I SA/Lu 898/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lutego 2013 r. sprawy ze skargi L. W. B. SA na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz L.W. B. SA kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 898/12 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 września 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławczeutrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy z dnia 27 stycznia 2012 r., zawieszające postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. na rzecz A (podatnik). W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia został przedstawiony następujący stan sprawy: Decyzją Wójta Gminy z dnia 20 października 2010 r. określono podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 405.401,90 zł. Spółka w dniu 16 listopada 2010 r. dokonała wpłaty zaległego podatku od nieruchomości za 2005 r., wynikającego z tej decyzji, w wysokości 399.540,80 zł z odsetkami za zwłokę w kwocie 237.117 zł (łącznie 636.657,80 zł). Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 19 kwietnia 2011 r. uchyliło decyzję Wójta Gminy z dnia 20 października 2010 r. i umorzyło postępowanie w sprawie. Podatnik pismem z dnia 19 lipca 2011 r. wniósł do Wójta Gminy o zwrot podatku z odsetkami, zapłaconych w dniu 16 listopada 2010 r., jako zapłaconych nienależnie. Żądanie zwrotu nadpłaty podatku z odsetkami sformułowano na podstawie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) i art. 78 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60 ze zm. – o.p.). Prokurator Prokuratury Rejonowej złożył skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 kwietnia 2011 r. (I SA/Lu 581/11). W tych okolicznościach Wójt Gminy stanął na stanowisku, że wniesienie skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 kwietnia 2011 r. przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej stanowi zagadnienie wstępne w sprawie zwrotu nadpłaconego podatku od nieruchomości za 2005 r., w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Argumentował, że kwestia zaistnienia i wysokości nadpłaty pozostaje w bezpośrednim związku z określeniem prawidłowej wysokości należnego zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. W tej sytuacji, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia skargi Prokuratora Prokuratury Rejonowej, nie jest możliwe rozstrzygnięcie czy kwota podatku wpłacona w wykonaniu decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, stanowi kwotę nadpłaconego podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p. W konsekwencji, zdaniem Wójta Gminy, koniecznym jest zawieszenie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty do czasu rozstrzygnięcia sprawy I SA/Lu 581/11, której przedmiotem jest decyzja umarzająca postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpatrując zażalenie podatnika, argumentowało, że na skutek uchylenia decyzji, określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. i umorzenia postępowania podatkowego, nastąpił niejako "powrót" do kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanego przez podatnika w deklaracji podatkowej. Nie jest uprawniony pogląd, że jest to kwota ostateczna i niebudząca wątpliwości, a tym samym przesądzająca o istnieniu i wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. Istotną okolicznością jest uchylenie decyzji odwoławczego organu podatkowego z dnia 19 kwietnia 2011 r. wyrokiem w sprawie I SA/Lu 581/11. Od tego wyroku podatnik złożył skargę kasacyjną. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie ma zatem waloru rozstrzygnięcia prawomocnego. Dlatego, do prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie sądowej kontroli legalności decyzji umarzającej postępowania podatkowe, nie można przyjąć, że stanowi nadpłatę zapłata podatku w wykonaniu decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, ponad kwotę zobowiązania podatkowego wynikającą z deklaracji podatkowej dla podatku od nieruchomości za 2005 r. Kwestia wysokości zobowiązania podatnika w podatku od nieruchomości za 2005 r. nie została bowiem jeszcze ostatecznie i prawomocnie rozstrzygnięta. Stąd obecnie, z uwagi na toczące się postępowanie w sprawie I SA/Lu 581/11, nie jest możliwy zwrot nadpłaty w tym podatku w drodze czynności materialno-technicznej ani rozstrzygnięcie odmowne. W sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. w postaci ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia kwestii wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. (odrębna sprawa podatkowa), bez którego nie jest możliwe załatwienie sprawy o zwrot nadpłaty. Podatnik złożył skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Zarzucił naruszenie: art. 201 § 1 pkt 2 o.p., polegające na dokonaniu błędnej wykładni tego przepisu i niewłaściwym jego zastosowaniu w sytuacji, gdy nie było żadnych podstaw do jego zastosowania; art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., polegające na błędnej wykładni tego przepisu. Formułując powyższe zarzuty, podatnik wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. W motywach skargi prezentował stanowisko, zgodnie z którym, po uchyleniu przez organ odwoławczy, decyzją z dnia 19 kwietnia 2011 r., decyzji organu pierwszej instancji z dnia 20 października 2010 r. i umorzeniu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, nadpłata powinna zostać zwrócona zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., najpóźniej do dnia 19 maja 2011 r. Obowiązek zwrotu nadpłaty nie został przez ustawodawcę uzależniony od żadnych innych warunków. Brak jest również regulacji, wyłączających lub zawieszających obowiązek zwrotu nadpłaty do czasu upływu terminu na wniesienie skargi czy do czasu zakończenia postępowania w sprawie sądowej kontroli legalności decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem podatnika, w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka określona w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Nie jest bowiem konieczne uprzednie rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wbrew stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego wykluczone jest, w odniesieniu do zwrotu nadpłaty w warunkach art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., prowadzenie postępowania, zmierzającego do ustalenia jej istnienia. Okoliczność istnienia nadpłaty została już z woli ustawodawcy przesądzona, na co wskazuje zwrot "nadpłata podlega zwrotowi", użyty w tym przepisie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty, zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie I SA/Lu 581/11, decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 kwietnia 2011 r. została uchylona. Ten wyrok nie jest prawomocny. Podatnik złożył skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Istota sporu sprowadza się do oceny czy w sprawie zwrotu nadpłaty zaistniały przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu dąży do wykazania, że istniały takie przesłanki, utożsamiając je z zainicjowaną sądową kontrolą legalności decyzji ostatecznie umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. Organ podatkowy w istocie uzależnia stanowisko w sprawie zwrotu nadpłaty (żądanego przez podatnika) od prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie sądowej kontroli legalności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 kwietnia 2011 r., umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w rozpatrywanym podatku. Wbrew stanowisku przyjętemu w kontrolowanym postanowieniu, dla załatwienia sprawy zwrotu nadpłaty podatku (pozytywnie czy negatywnie) prawomocny wynik sądowej kontroli legalności ostatecznej decyzji, umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w rozpatrywanym podatku, nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z treścią art. 201 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Na konstrukcję "zagadnienia wstępnego", o jakim mowa w powołanym przepisie, składają się więc cztery istotne elementy, a mianowicie: zagadnienie to wyłania się w toku postępowania podatkowego i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki albo z przepisów prawa materialnego wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej; jego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu i zagadnienie to może być odrębnym przedmiotem postępowania przed takim organem lub sądem; wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, a więc musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, a ponadto istnieje bezpośrednia zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Innymi słowy, z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyroki w sprawach: I SA/Łd 970/03, I FSK 536/09, CBOSA). Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Zależności między zagadnieniem wstępnym a załatwieniem sprawy podatkowej nie można więc utożsamiać z warunkiem załatwienia sprawy podatkowej w określony sposób, z warunkiem przyszłego stanowiska organu podatkowego określonej treści. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś załatwienie sprawy w określony sposób. W rozważanej kwestii wykładni art. 201 § 1 pkt 2 o.p. sąd w pełni podziela stanowisko prawne przyjęte między innymi w sprawach: II FSK 1792/09, II FSK 1980/11, II FSK 1916/11, II FSK 1915/11, II FSK 1891/11, I FSK 536/09, I FSK1600/10. W ocenie sądu należy dojść do wniosku, że w sprawie zwrotu nadpłaty prawomocne zakończenie postępowania sądowego w sprawie I SA/Lu 581/11 nie było zagadnieniem wstępnym, kwestią prejudycjalną, w rozumieniu przesłanki określonej w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Brak było bowiem wymaganych zależności między spornym żądaniem zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości z oprocentowaniem a toczącym się postępowaniem w sprawie sądowej kontroli legalności decyzji ostatecznej, umarzającej postępowanie podatkowe, dotyczące określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w tym podatku. Natomiast organ podatkowy, stosując art. 201 § 1 pkt 2 o.p., w istocie postawił znak równości między zagadnieniem wstępnym a załatwieniem sprawy zwrotu nadpłaty w określony sposób. Innymi słowy powiązał przesłankę z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. z załatwieniem sprawy podatkowej w określony sposób. Jest to błędne odczytywanie i w rezultacie stosowanie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Sądowa kontrola legalności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (ściślej, decyzji umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie tego określenia) nie wyczerpuje przesłanki z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. w sprawie o zwrot nadpłaty z oprocentowaniem. Inną kwestią (wykraczającą poza granice tej sprawy) jest ocena znaczenia toku sądowej kontroli legalności decyzji, umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, w świetle warunków zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem (podatku zapłaconego na podstawie uchylonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji). Należy wyraźnie zaznaczyć, że niezasadność zastosowania przez organ podatkowy art. 201 § 1 pkt 2 o.p., w sporze z podatnikiem o zwrot nadpłaty, nie przesądza ani pozytywnie, ani negatywnie przyszłego stanowiska organu podatkowego w kwestii zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem. Zaskarżone postanowienie wyznaczyło granice sądowej kontroli legalności w rozumieniu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm.-p.p.s.a.). W tym postanowieniu organ podatkowy zastosował art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Zatem przedmiotem sądowej kontroli legalności był sposób zastosowania przez organ podatkowy art. 201 § 1 pkt 2 o.p. w sprawie zwrotu nadpłaty. W tych okolicznościach przedmiotem sądowej kontroli legalności nie mogły być przesłanki faktyczne i prawne samego zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem bądź braku tego zwrotu. Powyższa konstatacja oznacza, że na tym etapie sądowej kontroli legalności zarzuty podatnika, dotyczące przesłanek faktycznych i prawnych zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem nie mogły podważać legalności zaskarżonego postanowienia, bo wykraczały poza granice tej sprawy. Rzeczą organu podatkowego będzie rozważyć jakie znaczenie ma sądowa kontrola legalności decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego dla zwrotu nadpłaty. Z tych wszystkich względów zaskarżone postanowienie należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.