I SA/Kr 483/14

|Sygn. akt I SA/Kr 483/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2014 r., sprawy ze skargi E.P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 stycznia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn, - skargę oddala - Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 5 grudnia 2011r. nr [...] E.P. umorzenia w całości zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn wynikającej z decyzji własnej z 8 czerwca 2011r. nr [...],[...] i [...] w kwocie łącznej 41.564,00 zł, umorzenia w części zaległości podatkowej w tym podatku tj. w łącznej kwocie 28.867,18 zł oraz odmawiającej umorzenia w całości odsetek za zwłokę tj. w wysokości 303,00 zł od zaległości podatkowej wynikającej z powyższych decyzji. Organ pierwszej instancji powołując się na opinię Prezydenta Miasta K. uznał, że aktualna sytuacja finansowa strony nie może skutkować obowiązkiem przyznania wnioskowanej ulgi. Strona posiada majątek, który umożliwia egzekucję zaległego zobowiązania, co powoduje, że umorzenie zaległości podatkowych byłoby przedwczesne. Po rozpatrzeniu odwołania E. P., Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 23 lutego 2012r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zaznaczył, że zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, umorzenie zaległości podatkowej stanowiącej w całości dochód gminy może wystąpić wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. W przedmiotowej sprawie postanowieniem z 25 października 2011r. nr [...] Prezydent Miasta K. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej uznając, że w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu strony, jednak argumenty zawarte we wniosku nie wyczerpują znamion art. 67a§1 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę na to, że zaległość powstała w wyniku darowizn pieniężnych poczynionych na rzecz wnioskodawczyni przez jej matkę, ojca i siostrę, przeznaczonych na zakup mieszkania. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie miały miejsca okoliczności wyjątkowe, niezależne od sposobu postępowania strony, wpływające na jej życie, zdrowie lub możliwości zarobkowe w ten sposób by długotrwale lub całkowicie niweczyły jej zdolność do uiszczenia należnego podatku. Wskutek skargi, wniesionej przez E.P., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2013r., sygn. akt I SA/Kr 506/12, uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 23 lutego 2012r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji (punkt I wyroku), a nadto uchylił postanowienie Prezydenta Miasta K. z 25 października 2011 r. Nr [...] (punkt II wyroku). Sąd zwrócił uwagę, że zgoda przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego jest jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem. Jej niewyrażenie skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi. Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Możliwość oceny legalności postanowienia przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego istnieje w ramach rozpoznawania skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, w przedmiocie zastosowania ulgi płatniczej odnośnie podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Sąd, dokonując oceny obu decyzji oraz postanowienia Prezydenta Miasta K. z 25 października 2012r. nr [...] uznał, że wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187§1, art. 191 i art. 210§4 o.p. Organy oceniając zgromadzony materiał dowodowy, dostrzegły trudną sytuację materialną skarżącej, czemu dały wyraz w stwierdzeniu, że należało uznać za spełniające przesłankę "ważnego interesu" przemawiającego za udzieleniem ulgi w żądanym zakresie. Podstawą odmowy umorzenia zaległości podatkowej było natomiast stwierdzenie organów, że jednak argumenty zawarte we wniosku nie wyczerpują znamion z art. 67a o.p. dających podstawę do umorzenia zaległości podatkowej. Takie twierdzenie Sąd uznał za wewnętrznie sprzeczne. W uzasadnieniu wyroku wskazano też, że organ w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy zapłata zaległości sprawi, że podatnikowi pozostaną środki zapewniające minimum egzystencji. Jeżeli tak, to powinien w sposób jednoznaczny wskazać, z jakiego majątku powinno to nastąpić bez uszczerbku dla egzystencji podatniczki. Odnoszenie się przez organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia do przyszłych i hipotetycznych możliwości płatniczych skarżącej jest wadliwe i nieuzasadnione. W wyroku znalazły się wskazania, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny wziąć pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, zbadać realne możliwości spłaty zaległości podatkowej w kontekście przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie zaś wyniki owej analizy zawrzeć w uzasadnieniu sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210§4 o.p. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję znak [...], odmawiając umorzenia w całości spornej zaległości. W podstawie prawnej wskazano art. 207, art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Organ opisał dotychczasowy przebieg postępowania. Następnie omówił ustalony stan faktyczny, wskazując że E.P. pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z mężem, mieszkają w należącym do niej mieszkaniu. Opisana została sytuacja rodzinna, zdrowotna, zarobkowa i majątkowa skarżącej. Dalej Naczelnik Urzędu Skarbowego omówił przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, zaznaczając, że w niniejszej sprawie jedną z niezbędnych przesłanek była zgoda Prezydenta Miasta K, albowiem wpływy z podatku od spadków i darowizn stanowią dochód własny gminy. Prezydent Miasta K. wydał w dniu 25 września 2013r. postanowienie znak [...], w którym nie wyraził zgody na umorzenie spornej zaległości podatkowej. Uzasadnienie postanowienia organu samorządu terytorialnego zostało obszernie omówione w dalszej części decyzji. Organ podatkowy wskazał, że Prezydent uwzględnił sposób powstania zaległości, zaznaczając, że E. P. nie odwoływała się od decyzji wymiarowych. Brak wiedzy nie może być jednak powodem zwolnienia z obowiązku zapłacenia należnego podatku. Prezydent uznał jednocześnie, że sytuacja materialna rodziny skarżących nie należy do najgorszych. Skarżąca jest w stanie wygospodarować kwotę pieniężną, stwarzającą realne możliwości powolnej spłaty zaległości podatkowej przez układ ratalny. Po zrelacjonowaniu treści postanowienia Prezydenta Miasta Kl., organ podatkowy zauważył dodatkowo, że powstanie zobowiązania podatkowego nie było niezależne od woli strony. Odnośnie kwestii braku uzyskania informacji o podatku od notariusza, Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że strona może dochodzić swoich praw na drodze postępowania cywilnego. Organ uznał też, że w niniejszej sprawie za pozytywnym załatwieniem sprawy nie stoi interes publiczny. E. P. wniosła w terminie odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzuciła naruszenie art. 12 § 6 pkt 2 w zw. z art. 140 § 1, art. 67 § 1 pkt 3, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Podniosła, że organ nie zachował wyznaczonego terminu załatwienia sprawy. Wskazała też, że nie uwzględniono kosztów wyżywienia, zakupu odzieży, kosmetyków, środków czystości. Możliwość ubiegania się o rozłożenie należności na raty jest jej zdaniem całkowicie nierealna. Mąż skarżącej jest nie tylko bezrobotny, ale i ciężko chory. E.P. podała też, że nie może obecnie korzystać z pomocy rodziców. Jeśli zaległość nie zostanie umorzona, będzie musiała skorzystać z pomocy opieki społecznej, co oznacza, że za umorzeniem przemawia interes publiczny. Decyzją znak [...], wydaną dnia 22 stycznia 2014r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy omówił przebieg postępowania. Następnie zauważył, że w sprawie podjęto wszelkie działania, niezbędne dla wyjaśnienia jej stanu faktycznego, zgromadzono i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił przesłanki umorzenia zaległości, wynikające z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., zaznaczając, że instytucja ta opiera się na uznaniu administracyjnym. Omówił znaczenie terminów "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W uzasadnieniu opisano, w jaki sposób doszło do powstania zaległości podatkowej. Organ wskazał, że podatek od spadków i darowizn ma charakter majątkowy. Wskazał też, że podatek ten stanowi w całości dochód jednostek samorządu terytorialnego, zatem organ podatkowy musi uzyskać stanowisko właściwego organu takiej jednostki, przy czym umorzenie zaległości może nastąpić wyłącznie za zgodą takiego organu. W niniejszej sprawie Prezydent Miasta K. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Oznacza to brak możliwości pozytywnego załatwienia wniosku E.P. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej omówił argumenty, powołane przez skarżącą we wniosku. Jego zdaniem problemy zdrowotne strony i jej małżonka wypełniają przesłankę ważnego interesu podatnika, co jednak nie może automatycznie przesądzić o przyznaniu ulgi. Przedmiotowa zaległość nie jest wynikiem działania czynników niezależnych od strony, ale konsekwencją nie wywiązania się z obowiązku podatkowego, określonego w ustawie. Nieznajomość przepisów prawa, niewiedza czy zaniedbanie strony nie mogą zwalniać z obowiązku podatkowego. Organ podatkowy zgodził się także ze stwierdzeniem Prezydenta Miasta K., że aktualna sytuacja finansowa i majątkowa skarżącej nie należy do najgorszych, choć nie przystaje do wysokości przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. Bezsprzecznie uniemożliwia jednorazową zapłatę zobowiązania, jednak strona posiada realne możliwości spłaty zaległości w dogodnych ratach. Nadto sytuacja finansowa strony w porównaniu do lat 2011-2012 znacznie się polepszyła. Strona jest właścicielem mieszkania o znacznej wartości rynkowej, co może stanowić zabezpieczenie przedmiotowej należności podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej umorzenie przedmiotowej zaległości stałoby w sprzeczności z interesem publicznym, byłoby również przedwczesne. E.P. wniosła w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Domagała się uchylenia decyzji organów obu instancji, nadto uchylenia postanowienia Prezydenta Miasta K. z dnia 25 września 2013r., znak [...] oraz zasądzenia kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 67a § 1 pkt 3, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. Zaznaczyła, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy uzyskałaby pozytywne rozstrzygnięcie odnośnie rozłożenia zaległości na raty. Podniosła, że od lutego 2014r. osiąganie dochodu z umowy najmu nie jest możliwe, ponieważ spodziewa się dziecka – co organy pominęły w swoich ustaleniach. W razie konieczności sprzedania mieszkania i po uregulowaniu zaległości skarżąca miałaby znaczne problemy z zakupem mniejszego mieszkania. Skarżąca podniosła też, że przyczyny powstania zaległości podatkowej nie są istotne z punktu widzenia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Stosownie do art. 67a § 1 o.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jak wskazano w zaskarżonych decyzjach, przyznanie ulg, wymienionych w powołanym przepisie objęte jest tzw. uznaniem administracyjnym. Oznacza to, że w braku zaistnienia ustawowych przesłanek (w tym wypadku: uzasadnionego interesu podatnika lub interesu publicznego) przyznanie ulgi nie jest możliwe. Natomiast nawet spełnienie określonej w tym przepisie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie oznacza powstania po stronie organów podatkowych obowiązku udzielenia ulgi, a jedynie stwarza możliwość jej udzielenia (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2014r., sygn. akt II FSK 267/12, Lex Omega nr 1457606 oraz z dnia 8 marca 2012r., sygn. akt II FSK 1602/10, Lex Omega nr 1137532). W orzecznictwie podkreśla się jednak, że rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 29 czerwca 2011r., sygn. akt II FSK 227/10, Lex Omega nr 1083048 oraz z dnia 13 listopada 2007r., sygn. akt II FSK 1353/06, Lex Omega nr 1371950, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 28 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Ke 422/13, Lex Omega nr 1426494). Uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego, organ musi przedstawić jasną i przekonywującą argumentację, zarówno co do faktów, jak i prawa. Innymi słowy, uznając, że podatnik znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 3213/12, Lex Omega nr 1450227). Zaznaczyć również należy, że sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 o.p., w którym ustawodawca używa pojęć nieostrych, nie daje podstaw do przyjęcia, iż istnieje ściśle określony katalog okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 7 maja 2014r., sygn. akt II FSK 1158/12, Lex Omega nr 1481419 oraz z dnia 23 kwietnia 2013r., sygn. akt II FSK 1813/11, Lex Omega nr 1336963). W omawianym przepisie ustawodawca uzależnił możliwość przyznania ulgi od spełnienia przesłanki interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika. Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 lipca 2010 r., I SA/Bk 156/10, Lex Omega nr 590320). Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś – nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych. Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001, I SA/Ka 577/00, Lex Omega nr 47500). Z kolei ważny dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko z osiąganych dochodów, ale także z posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013r., sygn. akt I SA/Ke 615/13, Lex Omega nr 1426544). Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, POP 2000, z. 6, poz. 168). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., III SA 2919/03, POP 2005, z. 4, poz. 89). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., I SA/Łd 173/09, LEX nr 534559). Ustalenia faktyczne w zakresie realizacji przesłanek przyznania ulgi muszą odpowiadać wszystkim wymogom, wynikającym z przepisów postępowania podatkowego. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 120 o.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a stosownie do art. 122 o.p., w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 180 § 1 o.p. nakazuje dopuszczenie w charakterze dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Stosownie do art. 188 o.p. żądnie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Art. 187 § 1 o.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, zaś art. art. 191 o.p. obliguje do ocenienia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, a zatem do dokonania swobodnej oceny materiału dowodowego, z uwzględnieniem wskazań logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego. Przepis ten znajduje rozwinięcie w art. 210 § 1 i § 4 o.p., w myśl których decyzja musi zawierać między innymi uzasadnienie faktyczne, w którym należy wskazać fakty uznane za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono przymiotu wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W niniejszej sprawie istotne znaczenie ma również to, że zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2014r., poz. 1115), w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. W niniejszej sprawie zaległość powstała w podatku od spadków i darowizn, który w całości jest dochodem gminy (Gminy Miejskiej K.). Dla organów podatkowych wiążące było więc stanowisko organu współdziałającego - Prezydenta Miasta K., który postanowieniem z dnia 25 września 2013r., znak [...] nie wyraził zgody na przyznanie ulgi. Ponieważ postanowienie takie nie podlega odrębnemu zaskarżeniu (art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego), jest ono kontrolowane przez Sąd podczas rozpoznawania skargi na decyzje organów podatkowych w przedmiocie przyznania ulgi. W niniejszej sprawie Sąd dokonał zatem analizy zgodności z prawem zarówno decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak i postanowienia organu współdziałającego. Wszystkie poddane kontroli akty administracyjne uznać należało za odpowiadające prawu. Organy administracji dokładnie ustaliły w niniejszej sprawie stan faktyczny, w szczególności w odniesieniu do warunków zdrowotnych, majątkowych, zarobkowych i rodzinnych skarżącej. Wskazały również na charakter podatku od spadków i darowizn, na fakt, że E.P. otrzymała w drodze darowizny znaczne sumy pieniężne, stąd też dysponowała stosowną sumą pieniężną na uregulowanie należności. Decyzji wymiarowych, dotyczących tego podatku, nie kwestionowała. Na podstawie ustalonych faktów trafnie przyjęto, że w sprawie za uwzględnieniem wniosku E.P. przemawia ważny interes podatnika. Wniosek ten organy (podatkowe oraz współdziałający) wyprowadziły z ustaleń odnośnie warunków rodzinnych, w szczególności zaś problemów zdrowotnych skarżącej i jej męża. Jednak ustalenie, że za udzieleniem ulgi przemawia jedna z przesłanek, wymienionych w art. 67a § 1 o.p. nie zwalniało organów administracji publicznej od analizy kwestii interesu publicznego, jak również od rozważenia w ramach uznania administracyjnego, czy nawet w takim wypadku ulga winna zostać przyznana. W ocenie Sądu w realiach niniejszej sprawy uznać należało, że za umorzeniem spornych zaległości nie przemawia interes publiczny. Sąd nie podziela zarzutów skargi, jakoby sposób powstania zaległości podatkowej pozostawał bez wpływu na kwestię przyznania ulgi. Jak podnosi się słusznie w orzecznictwie, ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej, w szczególności zaś w zakresie przesłanki interesu publicznego. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w tym przepisie, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 30 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gl 807/10, Lex Omega nr 990716). Skoro zasadą jest płacenie podatków, to organ, w przypadku ubiegania się o ich umorzenie, ma prawo oceniać także to, w jaki sposób doszło do powstania zaległości (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 24 kwietnia 2013r., sygn. akt I SA/Ol 727/12, Lex Omega nr 1316464). Kwestię przyznania ulgi w zapłacie należności podatkowych (również umorzenia zaległości podatkowych) należy rozpatrywać nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji finansowej podatnika, ale także z uwzględnieniem przyczyn doprowadzenia do ich istnienia. Nie bez znaczenia pozostają bowiem okoliczności związane z powstaniem przedmiotowej zaległości podatkowej, które są jednymi z najistotniejszych z punktu widzenia omawianej ulgi (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 3 października 2012r., sygn. akt I SA/Sz 460/12, Lex Omega nr 1225609). Oprócz kwestii związanych z okolicznościami powstania zaległości, organy słusznie przyjęły, że stan majątkowy i zarobkowa sytuacja skarżącej nie pozwala wykluczyć stopniowego regulowania należności wobec jednostki samorządu terytorialnego. Zwróciły też uwagę na to, że sytuacja zarobkowa E.P. na odcinku kilku lat uległa pewnej poprawie. Niezależnie od stanowiska organu, Sąd pragnie podkreślić dodatkowo, że skarżąca jest osobą młodą i zaczynającą dopiero życie zawodowe. Interes publiczny przemawia wobec tego za tym, aby przyswoiła sobie, iż należności publicznoprawne należy regulować zgodnie z przepisami. Jednocześnie umorzenie spornej zaległości w wypadku osoby tak młodej byłoby działaniem niewychowawczym. W uzupełnieniu dotychczasowych rozważań Sąd wskazuje, że oceniał prawidłowość decyzji oraz spełnienie przesłanek z art. 67a § 1 o.p. na dzień wydania decyzji organu odwoławczego, tj. na dzień 22 stycznia 2014r. Jeżeli sytuacja skarżącej uległa istotnej zmianie, np. wskutek urodzenia dziecka, to ani ostateczne decyzje, kontrolowane w postępowaniu sądowym ani niniejszy wyrok nie stoją na przeszkodzie złożeniu nowego wniosku. Jak podnosi się bowiem w orzecznictwie, w postępowaniu mającym za przedmiot przyznanie ulg podatkowych, umorzenie zaległości podatkowych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p., wydanie decyzji odmownej nie stwarza stanu powagi rzeczy osądzonej w tym sensie, iż w przypadku istotnej zmiany sytuacji wnioskodawcy możliwe jest ponawianie wniosku o przyznanie takiej ulgi, w oparciu o inne, zmienione okoliczności faktyczne (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2013r., sygn. akt II FSK 1039/11, Lex Omega nr 1341485). Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.