I SA/Łd 99/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2016 r. sprawy ze skargi A Leasing spółki akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia 20.04.2015 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i czerwiec2013 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...]r. w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej przez Spółkę akcyjną A w dniu 20 kwietnia 2015 r. w wysokości 27.329 zł, na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za: za miesiąc kwiecień 2013 r. w wysokości 16.195,80 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 2.184,80 zł oraz za miesiąc czerwiec 2013 r. w wysokości 1.599 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 196 zł. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Rozliczając podatek od towarów i usług za kwiecień 2013 r. spółka trzykrotnie składała deklaracje korygujące. W trzeciej korekcie wykazała kwotę do zapłaty w wysokości 3.767.708 zł. W wyniku przyjęcia powyższej korekty powstała zaległość w wysokości 637.039 zł, której termin płatności przypadał na dzień 27 maja 2013 r. Rozliczając podatek od towarów i usług za czerwiec 2013 r. spółka złożyła sześć korekt. W dniu 14 kwietnia 2015 r. Spółka złożyła szóstą korektę, w której wykazała kwotę do zapłaty w wysokości 5.651.908 zł. W wyniku tej korekty powstała zaległość w wysokości 1.599 zł. Termin płatności powyższego zobowiązania przypadł na dzień 25 lipca 2013 r. W dniu 20 kwietnia 2015 r. Spółka dokonała wpłaty w kwocie 27.329 zł, którą organ podatkowy pierwszej instancji zaliczył na ww. zaległości podatkowe. Na postanowienie w przedmiocie zaliczenia ww. wpłaty Spółka wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie: 1) art. 62 § 1 w związku z art. 76a § 1 zdanie 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaliczenie wpłaty na poczet rozliczonych wcześniej przez inne nadpłaty i zwroty VAT zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę, co wynikało z nieprawidłowego momentu zaliczenia zwrotów VAT; 2) art. 217 § 2 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie w uzasadnieniu, że wpłata z dnia 20 kwietnia 2015 r., wynikająca z korekt deklaracji złożonych w dniu 14 kwietnia 2015 r., powinna zostać zaliczona na poczet zaległości podatkowej za miesiące i w sposób określony postanowieniu. Mając na uwadze powyższe Spółka wniosła o zmianę postanowienia i zwrot wpłaty z dnia 20 kwietnia 2015 r., która w całości stanowi nadpłatę. Organ podatkowy drugiej instancji wskazanym na wstępie postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Uzasadniając własne rozstrzygnięcie organ podatkowy drugiej instancji wskazał, że stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Zgodnie z art. 53 § 1 ww. ustawy, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę, które w myśl § 3 tego przepisu nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe (z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1). Odsetki za zwłokę naliczane są - o czym stanowi art. 53 § 4 ww. ustawy - od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek bankowy organu podatkowego. Zgodnie zaś z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373), odsetki za zwłokę są naliczane do dnia, włącznie z tym dniem, zapłaty podatku. Stosownie do art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Mając na uwadze powyższe przepisy organ podatkowy zaliczył wpłatę Spółki w sposób określony w sentencji postanowienia. Odsetki za zwłokę od ww. zaległości zostały naliczone od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku do dnia zapłaty podatku. Ponadto w stosunku do przedmiotowych zaległości zastosowano obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75%, o której mowa w art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej, przyjmując, że Spółka spełniła przesłanki wymienione w tym przepisie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że rozpatrywanie przedmiotowego zaliczenia jest powiązane z dokonanymi przez organ podatkowy zaliczeniami na poczet zaległości za kwiecień 2013 r.: zwrotów podatku VAT za miesiące: wrzesień, październik i listopad 2011 r., grudzień 2012 r. i luty 2013 r. W skardze na postanowienie organu podatkowego drugiej instancji Spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 § 1 w zw. z art. 53 § 1-2 oraz § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie wadliwego postanowienia - sanującego nieprawidłowy w tym stanie faktycznym sposób zaliczenia zwrotów VAT na poczet zaległości podatkowych VAT, a w konsekwencji nieprawidłowe zaliczenie przedmiotowej wpłaty z 20 kwietnia 2015 r. stanowiącej w całości tzw. nadpłatę podatku na poczet wygasłych już wcześniej wskutek zaliczenia wcześniejszych zwrotów/nadpłat VAT zaległości podatkowych; 2) art. 53 § 1-2 oraz § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 273 akapit 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347 s. 1 ze zm.) oraz art. 2 i art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997r. Nr 78, poz. 483 ze zm.), poprzez ich niezastosowanie, w tym niezastosowanie zasady proporcjonalności oraz zasady równości podmiotów, przejawiające się liczeniem odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, które wcześniej winny być rozliczone przez zwroty VAT; 3) art. 59 § 1 pkt 4 oraz art. 76 § 1, art. 76a § 1 w związku z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie wyrażające się zaliczeniem zwrotów VAT na poczet zaległości podatkowych, a przez to nieprawidłowym zaliczeniem wpłaty z dnia 20 kwietnia 2015 r. na poczet zaległości podatkowych, które w dacie wpłaty winny były być rozliczone w całości już wcześniej m.in. przez powstałe wcześniej zwroty oraz nadpłaty VAT; 4) art. 62 § 1 w związku z art. 76a § 1 zdanie 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaliczenie nadpłaty (wpłaty) VAT na poczet rozliczonych wcześniej przez inne nadpłaty i zwroty VAT zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Kontrolując zaskarżone postanowienie, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mogących mieć wpływ na wynik sprawy naruszeń przepisów prawa procesowego, ani do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń przepisów prawa materialnego. Okoliczności faktyczne w rozpoznawanej sprawie nie są sporne, a różnice stanowisk sprowadzają się do odmiennej interpretacji przepisów prawa materialnego. Mianowicie, w ocenie strony skarżącej organy podatkowe powinny potraktować wpłatę dokonaną przez Spółkę w dniu 20 kwietnia 2015 r. jako nadpłatę. Spółka dowodzi bowiem, że organy podatkowe z naruszeniem szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: O.p. oraz art. 273 akapit 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 2 i art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zaliczyły wykazane przez Spółkę w deklaracjach korygujących zwroty VAT i nadpłaty w tym podatku na zaległości podatkowe Spółki. W ocenie Spółki wadliwość postępowania organów podatkowych polegała na zaliczeniu zwrotów VAT dopiero w dniu, w którym zostały złożone deklaracje korygujące, w których Spółka zadeklarowała te zwroty, a nie z dniem, w którym złożyła deklaracje pierwotne. Powyższe działanie spowodowało, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych zostały określone na dzień złożenia deklaracji korygujących. W ocenie Sądu powyższa argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie. Rozpoznawana sprawa dotyczy wpłaty dokonanej przez Spółkę na poczet zaległości podatkowych, a nie zaliczenia nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu i nadpłat w podatku od towarów i usług, które zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych Spółki na podstawie odrębnych postanowień, które były przedmiotem oceny sądu w sprawach: I SA/Łd 73/16, I SA/Łd 74/16, I SA/Łd 75/16, I SA/Łd 96/16, I SA/Łd 97/16, I SA/Łd 98/16 (zaliczenie zwrotów VAT), I SA/Łd 71/16, I SA/Łd 72/16, I SA/Łd 100/16, I SA/Łd 101/16, I SA/Łd 102/16 (zaliczenie nadpłat). We wszystkich wymienionych sprawach sąd oddalił skargi Spółki oceniając, że organy podatkowe dokonały zaliczenia zwrotów VAT i nadpłat zgodnie z obowiązującymi przepisami. Sąd ocenił, że wyżej wymienionych sprawach Spółka wyszła z błędnego założenia, iż złożenie w dniu 14 kwietnia 2015 r. korekty deklaracji z wykazaną kwotą do zwrotu skutkowało tym, że Skarb Państwa dysponował przedmiotowym zwrotem w dacie powstania prawa do ubiegania się/zadeklarowania zwrotu. Sąd nie podzielił tego stanowiska. Wskazał, że Strona pomija fakt, że deklaracja korygująca zastępuje pierwotnie rozliczenie za dany okres rozliczeniowy. Zatem nie można przyjąć, że Skarb Państwa do czasu złożenia tych korekt dysponował należnymi Spółce kwotami nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu od dnia złożenia pierwotnej deklaracji. Wyższa kwota do zwrotu podatku zadeklarowana została w późniejszej deklaracji korygującej i dopiero w tym momencie mogła zostać zaliczona, tj. z dniem jej złożenia (14 kwietnia 2015 r.). Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. mko