I SA/Lu 612/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca),, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 marca 2013 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w rozpoznaniu odwołania K.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2000 rok wraz z odsetkami za zwłokę – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzją z dnia [...] znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił skarżącej zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 75% przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2000 rok w kwocie 27.824.48 zł. We wniosku z dnia 22 września 2011r. o umorzenie ww. zaległości, K. K. powołała się na zły stan zdrowia oraz orzeczenie o niepełnosprawności. Organ I instancji wydając decyzję negatywną, argumentował, że udzielenie ulgi w kontekście zasady równości wobec prawa byłoby przedwczesne i nieuzasadnione, gdyż aktualna sytuacja strony ze względu na chorobę, orzeczenie o niepełnosprawności i sytuację materialną jakkolwiek jest trudna, to jednak nie jest wyjątkowa. W odwołaniu skarżąca zarzuciła, iż "Urząd Skarbowy działa na jej niekorzyść i próbuje ją zniszczyć, czego dowodem było przesłuchanie w toku prowadzonego postępowania pomimo wiedzy o jej chorobie". Podkreśliła, że orzeczenie o ustaleniu niepełnosprawności przyznane zostało jej do 2014 r. oraz, że leczy się już od 10 lat, a jej stan zdrowia się nie poprawia. Kwestionując stanowisko organu I instancji, podniosła zarzut braku obiektywizmu oraz, że nie miała wpływu na swój sposób postępowania, gdyż kierowały nią inne niezależne od niej czynniki. W rozpoznaniu odwołania, po uzupełnieniu materiału dowodowego o wyjaśnienia co do aktualnej sytuacji skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, podkreślił, że decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy, co się wyraża w możliwości negatywnego rozstrzygnięcia, nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika. W dalszej kolejności po przedstawieniu rozumienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" prezentowanego w orzecznictwie, zwrócił uwagę, że ważny interes podatnika wymaga zaistnienia zdarzeń obiektywnie niezależnych od jego postawy i zachowania, na które nie mógł mieć on wpływu, nawet przy dołożeniu nadzwyczajnej staranności w danych okolicznościach i które w sposób obiektywny, trwały uniemożliwiają zapłatę zaległości podatkowej, zaś za interesem publicznym muszą przemawiać: konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, które obiektywnie usprawiedliwiają odstępstwo od konstytucyjnych zasad porządku prawnego jak powszechność opodatkowania, równość obywateli wobec prawa. Analizując ponownie sytuację finansową i osobistą strony skarżącej, organ odwoławczy stwierdził, że jej zaległość podatkowa nie powstała w wyniku zdarzeń nadzwyczajnych, czy wypadków losowych, zaś pogorszenie sytuacji ekonomicznej było następstwem niewywiązania się przez nią z obowiązków podatkowych we właściwym czasie. W jego ocenie, to ona sama swoim działaniem przyczyniła się do powstania zaległości podatkowych, gdyż u podstaw ustalenia zryczałtowanego 75% podatku dochodowego leżał fakt nieujawnienia źródeł przychodów, którymi został sfinansowany w 2000 roku zakup mieszkania w W. Z analizy materiału dowodowego, wyjaśnień złożonych do protokółu przesłuchania z dnia 4 listopada 2011 r. w zakresie sytuacji majątkowej i rodzinnej oraz z oświadczenia z dnia 5 marca 2012 r. organ II instancji wywiódł, że skarżąca aktualnie utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w wysokości [...] (miesięcznie). Mieszka w mieszkaniu własnościowym z siostrą, z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Zgodnie z przedstawionym orzeczeniem Miejskiego Zespołu Orzekania o Niepełnosprawności z dnia 21 lipca 2011r. ma orzeczony umiarkowany stopnień niepełnosprawności do 31 lipca 2014 r. Nie posiada nikogo na utrzymaniu. Od 2003 roku jest mężatką, lecz nie mieszka z mężem i nie posiada informacji o jego dochodach. Według załączonych dowodów ponosi wydatki na utrzymanie takie jak: czynsz - 421,22 zł miesięcznie, energia elektryczna - 78.65 zł miesięcznie, gaz - 34.82 zł (za 2 m-ce) oraz opłaty za wizyty lekarskie - 130 zł i przejazdy - 90 zł miesięcznie. Dodatkowo wydaje na leki około 200 zł miesięcznie, ale okoliczności tej nie udokumentowała. Jej jedyny majątek stanowi mieszkanie własnościowe o powierzchni 42,9 m2. Nie posiada informacji o dochodach wspólnie zamieszkującej z nią siostry. Nie wskazała także majątku posiadanego we wspólności majątkowej małżeńskiej z mężem, twierdząc, że nie ma o nim wystarczającej wiedzy. Argumentowała, że mąż nie pomaga jej w utrzymaniu. Według załączonych dowodów dochody uzyskane z pracy w pralni chemicznej w wysokości [...] w całości są wydatkowane na stałe miesięczne opłaty i inne wydatki w łącznej wysokości 737,28 zł miesięcznie. W ocenie organu odwoławczego, sytuacja finansowa skarżącej istotnie jest trudna, ale nie wyjątkowa. Wskazane przez nią argumenty co do niemożności spłaty zobowiązania podatkowego z powodu niskich zarobków w pralni chemicznej oraz zaliczenia do grupy inwalidzkiej, mimo, że są istotne, zostały ocenione za nie mogące skutkować udzieleniem wnioskowanej pomocy, tym bardziej, że w kosztach utrzymania pomaga jej siostra, która także pracuje. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił nadto, że skoro skarżąca nie udokumentowała, że formalnie rozstała się z mężem A. K., to mimo przedstawionych trudności nie można uznać, że zagrożone są podstawy jej egzystencji oraz, że zachodzi konieczność wsparcia z budżetu. Jego zdaniem, podstawą udzielenia ulgi nie może być także wskazana okoliczność udzielania pomocy pozostałemu dorosłemu rodzeństwu. Stwierdzając, że załączone dowody nie wskazują równocześnie, aby skarżąca była zadłużona z jakiegokolwiek tytułu, np w bieżących opłatach, posiadała niespłacony kredyt, korzystała z jakiejkolwiek formy pomocy instytucjonalnej, organ II instancji wyjaśnił, że skarżąca już w 2002 r. miała świadomość ciążącego na niej obowiązku podatkowego. Jego zdaniem, udzielenie zawnioskowanej ulgi co do zaległości powstałej z powodu nieujawnienia do opodatkowania źródła przychodów nie byłoby wskazane także z uwagi na interes publiczny. Od tej decyzji, K. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Nie zarzucając organowi podatkowemu żadnych konkretnych uchybień, podniosła, że mimo uznania, że pozostaje ona w trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej, odmówiono jej udzielenia pomocy. "Uznaniowy" charakter art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, postrzega w taki sposób, że udzielenie ulgi w spłacie w konkretnym przypadku zależy od "humoru" danej osoby. Podkreślając, że rozpad jej małżeństwa spowodowany był "sytuacją z Urzędem Skarbowym", wskazała jednocześnie, że "odebrano jej prawo do godnego życia". Wyjaśniła także, że nadal pracuje w pralni, gdyż "nie ma już sił na szukanie pracy", zaznaczając przy tym, że nie widzi sensu dalszego leczenia, które od lat nie przynosi żadnego rezultatu. Argumentowała, że zaległość podatkowa nie powstała z jej winy, natomiast przyczyniła się do tego śmierć rodziców i trwająca od wielu lat choroba. Zaznaczyła również, że nie korzysta z pomocy opieki społecznej, ponieważ jest pewna, że w przypadku ubiegania się o nią, odmówiono by jej udzielenia. Powołała się ponownie na trudną sytuację materialną i życiową pozostałego rodzeństwa, któremu musi pomagać. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z unormowania tego wynika, że przyznanie ulgi w spłacie należności podatkowych na rzecz Skarbu Państwa nie jest obligatoryjne i w każdym przypadku opiera się na uznaniu administracyjnym, co oznacza, że organy podatkowe na podstawie analizy całości zebranego materiału dowodowego oceniają, czy w konkretnym przypadku tę ulgę można zastosować. Z uwagi na nieostrość "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, wszelkie próby zdefiniowania skazane byłyby na niepowodzenie. W literaturze wskazuje się, że "interes podatnika" to pewien stan oczekiwania, określona potrzeba zachowania posiadanych już korzyści lub wyczekiwania na pojawienie się pewnego dobra . Z definicji, z natury rzeczy bardzo ogólnej, niewiele wynika. Podobnie rzecz ma się z pojmowaniem w doktrynie "interesu publicznego". Należy go rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. Zasadniczy wpływ na sprecyzowanie omawianych pojęć ma orzecznictwo sądowe. W szeregu orzeczeń sąd, rozpatrując konkretne sprawy, wskazywał na przesłanki, których wystąpienie świadczyło o istnieniu "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego". Na podstawie analizy orzecznictwa można wskazać na kilka głównych tez precyzujących te niedookreślone pojęcia. "Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych" (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, POP 2000, z. 6, poz. 168). "Przesłanki umorzenia (a więc ważny interes podatnika i interes publiczny) należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty" (wyrok NSA z dnia 26 listopada 1999 r., I SA/Łd 13/98, LEX nr 41054). "Nie można z instytucji zaniechania poboru podatku czynić środka prowadzącego generalnie do zwolnienia od zapłaty podatku. Użyte w art. 22 o.p. pojęcie "ważnego interesu publicznego" jest pojęciem nieostrym, zawierającym szeroki zakres pojęciowy, przy czym jeśli nawet istnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika uzasadniający zaniechanie poboru podatku, to organ może, ale nie musi zaniechać poboru podatku" (wyrok NSA z dnia 25 lutego 2000 r., I SA/Wr 1000/98, LEX nr 40742). "W sprawach stosowania ulg podatkowych przedmiotem oceny organów podatkowych musi być stan faktyczny, w tym głównie sytuacja finansowa, rodzinna i życiowa podatnika istniejąca w dacie rozstrzygnięcia sprawy" (wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2000 r., I SA/Ka 1821/98 (w:) D. Jankowiak, Ordynacja podatkowa w orzecznictwie SN i NSA, Wrocław 2004, s. 179). "Przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany" (wyrok NSA z dnia 21 marca 2001, I SA/Ka 577/00, LEX nr 47500). "Z uwagi na charakter podatku od nieruchomości nie jest przesłanką do umorzenia zaległości w tym podatku wskazanie przez podatnika notorycznego braku środków pieniężnych na zapłatę podatku jako ważnego interesu podatnika" (wyrok WSA z dnia 20 maja 2004 r., III SA 2919/03, POP 2005, z. 4, poz. 89). "Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p." (wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., I SA/Łd 173/09, LEX nr 534559). "Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika" (wyrok NSA z 10 marca 2009 r., I FSK 31/08, LEX nr 537191). "Przy ocenie istnienia kierunkowej dyrektywy wyboru "interesu publicznego" należy mieć również na uwadze zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 ordynacji podatkowej). Z zasady tej wynika zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez organy podatkowe w procesie stosowania obowiązujących przepisów" (wyrok WSA z dnia 9 czerwca 2004 r., III SA 394/03, POP 2005, z. 4, ONSAiWSA 2005, nr 6, poz. 129 Analiza wyżej przytoczonych orzeczeń wskazuje w sposób jednoznaczny, iż orzecznictwo sądowe podejmując próbę zdefiniowania spornych pojęć skupia się głównie na aspektach ekonomicznych, sytuacji materialnej i zdrowotnej podatnika oraz eksponuje wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowej. W wyroku z dnia 18 kwietnia 2012r. II FSK 2118/10 (baza CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że ogólną dyrektywą interpretacyjną przy wykładni pojęcia "ważnego interesu podatnika" powinno być uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań. Orzecznictwo wypracowało też jednolity pogląd definiujący na potrzeby analizowanego przepisu pojęcie "interesu publicznego" rozumianego jako dyrektywa postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych (CBOSA orzeczenia: ISA/Ka 577/00 , IIISA 1838/01, IIISA 659/01, ISA/Bd 852/11). W utrwalonej linii orzeczniczej NSA podkreśla się, iż wojewódzki sąd administracyjny nie jest organem III instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej; sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa ma być umorzona. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Podkreślenia wymaga nadto, że przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jako oparty na uznaniu administracyjnym ogranicza kontrolę sprawowaną przez sąd administracyjny, ponieważ decyzja negatywna nie narusza prawa zarówno wtedy, gdy ważny interes podatnika lub interes publiczny wystąpiły lub też gdy nie wystąpiły. Jeżeli postępowanie dowodowo - wyjaśniające i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego sprawy są przeprowadzone poprawnie, to samo wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy umorzyć zaległości podatkowe jest już zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli sądu administracyjnego - sprawującego tylko kontrolę legalności. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2012 r., w sprawie o sygn. II FSK 2100/11 (orzeczenia.nsa.gov.pl), "istota uznania administracyjnego, przewidzianego w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, a dotyczącego zarówno podatku (pkt 1), jak i zaległości podatkowej (pkt 2 i pkt 3), polega na tym, że organ podatkowy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może (ale nie musi) zastosować określoną ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych. Możliwość rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego stwarza więc uprzednie stwierdzenie istnienia warunkujących to rozstrzygnięcie przesłanek w postaci ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Innymi słowy, dopiero stwierdzenie istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego otwiera pole do rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego, przy czym stwierdzenie istnienia którejkolwiek z przesłanek zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a więc zarówno stwierdzenie istnienia ważnego interesu podatnika, jak i stwierdzenie istnienia interesu publicznego (lub obu tych przesłanek łącznie) umożliwia organowi podatkowemu zarówno zastosowanie ulgi, jak i odmowę jej zastosowania. W konsekwencji w przypadku stwierdzenia przesłanki uprawniającej do zastosowania ulgi, zgodna z prawem może być zarówno decyzja pozytywna dla podatnika, jak i decyzja dla niego negatywna. Istotę uznania administracyjnego stanowi zatem ten luz decyzyjny organu administracji publicznej, w który sąd administracyjny wkraczać nie może, ponieważ na mocy art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje on wymiar sprawiedliwości przez kontrole działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a nie pod względem celowości lub słuszności". Odnosząc powyższe rozważania do sprawy niniejszej, należy na wstępie zauważyć, że stan faktyczny ustalony i przedstawiony przez organ podatkowy pozostaje poza sporem, albowiem skarżąca nie kwestionuje go w żadnym jego aspekcie. Zaległość podatkowa, której dotyczy niniejszy spór ma bezpośredni związek z decyzją z dnia [...]., znak: [...], w której Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił K. K. zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 75% przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2000 rok w kwocie 27.824.48 zł. Z ustaleń poczynionych w toku postępowania podatkowego, w tym także i odwoławczego wynika, że skarżąca aktualnie utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w pralni w wysokości 1.386 zł brutto (miesięcznie). Mieszka w mieszkaniu własnościowym z siostrą, z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Zgodnie z przedstawionym orzeczeniem Miejskiego Zespołu Orzekania o Niepełnosprawności z dnia 21 lipca 2011r. ma orzeczony umiarkowany stopnień niepełnosprawności do 31 lipca 2014 r. Nie posiada nikogo na utrzymaniu. Od 2003 roku jest mężatką, lecz nie mieszka z mężem i nie posiada informacji o jego dochodach. Według załączonych dowodów ponosi wydatki na utrzymanie takie jak: czynsz - 421,22 zł miesięcznie, energia elektryczna - 78.65 zł miesięcznie, gaz - 34.82 zł (za 2 m-ce) oraz opłaty za wizyty lekarskie - 130 zł i przejazdy - 90 zł miesięcznie (ogółem – 737,28 zł). Dodatkowo wydaje na leki około 200 zł miesięcznie, ale okoliczności tej nie udokumentowała. Jej jedyny majątek stanowi mieszkanie własnościowe o powierzchni 42,9 m2. Nie posiada informacji o dochodach wspólnie zamieszkującej siostry, nie wskazała także majątku posiadanego we wspólności majątkowej małżeńskiej z mężem, twierdząc, że nie ma o nim wystarczającej wiedzy. Argumentowała również, że mąż nie pomaga jej w utrzymaniu. Zdaniem Sądu, ocena organów podatkowych, co do tego, że sytuacja finansowa skarżącej istotnie jest trudna, ale nie wyjątkowa nie nosi przymiotu dowolności i nie narusza przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela pogląd, że obciążające skarżącą zaległości podatkowe nie powstały na skutek zdarzenia losowego niezależnego od jej działań, lecz są konsekwencją nie wywiązania się przez nią z zapłaty zobowiązania podatkowego, o którym mowa była wyżej. Z punktu widzenia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, istotne jest to, że organy podatkowe, oceniając sytuację materialną i ogólnie rzecz biorąc życiową skarżącej wskazały, iż "jej sytuacja istotnie jest trudna", co oznacza, że przesłankę "ważnego interesu podatnika" rozważyły. Okoliczność, że nie nastąpiło to po jej myśli, sama w sobie nie stanowi podstawy do podważenia tej oceny. Z treści decyzji wydanych w obu instancjach postępowania podatkowego wynika, iż sytuacja strony została ustalona, zbadana i przeanalizowana w sposób dostatecznie wystarczający dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zbadały sytuację materialną i rodzinną strony oraz oceniły, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego zebrany w sprawie materiał dowodowy, jak również racje skarżącej. Nie zakwestionowały tego, że jej sytuacja osobista i finansowa rzeczywiście jest trudna. W podobnej sytuacji znajduje się jednak - niestety - wiele innych osób. W tym sensie, sytuacja skarżącej nie jest wyjątkowa. Trudna sytuacja materialna podatnika nie może sama w sobie przesądzać automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. W ocenie Sądu, przyjęcie poglądu odmiennego prowadziłoby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłanki do uzyskania ulgi. Prawidłowo też organy wskazały, iż umorzenie zaległości, a więc w istocie całkowita rezygnacja z podatku, jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., sygn. II FSK 1489/10, LEX nr 1145406). Z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego; tym bardziej, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują również inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, np. rozłożenie zaległości na raty. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo rozpatrzyły sytuację skarżącej także w kontekście przesłanki "interesu publicznego", wyprowadzając zasadny wniosek, że również i z jej punktu widzenia - mając na uwadze okoliczności powstania zaległości podatkowej - nie było podstaw do umorzenia. Skarżąca ani w toku postępowania, ani też w skardze nie twierdziła nawet, że korzysta z jakiejkolwiek formy pomocy społecznej, nie spłaca żadnych kredytów, ani innych zobowiązań. Zasadnie stwierdził organ odwoławczy, że orzeczenie o niepełnosprawności również nie kreuje automatycznie obowiązku do zastosowania wnioskowanej ulgi, tym bardziej, że skarżąca posiada stałe źródło dochodów ze stosunku pracy i prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z siostrą. Niekwestionowana przez organy podatkowe okoliczność udzielania pomocy pozostałemu dorosłemu rodzeństwu prowadzącemu odrębne gospodarstwo domowe, jak również jego trudna sytuacja życiowa uchylają się spod normy przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Podobną ocenę należy wyrazić także co do problemów małżeńskich skarżącej. Na dzień wydania zaskarżonej decyzji niewątpliwie pozostawała ona w związku małżeńskim z A.K.. Zasadnie nadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że u podstaw ustalenia skarżącej zryczałtowanego 75 % podatku leżał fakt nieujawnienia dochodów, którymi sfinansowany został zakup mieszkania w W., a to oznacza, że przyczyna powstania zaległości związana była wyłącznie z zaniechaniami w tej mierze ze strony jej samej. Postawa K.K. również nie zasługuje na aprobatę, skoro od 2002r. nie podjęła żadnych kroków zmierzających do chociażby częściowego uregulowania zaległości, a jedyna wpłata na jej poczet wynosiła 96,50 zł. Ubocznie należy zauważyć, że odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata, a zatem jeżeli sytuacja skarżącej faktycznie ulegnie zmianie, ma ona możliwość złożenia ponownego wniosku o umorzenie zaległości, tak długo, jak długo zaległość podatkowa będzie istnieć. Sąd z urzędu nadto zauważa, że sprawa w przedmiocie udzielenia ulgi w spłacie w postaci umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Izby Skarbowej w 2008 r., a następnie również i przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, który wyrokiem z dnia 30 września 2009 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 124/09, skargę K. K. oddalił. Ze względów wyżej wskazanych, skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).