I SA/Łd 325/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] w sprawie określenia Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 71.282 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w S. na której znajdują się budynki biurowe i przemysłowe. Spółka nie zadeklarowała nieruchomości do opodatkowania, pomimo ciążącego na niej obowiązku złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości w terminie do dnia 31 stycznia 2014 r. Wobec tego organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce zobowiązania w ww. podatku. Organ podatkowy nie dał wiary podatnikowi, iż do czerwca 2014 r. budynek o powierzchni użytkowej 1.994 m2 był w złym stanie technicznym uprawniającym do wyłączenia go z opodatkowania stawką właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Spółka odmówiła złożenia wyjaśnień dotyczących zakresu remontu przeprowadzonego w ww. budynku. Organ ustalił, że wartość ewidencyjna środka trwałego nie została zaktualizowana w wyniku remontu, jak również nie było wymagane pozwolenie na użytkowanie budynku. Zły stan techniczny budynku nie nosił cech trwałości, co wynika z pisma Prezesa Zarządu Spółki z dnia 4 lipca 2014 r. Ponadto jego niewykorzystywanie wynikało z okoliczności zależnych od podatnika, a nie ze względów obiektywnych. Wobec powyższego organ podatkowy pierwszej instancji wydał spółce decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 71.282 zł. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu podatkowego Spółka wniosła odwołanie. Zaskarżyła decyzję w części dotyczącej obłożenia budynku o powierzchni 1.994 m2 najwyższą stawką podatku za l półrocze 2014 r. Wyjaśniła, że deklaracja na podatek została złożona w dniu 23 lipca 2014 r., jednakże wpisano w niej błędną datę wypełnienia - 31 stycznia 2014 r. Korekta została złożona w dniu 11 sierpnia 2014 r. ze wskazaniem, iż remont budynku zakończył się w dniu 30 czerwca 2014 r. Wobec tego należy rozgraniczyć stawki podatku za l i II półrocze 2014 r. Spółka podniosła, że protokoły badań technicznych spornego budynku zostały sporządzone w końcu czerwca 2014 r., zezwalając na eksploatację urządzeń od lipca 2014 r. Długotrwały zły stan techniczny budynku istniejący z przyczyn obiektywnych wynika z opinii rzeczoznawcy majątkowego z dnia 9 grudnia 2014 r. (porównanie stanu technicznego z 2012 r. i z 2014 r). Budynek został zakupiony w 2011 r., w stanie technicznych grożącym zawaleniem. W wyrokach WSA w Łodzi w sprawach oznaczonych sygn. akt l SA/Łd 401/13 i l SA/Łd 402/13 Sąd wskazał, że fatalny stan budynku skutkował brakiem możliwości trwałego wykorzystywania. Postępowanie w ww. sprawach nie zostało prawomocnie zakończone, wobec tego byłoby zasadnym zawieszenie obecnego postępowania. Organ odwoławczy nie uwzględnił odwołania. Wskazał, że w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) - powoływanej dalej w skrócie jako "u.p.o.l.", została zawarta definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. przepisem za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (nie znajdującego zastosowania w sprawie), chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wskazując na liczne orzeczenia sądów administracyjnych organ drugiej instancji stwierdził, że wykładnia wyrażenia "nie jest i nie może być" wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych prowadzi do wniosku, iż oznacza ona obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale (całkowicie) nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Z powyższych względów nie można tej przesłanki wiązać tylko z rokiem podatkowym, ale również należy ją odnieść do przyszłych okresów podatkowych. Ograniczenie jej tylko do danego roku podatkowego nie tylko nie znajduje uzasadnienia w treści przepisu, ale ewidentnie mu przeczy. Organ podatkowy ocenił, że ratio legis wprowadzenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej. Wyłączenie, o jakim mowa w ww. przepisie, nie obejmuje sytuacji, gdy niemożność wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie "nie są i nie mogą być wykorzystywane". Pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. W świetle przedstawionych poglądów orzecznictwa Kolegium stwierdziło, że nie podziela przytoczonego przez podatnika poglądu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wyrażonego w wyrokach z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt l SA/Łd 401/13 i l SA/Łd 402/13. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że względy techniczne, które zdaniem Spółki występują w przypadku spornego budynku, mają charakter przejściowy i nie wynikają z przyczyn obiektywnych, lecz z decyzji przedsiębiorcy, który na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej świadomie zdecydował się na zakup takiej a nie innej nieruchomości wraz z posadowionymi na tej nieruchomości budynkami znajdującymi się w określonym stanie technicznym. Zatem to podatnik zdecydował o tym, że stał się on posiadaczem budynku o określonym stanie technicznym, który, jak obecnie usiłuje dowieść, uniemożliwiał do dnia 30 czerwca 2014 r. jego wykorzystywanie do prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Kolegium za powyższym stanowiskiem przemawia również treść opinii dotyczących stanu ww. budynku, załączonych przez Spółkę do odwołania. Z opinii z dnia 30 października 2012 r. wynika, iż obiekt budowlany został zakwalifikowany jako posiadający zły stan techniczny i wymagający kapitalnego remontu. Budynek posiada wszelkie elementy konstrukcyjne, tj. fundamenty, ściany, strop, czy dach (s. 5-6 opinii). Budynek stanowi zatem obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Może wobec tego stanowić przedmiot opodatkowania w rozumieniu przepisów u.p.o.l. Autor opinii zwrócił uwagę, że remontu wymaga m.in. pokrycie dachowe, konieczna jest wymiana instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjna i C.O., ściany wymagają tynkowania, uzupełnić należy stolarkę okienną, osuszyć fundamenty itp. Ww. prace zostały w części wykonane, o czym świadczy opinia dotycząca ustalenia stanu technicznego przedmiotowego budynku z dnia 9 grudnia 2014 r. Roboty budowlane prowadzone w przedmiotowym budynku "stanowiły remont w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane" i polegały na cyt: "punktowej naprawie pokrycia dachowego, szkleniu i uszczelnianiu świetlików dachowych, uzupełnieniu i wymianie elementów drewnianych w stropie nad piwnicą, osuszaniu posadzek, likwidacji części kanałów, wykonaniu, naprawie i przeglądzie wewnętrznej instalacji [...]. W wyniku przeprowadzonych robót nie nastąpiła zmiana parametrów użytkowych czy technicznych obiektu. Nie dokonano przebudowy obiektu [...]" (s. 5-6 opinii). Przedstawione wyżej zapisy nie pozwoliły, w opinii Kolegium na uznanie, że budynek nie stanowił obiektu budowlanego w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Odrębną kwestią jest stan techniczny budynku, ale formułowanie wypowiedzi w tym zakresie pozostaje bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów wynikających z ww. przepisu. Jak bowiem wyżej wskazano definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie do ich stanu technicznego. Z opinii z dnia 30 października 2012 r. wynikało, że stan techniczny przedmiotu opodatkowania pozwala na dokonanie remontów i przystosowanie go do prowadzenia w nim określonego rodzaju działalności gospodarczej. Tym samym jedynie od podjętej w tym zakresie przez Spółkę decyzji i posiadanych przez nią środków zależało to czy - a jeżeli tak, to w jakim czasie - przedmiotowa nieruchomość będzie mogła być przez nią wykorzystana dla tych celów gospodarczych, dla realizacji których została objęta w posiadanie. Kolegium nie stwierdziło podstawy do zawieszenia postępowania z uwagi na toczące się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym postępowanie ze skarg Kolegium wniesionych od orzeczeń WSA w Łodzi z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt l SA/Łd 401/13 i l SA/Łd 402/13. W skardze na decyzję organu drugiej instancji Spółka zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez zastosowanie wyższej stawki podatkowej za l półrocze 2014 r. do budynków o pow. 1.994 m2 - w sytuacji gdy te budynki w w/w okresie nie były i nie mogły być wykorzystywane przez skarżącą Spółkę do prowadzenia działalności, ze względu na zły stan techniczny; 2) przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 191, art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez: - niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy i nie ustalenie, z wykorzystaniem wszelkich niezbędnych dowodów, wpływu bardzo złych warunków technicznych na możliwość korzystania z budynków w l półroczu 2014 r.; - zmarginalizowanie i subiektywną ocenę opinii rzeczoznawcy majątkowego inż. E. D. - w zakresie trwałego, złego stanu budynków i niemożności korzystania z nich ze względów technicznych w l półroczu 2014 r. Mając na uwadze powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie obu zaskarżonych decyzji w zaskarżonej części oraz o zasądzenie od organu drugiej instancji na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że sporne budynki zostały kupione w 2011 r. od syndyka w stanie zdewastowanym, grożącym w części zawaleniem, nie nadającym się do prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzje Prezydenta Miasta S. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2011 r. i 2012 r. zostały na skutek wniesionych skarg uchylone wyrokami WSA w Łodzi sygn. akt SA/Łd 401/13 i SA/Łd 402/13. Za rok 2013 organ pierwszej instancji , zgodnie ze złożonymi deklaracjami, wydał decyzję przyjmując obniżoną stawkę podatku. A zatem uznał, że deklaracja podatkowa za ten rok, wskazujące niższą stawkę podatku, była prawidłowe. Za 2014 r. złożyła deklarację podatkową wskazując, że remont budynku zakończył się 30 czerwca 2014 r. W tej sytuacji organ podatkowy pierwszej instancji powinien, zdaniem strony skarżącej naliczyć podatek od nieruchomości za l półrocze 2014 r. według stawki niższej, a za II półrocze 2014 r., według stawki wyższej. Skarżąca Spółka podniosła, że do odwołania załączyła opinię sporządzoną przez uprawnionego rzeczoznawcę. Wyraziła pogląd, zgodnie z którym skoro powołany przez skarżącego uprawniony rzeczoznawca wykazał brak możliwości wykorzystania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej w l półroczu 2014 r. - to organ podatkowy nie mógł, bez przeprowadzenia dowodu z opinii powołanego przez organ biegłego, inaczej ustalić stan faktyczny. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sporne między stronami jest, czy stanowiące przedmiot opodatkowania budynki o łącznej powierzchni 1994 m kw. nie mogły być wykorzystywana przez Spółkę w I półroczu 2014 r. do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U.2014.849, dalej "u.p.o.l.") za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się takie, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Jak z powyższego wynika dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów, budowli czy budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, według stawki właściwej dla takich nieruchomości, istotne jest wyłącznie kryterium posiadania określonych przedmiotów opodatkowania przez podmiot prowadzący działalności gospodarczą. Bez znaczenia są zatem zarówno zamiary podatnika, co do określonej nieruchomości, jak i faktyczne wykorzystywanie nieruchomości w bieżącej działalności gospodarczej. W przypadku podatnika, będącego spółką kapitałową, której przedmiotem statutowej działalności są czynności mające wyłącznie zarobkowy charakter, nie występują w jej mieniu takie nieruchomości, które nie byłyby związane z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na zapis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poza wyjątkiem dotyczącym przesłanki względów technicznych. W omawianej definicji legalnej nie ma warunku wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę na cele związane z działalnością gospodarczą, a wystarczający jest sam fakt ich posiadania (wyrok NSA z dnia 11 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1927/12). Oznacza to, że budynek będący w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W analizowanej sprawie niesporne jest, że Spółka posiada status przedsiębiorcy i prowadzi działalność gospodarczą. W przepisach u.p.o.l. brak jest definicji pojęcia "względy techniczne". W orzecznictwie sądowym oraz w doktrynie przyjęto, że pod tym pojęciem należy rozumieć obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmiot opodatkowania nie jest i trwale nie może być wykorzystywany w działalności gospodarczej. Przeszkody te nie mogą być determinowane wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania (wyrok NSA z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2221/12, Centr. Baza Orzeczeń Sądów Adm.). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2361/12 (CBOSA) względy techniczne winny w sposób trwały wyłączać możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarcze. Zbliżony pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 11 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1927/12 (CBOSA) wskazując, że pod pojęciem względów technicznych należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Przemijający zły stan techniczny nieruchomości nie przesądza o niemożliwości wykorzystania jej w działalności gospodarczej (wyrok NSA z 10.03.2015 r. II FSK 395/13; Gazeta Prawna 2015/49/3). Względy techniczne nie mogą więc być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach (wyrok NSA z 18.11.2014 r II FSK 33/13; LEX nr 1591889). Wobec powyższego stwierdzić należy, że niemożność prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych występuje w przypadku sytuacji określonej w art.68 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. 2013.1409), to znaczy stanu technicznego budynku grożącego zawaleniem. Stan ten może dotyczyć całości lub części budynku przeznaczonego na pobyt ludzi i musi powodować potrzebę opróżnienia budynku. Ponadto właściwy organ powinien stwierdzić w formie decyzji, brak możliwości prowadzenia na nieruchomości lub jej części działalności gospodarczej z powyższych względów. Taka sytuacja nie miała miejsca w odniesieniu do budynków będących przedmiotem opodatkowania w tej sprawie. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zasadnie przyjęły, że w odniesieniu do budynków będących przedmiotem opodatkowania w I półroczu 2014 r. nie występowały względy techniczne, które w sposób trwały uniemożliwiałyby wykorzystywanie ich do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Prezentując taki pogląd Sąd rozpoznający sprawę ma na uwadze, że w przywołanych w skardze nieprawomocnych wyrokach z dnia 20.06.2013 r. wydanych w sprawach o sygnaturach I SA/Łd 401/13 i I SA/Łd 402/13 w przedmiocie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata - kolejno 2011 i 2012 przyjęto, że względów technicznych nie można utożsamiać wyłącznie z takimi wadami, które mają charakter absolutnie nieodwracalny, tj. niemożliwy do usunięcia – jak w gruncie rzeczy przyjmują organy obu instancji. Odwołano się tam do wyroków, które przyjmują, że "względy techniczne" to każda obiektywna okoliczność natury technicznej niemająca błahego charakteru, w tym również zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania (np. wyrok NSA z 12.06.2012 r. II FSK 2289/10). Z akt wynika, że budynki stanowiące przedmiot opodatkowania nabyte zostały we wrześniu 2011 r. i podlegały gruntownemu remontowi prowadzonemu przez stronę skarżącą. Według strony budynek mógł być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej dopiero w II półroczu 2014 r. Z opinii z dnia 9 grudnia 2014 r. dotyczącej stanu technicznego budynku, opracowanej przez inż. E. D. wynika, że budynek nie miał zewnętrznego przyłącza energetycznego niezbędnego do prowadzenia robót budowlanych, przywracających mu możliwość użytkowania dla aktualnego przeznaczenia obiektu przed planowaną rozbudową i modernizacją. Z dniem 8.01.2014 r. nastąpiła możliwość świadczenia usług dystrybucji energii, a potwierdzenie możliwości użytkowania instalacji miało miejsce z dniem 30.06.2014 r. Jakie zatem roboty budowlane miały być wykonywane od momentu możliwości użytkowania instalacji to jest od dnia 30.06.2014 r., a których niewykonanie wyłączało możliwość wykorzystania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, skoro według strony już od 1.07.2014 r. w budynku można było prowadzić działalność gospodarczą. Wyłączenie budynku z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie może dotyczyć sytuacji gdy budynek nie może być wykorzystywany ze względów technicznych, które są zależne od podatnika lub tymczasowo uniemożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej. Taką sytuacją, zależną od podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jego sytuacji ekonomicznej, jest podjęcie remontu budynku i czas trwania tego remontu.. W świetle powyższych rozważań za zasadne należało uznać stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji co do istnienia podstaw faktycznych i prawnych do opodatkowania budynku według stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, także za I półrocze 2014 r. Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd skargę oddalił zgodnie z art.151 p.p.s.a. m.m.