I SA/Łd 331/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016 r. ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta B z dnia [...] r. określającą A S.A. (dawnej B S.A.) w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 87.415 zł. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie. B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła w dniu 16 stycznia 2009 roku deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 z dnia 9 stycznia 2009 roku na kwotę 128.560,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 4.053,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 2.105,93 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 4.621.655,00 zł. Z uwagi na sprzedaż na rzecz C Sp. z o.o. części przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w tym budowli, Spółka złożyła w dniu 16 lutego 2009 roku korektę deklaracji za 2009 rok z dnia 3 lutego 2009 roku na kwotę 55.995,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 4.053,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 2.105,93 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle za styczeń 2009 roku o wartości 4.621.655,00 zł, zaś za luty - grudzień 2009 roku o wartości 663.592,00 zł. Z dniem 31 grudnia 2013 roku na podstawie przepisu art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych nastąpiło połączenie spółki D Sp. z o.o. z siedzibą w W. (spółka przejmowana) ze spółką B S.A. (spółka przejmująca). Jednocześnie spółka przejmująca zmieniła nazwę na A S.A. Postanowieniem z dnia [...] roku Burmistrz Miasta B wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia A S.A. z siedzibą w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Pismem z dnia 18 lipca 2014 roku Burmistrz Miasta B wezwał A S.A. do złożenia korekty deklaracji za 2009 rok z podaniem wartości początkowej budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości na dzień 1 stycznia 2009 roku, z uwzględnieniem wartości początkowej linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej na terenie m. B. W odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 29 lipca 2014 roku pełnomocnik Spółki poinformował, iż ze względu na wszczęcie postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok, nie jest możliwe (zgodnie z przepisem art. 81b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) złożenie korekty deklaracji. Pismem z dnia 4 sierpnia 2014 roku organ podatkowy pierwszej instancji wezwał A S.S. do złożenia na piśmie informacji o wartości początkowej linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej na terenie m. B stanowiących budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, która obowiązywała w 2009 roku oraz wartości początkowej pozostałych budowli związanych z prowadzeniem działalności, która obowiązywała w 2009 roku. W odpowiedzi na to wezwanie, A S.A. wraz z pismem z dnia 13 sierpnia 2014 roku przesłała nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych gr.2 KST i gr. 6 KST dla obszaru, w obrębie którego położone jest Miasto B. W tym samym piśmie Spółka o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Pismem z dnia 25 sierpnia 2014 roku Burmistrz Miasta B ponownie wezwał A S.A. do przedłożenia na piśmie stosownej informacji dotyczącej przedmiotowych wartości budowli. Pismem z dnia 27 października 2014 roku, doręczonym A S.A. za pomocą środków komunikacji elektronicznej, Burmistrz Miasta B jeszcze raz wezwał Spółkę do wskazania wartości budowli według stanu na dzień 1 stycznia 2009 roku. A S.A. w piśmie z dnia 21 listopada 2014 roku wniesionym za pośrednictwem poczty wyjaśniła, że przed sporządzeniem deklaracji na rok 2009 zostały wyodrębnione tylko obiekty, które jej zdaniem są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania w 2009 roku. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych, oraz wyjaśniła, że ich wartość w mieście B wynosi 896.095,89 zł. Postanowieniem z dnia [...] roku, doręczonym A S.A. za pomocą środków komunikacji elektronicznej, organ podatkowy pierwszej instancji wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Spółka nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Decyzją z dnia [...] roku Burmistrz Miasta B określił A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w łącznej kwocie 77.728,00 zł (po zaokrągleniu) opodatkowując: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 4.053,00 m x stawka 0,60 zł za m2 styczeń-grudzień 2009 roku = 2.431,80 zł, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 2.105,93 m2 x stawka 16,00 zł za m2 styczeń-grudzień 2009 roku = 33.694,88 zł, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: za styczeń 2009 roku o wartości 7.804.383,00 zł x stawka 2% = 13.007,31 zł, luty-grudzień 2009 roku o wartości 1.559.687,89 zł x stawka 2% = 28.594,28 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż na wartość tą składa się wartość budowli 7.804.383,00 zł ustalona w trakcie prowadzonego postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok określona w decyzji nr [...] z dnia [...] roku (ta decyzję Burmistrza Miasta B - Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] roku utrzymało w mocy, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem o sygn. akt I SA/Łd 757/12 z dnia 25 kwietnia 2013 roku oddalił skargę Spółki) oraz wartość 896.095,98 zł wykazana w piśmie A S.A. z dnia 21 listopada 2014 roku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] roku utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta B z dnia [...] roku. Rozpoznawana sprawa dotyczy zaś określenia A S.A. w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za kolejny rok tj. 2010 rok. B S.A. w W. złożyła w dniu 18 stycznia 2010 r. deklarację (datowaną na 11 stycznia 2010 r.) na podatek od nieruchomości na rok 2010 na kwotę 50.442 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 4.053,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 2.105,93 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 684.575 zł. Postanowieniem z dnia [...] r. Burmistrz Miasta B wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia A S.A. (poprzednio B S.A.) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok. Decyzją z dnia [...] roku Burmistrz Miasta T. określił A Spółce akcyjnej w W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok w łącznej kwocie 60.888,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] roku uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia [...] roku organ pierwszej instancji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a w odpowiedzi na to postanowienie Spółka w piśmie z dnia 29 września 2015 roku wypowiedziała się w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Decyzją z dnia [...] roku Burmistrz Miasta B określił A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok w łącznej kwocie 87.415,00 zł (po zaokrągleniu) opodatkowując: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 4.052,00 m2 x stawka 0,65 zł za m2 styczeń-grudzień 2010 roku = 2.633,80 zł, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 2.105,43 m2 x stawka 16,20 zł za m2 styczeń-grudzień 2010 roku = 34.107,96 zł, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: styczeń-lipiec 2010 roku o wartości 3.854.467,00 zł x stawka 2% = 44.968,77 zł, sierpień-grudzień 2010 roku o wartości 684.575,00 zł x stawka 2% = 5.704,75 zł. Decyzją z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W odniesieniu do zebranego w sprawie materiału dowodowego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. oceniło, że wiarygodne są dowody: z Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] roku i z pisma B S.A. z dnia 24 października 2011 roku w zakresie nieobjęcia zbyciem w dniu 31 stycznia 2009 roku kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej (w tym także na terenie Gminy Miasta B), a dowody te są ze sobą spójne i wynika z nich okoliczność, iż przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z C Sp. z o.o. z dnia 31 stycznia 2009 roku były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, a tą transakcją nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej. W związku z tym za niewiarygodny w zakresie podania wartości wszystkich budowli w przedmiotowym 2010 roku (od stycznia do lipca) jak i w poprzedzającym 2009 roku, Kolegium oceniło dowód ze złożonej w dniu 18 stycznia 2010 roku deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2010 rok z dnia 11 stycznia 2010 roku, jak również dowód ze złożonej w dniu 16 lutego 2009 roku korekty deklaracji Spółki z dnia 3 lutego 2009 roku na podatek od nieruchomości za 2009 rok (w którym wskazała, że różnica w wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania pomiędzy styczniem 2009 roku, a lutym - grudniem 2009 roku wynika ze sprzedaży przez B S.A. wszystkich budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz C Sp. z o.o.), a także ze złożonej w dniu 16 stycznia 2009 roku deklaracji z dnia 9 stycznia 2009 roku - gdzie nie uwzględniono w wartości budowli linii kablowych w kanalizacji kablowej. Za niewiarygodny w zakresie podania powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej tj. 4.053,00 m2 i powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej tj. 2.105,93 m2 Kolegium oceniło dowód ze złożonej w dniu 18 stycznia 2010 roku deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2010 rok z dnia 11 stycznia 2010 roku, jak również dowód ze złożonej w dniu 16 lutego 2009 roku korekty deklaracji Spółki z dnia 3 lutego 2009 roku na podatek od nieruchomości za 2009 rok, a także ze złożonej w dniu 16 stycznia 2009 roku deklaracji z dnia 9 stycznia 2009 roku, ponieważ z pisma Spółki z dnia 4 lutego 2015 roku wynika, że zgłoszony grunt o pow. 1 m2 zajęty na kabiny i półkabiny zarówno w 2010 roku jak i w 2009 roku nie jest gruntem Spółki ani gminy czy Skarbu Państwa, a zgłoszone budynki o pow. 0,5 m zarówno w 2010 roku jak i w 2009 roku to kabiny i półkabiny, które budynkami nie są. Oceniając zebrany w sprawie przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. doszło do wniosku, że zasadne było określenie przez organ pierwszej instancji A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok w łącznej kwocie 87.415,00 zł (po zaokrągleniu) opodatkowując: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 4.052,00 m x stawka 0,65 zł za m2 styczeń-grudzień 2010 roku = 2.633,80 zł, pomniejszone o 1 m w stosunku do wykazanych w deklaracji podatkowej Spółki w podatku od nieruchomości za 2010 rok — w związku z treścią pisma w/w Spółki z dnia 4 lutego 2015 roku (data wpływu 9 lutego 2015 roku), z którego wynikało, że zgłaszany grunt o po w. 1 m2 zajęty na kabiny i półkabiny nie jest gruntem Spółki ani gminy czy Skarbu Państwa, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 2.105,43 m2 x stawka 16,20 zł za m2 styczeń-grudzień 2010 roku = 34.107,96 zł, pomniejszone o 0,50 m w stosunku do wykazanych w deklaracji podatkowej Spółki w podatku od nieruchomości za 2010 rok - w związku z treścią pisma w/w Spółki z dnia 4 lutego 2015 roku (data wpływu 9 lutego 2015 roku), z którego wynikało, że zgłaszane budynki o pow. 0,5 m to kabiny i półkabiny, które budynkami nie są, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: styczeń-lipiec 2010 roku o wartości 3.854.467,00 zł x stawka 2% = 44.968,77 zł, na którą składa się: kwota 3.169.892 zł, stanowiąca niezmienioną w 2009 i 2008 roku wartość części budowli tj. linii kablowych (7.795.899,00 zł wynikające z korekty deklaracji na 2007 rok z dnia 23 września 2008 roku przyjętej w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2013 roku sygn. akt I SA/Łd 757/12 - minus 4.626.007,00 zł wynikające z korekty deklaracji na 2008 rok z dnia 23 września 2008 roku przyjętej w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2013 roku sygn. akt I SA/Łd 757/12, skoro wówczas różnica dotyczyła tylko wartości niezgłoszonych linii kablowych), niesprzedanych na rzecz C Sp. z o.o. 31 stycznia 2009 roku zgodnie z Wynikiem kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] roku i zgodnie z pismem B S.A. z dnia 24 października 2011 roku, i kwota 684.575,00 zł, stanowiąca wartość pozostałych budowli, zgodnie z korektą deklaracji Spółki za 2010 rok z dnia 11 stycznia 2010 roku, sierpień-grudzień 2010 roku o wartości 684.575.00 zł x stawka 2% = 5.704,75 zł. na którą składa się: kwota 684.575,00 zł, stanowiąca wartość pozostałych budowli, zgodnie z korektą deklaracji Spółki za 2010 rok z dnia 11 stycznia 2010 roku. Organ podkreślił, że podstawa opodatkowania w zakresie gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie była sporna w sprawie. Natomiast podstawa opodatkowania w zakresie budowli została oparta na podstawie wartości budowli wskazanej w ostatniej korekcie deklaracji za 2007 rok z dnia 23 września 2008 roku to jest kwoty - 7.795.899.00 zł. Dlatego uzasadniony jest wniosek, że wartość linii telekomunikacyjnych (linii kablowych) za 2009 rok, przy niezmienionym przedmiocie opodatkowania, stanowi różnica miedzy wartością budowli zadeklarowana w 2007 roku to jest kwotą 7.795.899,00 zł i wartością budowli zadeklarowaną odpowiednio w 2008 roku (bez linii kablowych), w korekcie deklaracji za 2008 rok z dnia 23 września 2008 roku (która wpłynęła do organu w dniu 29 września 2008 roku) to jest kwotą 4.626.007,00 zł. Wartość ta wynosi więc 3.169.892,00 zł (7.795.899,00 zł minus 4.626.007,00 zł). Dalej wskazano, że uzasadniony jest też wniosek, iż wartość linii telekomunikacyjnych (linii kablowych) za 2010 rok (za okres od stycznia do lipca), przy niezmienionym przedmiocie opodatkowania (bo Spółka nie wykazała żadnej zmiany wartości tych linii telekomunikacyjnych), stanowi także różnica miedzy wartością budowli zadeklarowaną w 2007 roku i wartością budowli zadeklarowaną odpowiednio w 2008 roku jak i w 2009 roku czyli 3.169.892,00 zł. Wobec tego wartość budowli Spółki w 2010 roku wyniosła: od stycznia do lipca 2010 roku - 3.854.467,00 zł, tyle ile wartość linii kablowych za 2009 rok tj. 3.169.892,00 zł (tak jak w ostatecznej decyzji Kolegium z dnia [...] roku nr [...] ) plus zadeklarowana na 2010 rok wartość 684.575.00 zł, od sierpnia do grudnia 2010 roku - 684.575,00 zł zadeklarowana na 2010 rok wartość. Organ odwoławczy zauważył, że z całokształtu wiarygodnego materiału dowodowego zebranego w sprawie, wynika, że podanie niższej wartości budowli także w 2010 roku miało związek z tym, że Spółka wyłączyła z opodatkowania wartość linii kablowych (kabli) umieszczonych w kanalizacji kablowej należącej do Spółki, gdyż zmieniła w tym zakresie swoje wcześniejsze stanowisko. SKO w Ł. podniosło, że zasadność opodatkowania kabli (tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej) jako części budowli, niezależnie od tego, że zmienił się właściciel kanalizacji kablowej (m.in. w celu potencjalnego uzyskania korzystnych skutków w zakresie opodatkowania nieruchomości i obiektów budowlanych została zawarta umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r.) wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zarówno całe budowle jak i tylko ich części, o ile są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku oczywiście związek z prowadzeniem działalności gospodarczej istniał, a zatem uprawnione było opodatkowanie Spółki jako właściciela części budowli w postaci linii kablowych. Tym samym, w ocenie SKO, z zaskarżonej decyzji oraz przeprowadzonego postępowania dowodowego w sposób nie budzący wątpliwości wynika, iż wysokość rzeczywistego zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji podatkowej złożonej przez stronę, co wypełnia normę art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wobec powyższego Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie zostały wyczerpane reguły postępowania dowodowego z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem organ pierwszej instancji dokonał ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zgodnie z wiarygodnymi dowodami zebrany w sprawie. Powyższą decyzję A S.A. w W., reprezentowana przez pełnomocnika w osobie adwokata, zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, podnosząc zarzuty naruszenia: 1. art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania wnioskowanego przez skarżącą dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględniania wyjaśnień skarżącej, 2. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się, nie stanowią one dla skarżącej budowli w rozumieniu powołanej ustawy. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Przedmiotem sporu, jak wynika z treści skargi, są dwa zagadnienia. Po pierwsze, tego dotyczy zarzut sformułowany w pkt 2, zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnej linii kablowej ułożonej w kanalizacji kablowej, w sytuacji gdy własność kanalizacji kablowej i własność położonych w niej linii nie pokrywa się, a więc, gdy A S.A. pozostała właścicielem linii kablowych, a właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot. Rozbieżność stanowisk pomiędzy podatnikiem i organami dotyczy tego, czy w takiej sytuacji kable telekomunikacyjne są budowlą lub jej częścią. Po drugie, tego dotyczy zarzut sformułowany w pkt 1, właściwego ustalenia podstawy opodatkowania, to jest prawidłowego ustalenia wartości spornych linii telekomunikacyjnych, przy założeniu, że podlegają one opodatkowaniu jako budowle lub jako część budowli. Odnosząc się do pierwszego zagadnienia Sąd stwierdza, że stanowisko zaprezentowane w decyzjach przez organy podatkowe jest prawidłowe i znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Sąd podziela dotychczasową ugruntowaną linię orzeczniczą, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (m. in. wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11). Jak trafnie ujął to NSA w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. II FSK 1498/12 "Całość techniczno-użytkową należy zatem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł służyć określonemu celowi. W zależności od konkretnego stanu faktycznego, obiektem budowlanym może być zatem budowla, budowla wraz z instalacjami i urządzeniami, a także traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle, pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno-użytkową (por. Prawo budowlane. Komentarz pod. red. Z. Niewiadomskiego, Warszawa 2007, s. 41-42). Nie budzi wątpliwości, że całość techniczno-użytkową mogą tworzyć zarówno kable wraz z urządzeniami wzmacniającymi i rozdzielczymi, jak i kanalizacja kablowa. Jeżeli jednak kable nie są położone bezpośrednio w ziemi, ale w kanalizacji kablowej, to wówczas obie te budowle tworzą całość". Należy przyjąć, że sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby służyć celowi świadczenia usług, np. telekomunikacyjnych, to jednak wypełniające ją kable należałoby uznać, jeśli nie za odrębną budowlę, to przynajmniej za urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania kanalizacji zgodnie z jej przeznaczeniem (por. G. Liszewski, Glosa do wyroku WSA z dnia 25 stycznia 2008 r., I SA/Lu 703/07, PPLiFS 2015/1/33-37). Ponadto – zdaniem WSA w Łodzi – obowiązek podatkowy ciąży zarówno na właścicielach całych budowli, jak i na właścicielach poszczególnych ich części. Przecząc temu stanowisku skarżąca Spółka odwołała się do cytowanego wyżej wyroku z dnia 27 maja 2014 r. II FSK 1498/12, w którym NSA przyjął, że nie można opodatkować części budowli, jaką stanowią kable położone w kanalizacji kablowej, z tego tylko powodu, że właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot niż właściciel kabli. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela jednak tego stanowiska. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 849), dalej w skrócie "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 3 u.p.o.l. podatnikami są właściciele obiektów budowlanych i – jak należy zakładać – chodzi tu o obiekty budowlane wskazane w art. 2, a więc zarówno całe budowle, jak i części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. Zatem pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., należy rozumieć również właściciela części budowli, nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo techniczną, nadającą się do określonego użytku. W niniejszej sprawie zmiana właściciela jednego z elementów budowli (sieci telekomunikacyjnej) nie spowodowała zmiany jej charakteru, dalej bowiem mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową. Sprzedaż na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. kanalizacji kablowej C Sp. z o.o. z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia od opodatkowania części budowli, tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki. Mimo rozbieżności orzecznictwa w tej kwestii, pogląd dotyczący zasadności opodatkowania linii kablowych skarżącej prezentowany jest w wielu wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych, m. in.: WSA w Łodzi z 3 czerwca 2015 r., I SA/Łd 288/15 i z 10 lutego 2016 r., I SA/Łd 1379/15; WSA w Białymstoku z 14 października 2015 r., I SA/Bk 277/15; WSA w Rzeszowie z 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15; WSA w Krakowie z 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1459/15 (wszystkie dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Poza sporem jest fakt, że organy uwzględniły zmianę przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 290), która weszła w życie z dniem 17 lipca 2010 r. (ustawa z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U. Nr 106, poz. 675), polegającą na dodaniu do art. 3 pkt 3a, i w okresie od sierpnia 2010 r. nie traktowały już kabli telekomunikacyjnych umieszczonych w kanalizacji kablowej jako obiektu budowlanego lub jego części. Należy jednak wyrazić pogląd, że zmiana ta ma charakter prawotwórczy, a więc potwierdza stanowisko, że w okresie wcześniejszym stan prawny był inny. Nie są też uzasadnione zarzuty podniesione w pkt 1 skargi, bowiem organy prawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania w odniesieniu do spornych kabli ułożonych w kanalizacji kablowej po przeprowadzeniu postępowania podatkowego bez naruszenia wskazanych w skardze przepisów proceduralnych, to jest bez naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej, dalej w skrócie: "O.p.". Na wstępie należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku tutejszego Sądu z dnia 18 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Łd 522/14 (dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym złożona przez podatnika deklaracja podatkowa w podatku od nieruchomości stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Wynikające z niej domniemanie prawne, że podatek obliczony w deklaracji jest podatkiem, który w podanej przez podatnika wysokości powinien być zapłacony, jest jednak domniemaniem wzruszalnym. W sytuacji gdy wartość budowli podana w deklaracji za dany rok podatkowy zmienia się w stosunku do podanej za rok wcześniejszy, tylko dlatego, że podatnik dokonuje odmiennej subsumcji identycznego stanu faktycznego pod przepis prawa materialnego, wystarczającym dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające. Deklaracje te zawierają dane, które organ podatkowy realnie może wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty. Organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutów odwołania, że wartość spornych linii telekomunikacyjnych została przez podatnika wskazana i ta wartość powinna być ewentualnie przyjęta jako podstawa obliczenia podatku. Kolegium zasadnie oceniło jako niewiarygodny w zakresie podania jako wartości budowli obejmujących linie kablowe w kanalizacji kablowej dowód z przekazanej przez podatnika płyty CD zawierającej wyciąg ze środków trwałych, gdyż z dowodu tego nie wynika wcale, jaka była wartość budowli Spółki na dzień 1 stycznia 2010 r. z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej. Ponieważ organ dysponował innymi dowodami, których nie kwestionował – mógł dokonać wymiaru podatku na tej podstawie. Należy wskazać, że podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel, Podatek od nieruchomości rolny i leśny, Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, a także wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 2027/09, CBOSA). W sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz zakres zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, a wiedza ta wynika wprost z deklaracji i oświadczeń strony, szczegółowa (i w istocie ponowna) analiza ewidencji środków trwałych jest zbędna. W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika, można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe za 2007, 2009 i 2010 r., a także wyjaśnienia udzielane w toku postępowania. W wyniku umowy ze spółką C podatnik pozbył się zatem części posiadanych środków trwałych, pozostawiając jedynie linie kablowe oraz nieliczne inne środki zadeklarowane w deklaracji ze stycznia 20010 r. Posługując się zatem wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010 r. Zbędne było tym samym poszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych, zwłaszcza w sytuacji gdy podatnik nie przedstawił jasnych, czytelnych i wiarygodnych danych w tym zakresie, mimo wezwań organu podatkowego. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. P.C.