawa wspólnotowego w zakresie ingerencji w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej oraz swobodę przepływu towarów i usług. Także w zakresie jego oceny jako przepisu technicznego i co za tym idzie notyfikacji wymaganej przez przepisy Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.). Wątpliwości tych nie rodzi art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych odpowiadający, jak wyżej podkreślono, poprzedniemu stanowi prawnemu. Z tych względów Sąd w niniejszym składzie, tak jak w sprawach już rozstrzygniętych a dotyczących tego samego problemu kwalifikacji prawej prezentuje zatem konsekwentnie stanowisko, że podstawą zastosowanej sankcji może być wyłącznie przepis art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (por. wyroki wydane w sprawach II SA/Go 524/11, II SA/Go 349/11, II SA/Go 4/11, II SA/Go 323/11 ) 8. Kolejną kwestią, która wymaga stanowczego rozstrzygnięcia jest wyjaśnienie, na tle takich samych stanów faktycznych, praktyki interpretacyjnej organów w odniesieniu do zakresu stosowanej sankcji. Mianowicie ten sam organ w niektórych z prowadzonych postępowań, wszczętych na skutek ustaleń kontrolnych poczynionych w stosunku do jednego lub co najwyżej kilku punktów urządzania gier, wydaje decyzje cofające zezwolenie w całości (obejmujące zatem ogół punktów gier danego podmiotu, w tym także niekontrolowanych) albo cofające w części (w odniesieniu do kontrolowanego punktu lub punktów), tak jak w niniejszej sprawie. Ta w oczywisty sposób doniosła dla strony różnica w stosowaniu nie jest w żaden sposób wyjaśniania, czy choćby sygnalizowana. Niewątpliwie godzi to w zasady praworządności, równości i zaufania. W niniejszej sprawie, podobnie zresztą jak w sprawie II SA/Go 524/11 rozpoznanej już przez niniejszy Sąd, doszło do konkurencji postępowań prowadzonych w stosunku do tego samego podmiotu i w tym samym przedmiocie. Otóż w sprawie II SA/Go 349/11, w której tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 8 września 2011 r. uchylił decyzje organów obu instancji, postępowanie prowadzone na skutek kontroli przeprowadzonej w dwóch punktach, w dniach [...] marca 2010 r. (punkcie nr 30 załącznika do decyzji zezwalającej oraz w tym co w niniejszej sprawie punkcie wymienionym w poz. 5 załącznika położonym w [...], objętym niniejszą sprawą, zakończyło się wydaniem w dniu [...] września 2010 r. decyzji cofającej skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w całości. Decyzję tę utrzymał w mocy ten sam organ w dniu [...] marca 2011 r. Tym samym, w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia [...] marca 2011 r. o cofnięciu zezwolenia w części, istniała już wydana ale jeszcze nie doręczona stronie decyzja ostateczna cofająca te same zezwolenie w całości, w tym, co jednoznacznie wynika z jej treści, zezwolenie na prowadzenie działalności w punkcie gier zlokalizowanym w [...], wymienionym pod poz. 5 załącznika. Takie postępowanie organu prowadzącego równolegle dwa postępowania krzyżujące się zakresem należy uznać za jaskrawe naruszenie wskazanych wyżej zasad praworządności i zaufania oraz zasady tożsamości sprawy administracyjnej. 9. Już z podanych wyżej racji wynika, że zachodziły podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Jednakowoż w odniesieniu się do kwestii przesłanek wymaganych przez mogący mieć zastosowanie w sprawie art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych należy wskazać, że przepis ten wymaga od organu samodzielnej oceny czy podmiot prowadzący działalność w zakresie objętym udzielonym zezwoleniem, dopuścił się naruszenia warunków wykonywania działalności określonych w zezwoleniu, zatwierdzonym regulaminie lub przepisach ustawy. Ustalenia w tym zakresie muszą być uznane za "rażące". Określenie rażącego charakteru jakiegoś zdarzenia lub zachowania wymaga uwzględnienia, że zawarty w pkt 2 art. 59 ustawy o grach hazardowych termin "rażące" jest nazwą nieostrą, a więc nieposiadającą w danym języku wyraźnej treści, pozwalającej stanowczo odróżnić jej desygnatów od innych nazw. Zwroty takie nazywane są niekiedy oceniającymi lub szacunkowymi, gdyż jako niedookreślone odsyłają do pewnych bliżej nie sprecyzowanych wzorów nawiązując do wartościującego sposobu postrzegania danej sytuacji (szerzej Z. Ziembiński: Wstęp do aksjologii dla prawników, Warszawa 1990, s. 214). Termin "rażący" definiowany jest w języku polskim jako cecha ujemna, dająca się łatwo stwierdzić, wyraźna, oczywista, bardzo duża lub niewątpliwa. W przedmiotowym przepisie chodzi zatem o takie działania lub zaniechania podmiotu prowadzącego działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, które w sposób niewątpliwy i oczywisty pozostają w sprzeczności z warunkami jej wykonywania określonymi w zezwoleniu, zatwierdzonym regulaminie lub przepisami ustawy. Z treści uzasadnienia obu decyzji widoczne jest, że ocena taka nie została przez organy dokonana. Z motywów jakie ujawniono można jedynie wnosić, że sam fakt przekroczenia na danym automacie dozwolonej stawki wyczerpał hipotezę rozważanego przepisu. Stanowisko to jest błędne, gdyż stwierdzenie, że dany automat o niskich wygranych umożliwia stosowanie stawek wyższych niż określone we właściwych przepisach prawa, stanowi jedynie okoliczność faktyczną. Natomiast przypisanie tej okoliczności cechy "rażącego" naruszenia warunków określonych w zezwoleniu lub regulaminie, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności wymaga, poza stwierdzeniem faktu dokonania oceny charakteru oraz stopnia tego naruszenia. Tym samym Sąd w niniejszym składzie nie podziela poglądu przedstawionego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 20 kwietnia 2011 r., w sprawie o sygn. akt II SA/Go 878/10, że tylko stwierdzenie, iż na danym automacie możliwa jest gra o stawki wyższe niż ustawowe stanowi rażące naruszenie warunków zezwolenia, bez konieczności badania przyczyn takiego stanu rzeczy i okoliczności temu towarzyszących. Taka interpretacja nie tylko pomija stopniowalność przypadków naruszenia prawa lub zezwolenia ale również nie dostrzega różnicy między treścią przepisów art. 138 ust. 3a art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. W ocenie niniejszego Sądu zastosowanie sankcji wynikającej z przepisu art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie przyczyn stwierdzonego stanu rzeczy i innych okoliczności faktycznych mających wpływ na zindywidualizowanie odpowiedzialności podmiotu w celu ustalenia czy to czynności lub zaniechania tego podmiotu mogą być uznane w tym zakresie jako "rażące". 10. Odnosząc się do niepełności ustaleń niezbędnych do zastosowania art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych należy wskazać, że choć eksperyment jest jednym z istotnych i dopuszczalnych dowodów, służących ustaleniu stanu faktycznego w sprawie nie może być on dowodem jedynym. Jego wynik nie daje bowiem odpowiedzi na pytania potrzebne do oceny charakteru naruszenia przez stronę norm rozważanego przepisu. Z protokołu opisu eksperymentów nie wynika jakie przyczyny spowodowały stwierdzone nieprawidłowości i kogo oraz w jakim stopniu one obciążają. Jest to okoliczność istotna, bo choć stwierdzono nienaruszenie plomb na urządzeniach, nie została rozważona relacja wyniku eksperymentu do sporządzonej dla każdego z tych urządzeń opinii technicznej oraz decyzji rejestracyjnej. Podkreślić tu należy, że procedura wprowadzenia automatu do gier o niskich wygranych do użytkowania była poddana ścisłej reglamentacji i kontroli organów podatkowych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie kontroli działania przedmiotowego automatu do gier o niskich wygranych, zgodnie z przepisem art. 15b ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie (...) gier na automatach o niskich wygranych, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego (do 30 października 2009 r. ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 15b ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych). W przepisie art. 16 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ustawodawca zawarł delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia, mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, szczegółowych warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. W wykonaniu powyższej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm. – dalej jako rozporządzenie) i w jego rozdziale 3 określił warunki eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier. Zgodnie z § 7 tego rozporządzenia warunkiem dopuszczenia automatu do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium RP jest rejestracja takiego automatu na podstawie badania, o którym mowa w § 8. Na podstawie przepisu art. 144 ustawy o grach hazardowych wskazane wyżej rozporządzenie, jako akt wykonawczy wydany na podstawie upoważnienia określonego w art. 16 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych pozostał w mocy po dniu 1 stycznia 2010 r. W dacie orzekania przez organy w niniejszej sprawie rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, nadal zatem regulowało zasady eksploatacji i użytkowania automatów do gier. Zakres badań przedmiotowych automatów określał § 8 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz.U. Nr 36, poz. 280) stanowiąc, że badanie poprzedzające rejestrację polega na sprawdzeniu, czy konstrukcja automatu zapewnia, między innymi, prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwienie przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane oraz prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwienie uzyskania jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Po przeprowadzeniu badania poprzedzającego rejestrację automatu jednostka badająca (upoważniona przez ministra do spraw finansów publicznych - § 8 ust. 1 rozporządzenia) wydaje opinię techniczną, zawierającą m.in. nazwę programu gry, wskazanie miejsca założenia plomb zabezpieczających oraz wzór plomb, wynik badania technicznego, termin ważności opinii technicznej – w przypadku automatu do gier o niskich wygranych także wskazanie jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze (§ 8a ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia). W przypadku dostosowania przez podmiot prowadzący gry na automatach o niskich wygranych automatu do wymogów, o których mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, jednostka badająca potwierdza prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej w wydanym uzupełnieniu do opinii technicznej § 8a ust. 3 rozporządzenia). Według § 9 ust. 1 rozporządzenia, po wydaniu przez jednostkę badającą opinii technicznej zawierającej pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego ich rejestrację, na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne, wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Wniosek o rejestrację każdego automatu lub urządzenia do gier składa się w dwóch egzemplarzach. Do wniosku dołącza się opinię techniczną zawierającą pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego ich rejestrację i kopię zezwolenia, na prowadzenie działalności. Zgodnie z § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia w celu potwierdzenia rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje na wniosku, o którym mowa w § 9, poświadczenia rejestracji, w którym wskazuje numer rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Poświadczenie rejestracji stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier. 11. Z przywołanych unormowań wynika, że zarówno badanie, jak i opinia techniczna danego automatu do gier o niskich wygranych powinny odnosić się do maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. Wobec powyższego należy dokonać pod kątem powyższych wymogów oceny opinii technicznej poprzedzającej rejestrację spornego automatu o niskich wygranych, w szczególności porównania przebiegu gry określonej zapewne w tej opinii, lub dalszych dokumentach rejestracyjnych. Wobec zróżnicowanego charakteru automatów do gier i istniejących często trudności interpretacyjnych, co jest wygraną, co oznacza w danym przypadku "jedna gra," "stawka za jedna grę" zagadnienia te nie mogą pozostać poza kwestią oceny organu i winny stanowić także przedmiot ustaleń. W tym zakresie organ niezasadnie i z naruszeniem art. 188 Ordynacji podatkowej pominął wnioski dowodowe strony zgłoszone w postępowaniu, wskazując, że nie są one kwestionowane. Jednakże w świetle szczególnej kwalifikacji przewidzianej w pkt 2 art. 59 wnioski płynące z analizy tych dokumentów, a także w razie takiej potrzeby zeznań osób je sporządzających mogą mieć znaczenie dla oceny faktu naruszenia przez skarżącą warunków zezwolenia, regulaminu lub ustawy oraz określenia jego stopnia. W szczególności, gdyby postępowanie dowodowe ujawniło nieprawidłowości innych podmiotów w zakresie działania przedmiotowych automatów, w tym także procedury rejestracyjnej. Odnosząc się do zastosowanej przez organy procedury badania automatu trzeba mieć także na względzie, że w nowelizacji wynikającej z ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 134, poz. 779) do przepisów ustawy o grach hazardowych dodano art. 23b określający procedurę "badania sprawdzającego" automatu, co do którego istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie. Badanie to przeprowadza specjalistyczna jednostka badająca. Wprawdzie w dacie przeprowadzenia eksperymentu przepisy nowelizacji nie obowiązywały ale z ogólnych zasad procesowych należy wywodzić, że przy tak daleko idącym skutku oraz kwalifikowanej postaci działania lub zaniechania celowe było zasięgnięcie wiadomości specjalnych, dotyczących zarówno przekraczania na danych urządzeniach stawek maksymalnych, jak i technicznych przyczyn tego stanu rzeczy. Jak wskazuje na to analiza orzecznictwa praktyka powoływania biegłych w tego typu sprawach jest aprobowana (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 11 maja 2011 r., I SA/Bk 758/10). Tym bardziej, że już w pisemnych zastrzeżeniach strony do protokołów kontroli wyniki eksperymentu zostały wprost zakwestionowane. 12. Zgodnie z przepisem art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Z zasady prawdy obiektywnej wynika zatem obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy. Zasada ta skonkretyzowana jest w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczącym postępowania dowodowego. W sprawie oba te przepisy zostały przez organy podatkowe naruszone, ponieważ nie podjęły one wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności przez poczynienie ustaleń niezbędnych do oceny charakteru wskazanego w art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub ustawy, w tym kwestii związanych z procedurą rejestracyjną przedmiotowych automatów. Kwestie te rzutują także na wady uzasadnienia wydanych decyzji, które w odniesieniu do wskazanego przez prawo materialne wymogu, nie zawierają wyjaśnienia prawnego ani oceny dowodów wymaganej przepisami prawa (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Z tych przyczyn zakres przeprowadzonego postępowania dowodowego w sprawie został niezasadnie ograniczony tylko do eksperymentu stwierdzającego możliwość prowadzenia na danym automacie gry za stawkę wyższą niż przewidziana w art. 2 ust. 2b ustawy grach i zakładach wzajemnych, a więc tylko bazowego faktu prawotwórczego bez dociekania okoliczności koniecznych dla zbadania okoliczności w jakich on powstał lub jego przyczyn. Z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika zasada zupełności (kompletności) materiału dowodowego. Organy mają obowiązek dążyć, aby materiał był zupełny, to jest aby zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowił pełną, spójną i logiczną całość. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego oznacza, że organy podatkowe nie mogą ograniczyć się do przeprowadzenia tylko niektórych dowodów, kierując się z góry przyjętym założeniem, że inne dowody są zbędne. Nie mogą zatem selekcjonować dowodów, które są podstawą ustaleń faktycznych i gromadzić tylko tych, które przybliżają z góry założony cel oparty na błędnej wykładni prawa materialnego. 13. Wskazać również należy, na co zwrócono już uwagę orzecznictwie sądów administracyjnych, że wbrew stanowczym stwierdzeniom organów zdefiniowanie powoływanych przez nie terminów, zwłaszcza zwrotu "jedna gra" budzi wątpliwości wobec braku tzw. definicji ustawowej (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 26 lipca 2011 r., II SA/Bk 142/11 i II SA/Bk 143/11, w których wyrażono zresztą podobną ocenę prawną w tożsamym stanie faktycznym). Zgodzić należy się z poglądem, że prawidłowość oceny stanu faktycznego z punktu widzenia przesłanki "rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub przepisów prawa" wymaga jednoznacznego ustalenia znaczenia terminów "stawka za grę" lub "jedna gra". W powołanej sprawie wskazano bowiem, że istnieje – w oparciu o wykładnię art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, a także w oparciu o sposób funkcjonowania tylko jednego automatu - możliwość przyjęcia różnorodnych interpretacji terminów "początek gry", "stawka" lub "maksymalna stawka". Bez rozstrzygnięcia tej kwestii nie sposób przypisać podmiotowi cechy rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub prawa, skoro istnieją wątpliwości co do rozumienia istotnych dla tej kwalifikacji zwrotów, zawartych w treści przepisów prawa lub regulaminie gry albo decyzji udzielającej zezwolenie. 14. Podsumowując uchybienia organu, ponad rozważone w pkt 8 niniejszego uzasadnienia, stwierdzono że stanowią one: - naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 59 pkt 2 i art. 138 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych lub błędne zastosowanie art.138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych - naruszenie prawa procesowego, to jest art. 120, 121, 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 p.p.s.a. należało skargę uwzględnić, uchylając decyzje organów obu instancji. Rozpoznając sprawę ponownie organ winien uwzględnić wyrażoną wyżej ocenę prawną i wskazania, w szczególności w zakresie rozumienia zastosowanych przepisów prawa oraz uzupełnienia postępowania dowodowego w sprawie, zmierzających do ustalenia okoliczności istotnych ze względu na przesłanki art. 59 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach należnych skarżącej na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.