I SA/Kr 1009/12

Sygn. akt I SA/Kr 1009/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 października 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2012 r., sprawy ze skargi A.W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 kwietnia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 20 kwietnia 2012 r. nr [...] po rozpatrzeniu odwołania A. W. (dalej: skarżącego), Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: O.p.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. Skarżący prowadził w 2008 r. działalność gospodarczą pod firmą "S". W następstwie kontroli podatkowej przeprowadzonej u skarżącego w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego wszczęto względem skarżącego postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008. Zostało ono zakończone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 grudnia 2011 r. określającą skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w wysokości 3.559,00 zł. Organ ustalił, że skarżący nie prowadził żadnych ewidencji na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, a ponadto nie posiada kopii wystawionych przez siebie faktur VAT jak również większości faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług w 2008 r. W związku z brakiem ksiąg podatkowych, organ pierwszej instancji uznał, że faktury ujawnione w toku kontroli podatkowej nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a co za tym idzie, wskazane w nich przychody i wydatki nie dowodzą rzeczywistego obrotu skarżącego w roku 2008. W tym więc zakresie organ ustalił przychód skarżącego w drodze oszacowania. Organ zaliczył do przychodów podlegających opodatkowaniu wartości netto ze sprzedaży samochodów osobowych wykorzystywanych na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżący odwołał się od w/w. decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W odwołaniu zarzucono organowi pierwszej instancji naruszenie art. 199 a § 3 O.p. oraz dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych. Zaskarżoną decyzją z dnia 20 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne i zapatrywania prawne wyrażone w decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, iż faktury wystawione przez skarżącego na łączną kwotę ponad 2.000.000 zł nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podobnie jak organ pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że za takim ustaleniem przemawia brak duplikatów faktur oraz dokumentacji związanej z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą (w tym np. dokumentacji związanej z wynagradzaniem pracowników czy transakcjami z podwykonawcami). Organ zwrócił uwagę, że w żadnym z badanych przypadków rzekomych transakcji, nie doszło do zatrzymania przez zleceniodawcę kaucji gwarancyjnej na poczet ewentualnych roszczeń, a okoliczność ta jest sprzeczna z praktyką przyjętą w obrocie. Organ odwoławczy stwierdził więc, że Naczelnik Urzędu Skarbowego trafnie oszacował przychód skarżącego na 233.283,60 zł, opierając się zwłaszcza na posiadanych dokumentach oraz zeznaniach skarżącego. Koszty uzyskania przychodu, ustalono na kwotę 211.253,12 zł, a wynikały z wydatków na zakup samochodów, materiałów odsprzedanych, narzędzi i innych materiałów oraz związanych z leasingiem samochodu osobowego. Ustalenia te doprowadziły do trafnego przyjęcia, iż podatek należny wyniósł 3.559,00 zł. Pismem z dnia 4 czerwca 2012 r. A. W. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę (sprecyzowaną ostatecznie pismem z dnia 12 lipca 2012 r.) na w/w. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania podatkowego. W skardze sformułowano zarzut nieprawidłowej oceny materiału dowodowego i naruszenia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, organ podatkowy powinien był zwrócić się do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w związku z wątpliwościami w zakresie tego, czy skarżący dokonywał czynności prawnych dla pozoru (skarżący powołał się w tym zakresie na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn. akt IV CSK 261/09). W przekonaniu skarżącego, samodzielne ustalenia organu podatkowego w w/w. zakresie doprowadziły do nieprawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia bądź stwierdzenie jego nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria nie wykazała, by zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej naruszała obowiązujące prawo w sposób uzasadniający jej uchylenie. Wedle akcentowanego w skardze stanowiska skarżącego, po stronie organu podatkowego wystąpiły wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego (sprzedaży opodatkowanej), w związku z czym winien on na podstawie art. 199 a § 3 O.p. wystąpić do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę wskazuje w związku z tym , iż przywołany przepis stanowi, że jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym , art. 199 a § 3 O.p., stanowi dopełnienie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które determinują kierunek oraz sposób prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego. W myśl tych przepisów organ podatkowy jest zobowiązany do wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 O.p.), co oznacza również obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.), a następnie dokonania swobodnej jego oceny (art. 191 O.p.). To powoduje, że organ podatkowy pomimo wprowadzonej regulacji art. 199 a § 3 O.p., nie został zwolniony z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa podatkowego oraz oceny skutków prawno-podatkowych, jakie one wywierają. Z tych powodów, obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie tego przepisu powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości, co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Wątpliwości takie istnieją, gdy zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej (np. gdy zeznania stron są rozbieżne) oraz ustalenia jej rzeczywistej treści, a tym samym nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy (por. wyroki NSA: z dnia 6 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 240/08, z dnia 18 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1135/08, z dnia 21 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 611/09, z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1305/10 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym kontekście, Sąd przychylił się do spostrzeżeń zawartych w odpowiedzi na skargę, iż omawiany art. 199 a § 3 O.p. nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż spór nie dotyczy ustalania treści oświadczeń woli strony skarżącej i jej kontrahenta, a jedynie wykonania obowiązków (podatkowych) wynikających z łączącego ich stosunku prawnego. Wypada więc powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, iż skoro sam fakt zawarcia umowy nie jest kwestionowany, a jedynie poniesienie wydatków wynikających z faktur wystawionych na jej podstawie – to wystąpienie do sądu powszechnego w trybie art. 199 a § 3 O.p., o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego byłoby bezcelowe (por. wyrok NSA z 30 września 2010 r., II FSK 855/09 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Niezasadny był również stawiany przez skarżącego generalny zarzut nieprawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. W ocenie sądu w pierwszej kolejności, w związku z takim twierdzeniem, należy zwrócić uwagę na fakt nieprowadzenia przez podatnika ksiąg podatkowych obejmujących rok 2008. Odstąpienie od realizacji tego obowiązku pociągnęło daleko idące skutki, dotkliwe zwłaszcza dla skarżącego. Nie tylko bowiem uzasadniło ustalenie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze oszacowania, ale faktycznie determinowało negatywnie kwestie udowodnienia przezeń , iż faktury ujawnione w toku kontroli podatkowej odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Skarżący nie prowadził przy tym innej dokumentacji dotyczącej transakcji zawieranych w 2008 r. i nie był w stanie wskazać żadnych osób, które były świadkami w/w. czynności. Skarżący, choć winien być żywotnie zainteresowany przyjęciem przez organy podatkowe ustaleń zgodnych z prawdą obiektywną, nie podjął w tym celu odpowiednich kroków (oświadczając, iż nie pamięta danych podmiotów, z którymi współpracował w zakresie opodatkowanych czynności, a także niszcząc posiadane faktury po finansowym rozliczeniu transakcji). Choć zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zaś w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, to jednak należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym powtórzyć, iż w/w. przepisy nie obciążają organu podatkowego nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania dowodów (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1291/10, LEX nr 1104096) ,ani nie zwalniają podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy; tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów (zob. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1269/10, publ. http://orzezenia.nsa.gov.pl). Nie można też przyjąć, że wobec bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach (por. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1451/10, LEX nr 1121049). Zgodzić się należy z zawartym w odpowiedzi na skargę stwierdzeniem , iż podatnik prowadzący działalność gospodarczą winien wykazać należytą dbałość o własne interesy, weryfikując wiarygodność swoich kontrahentów. Istotnie bowiem, tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1542/11 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl – i powołane w nim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE). Realiach rozpoznawanej sprawy – co jednoznacznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego - o dbałości takiej nie może być mowy. Reasumując , w toku postępowania podatkowego zgromadzono obszerny materiał dowodowy, który został poddany ocenie realizującej kryteria wskazane w Ordynacji podatkowej. Należy bowiem pamiętać, że podstawą merytoryczną kwestionowanej decyzji były jednoznaczne wyniki kontroli podatkowej przeprowadzonej u skarżącego oraz częściowo u jego kontrahentów. Materiał ten został wszechstronnie przeanalizowany, a wyprowadzone wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Wobec powyższego sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji. (art. 134 p.p.s.a.). Z tych przyczyn, na zasadzie art. 151 ustawy o p.p.s.a. skargę oddalono.