I SA/Lu 919/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 marca 2016 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. I . uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz A. B. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ), po rozpatrzeniu odwołania A. B. (podatnik), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...] ustalającą podatnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie 1.950 zł. W uzasadnieniu podjętej decyzji organ wyjaśnił, że - zgodnie z treścią ewidencji gruntów i budynków - przedmiotem opodatkowania jest pow. 2.786 m˛ z działki gruntu o nr ewide[...] i pow. całkowitej 1,1512 ha, położonej w miejscowości L., której właścicielem jest podatnik. Powierzchnia przyjęta do opodatkowania jest oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolem Bi, jako inne tereny zabudowane. Podatnik od 1992 r. jest przedsiębiorcą i dlatego należało tę powierzchnię opodatkować podatkiem od nieruchomości przy przyjęciu stawki obowiązującej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ, odnotowując rozbieżność stanowisk prezentowanych w orzeczeniach sądowych, opowiedział się za poglądem, zgodnie z którym wyłącznie sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę przesądza o związku tego przedmiotu opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2014.849 ze zm. w brzmieniu dla 2015 r. - u.p.o.l.). Nie ma przy tym znaczenia - jak dalej argumentował organ - czy podatnik posiadany grunt wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej, czy też nie. W przekonaniu organu, właśnie tej treści zapatrywanie prawne dominuje w orzecznictwie sądowym i powołał się na wyroki m.in. w sprawach sygn.: II FSK 1888/07, II FSK 1786/07, II FSK 1354/07 oraz uchwałę w sprawie sygn. FPK 3/00. Ponadto, zdaniem organu, za prawidłowością jego poglądu, a w następstwie za opodatkowaniem gruntu, sklasyfikowanego jako Bi i jednocześnie będącego w posiadaniu przedsiębiorcy, stawką obowiązującą w odniesieniu do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, przemawia jeszcze jedna okoliczność. Na tym gruncie jest bowiem usytuowany kontener, w którym inny przedsiębiorca, pod firmą Z. M. D., prowadzi działalność gospodarczą i kontener ten zadeklarował do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowlę związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam podatnik również wykazał, że powierzchnia 300 m˛ z omawianej działki nr [...] pozostaje w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak również o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił błędną wykładnię przepisów u.p.o.l., powołanych w kwestionowanej decyzji. W ocenie podatnika, organ przyjął nieaktualne już stanowisko prawne, które następnie, w późniejszych orzeczeniach sądowych, zostało ocenione jako nazbyt formalne. Natomiast obecnie w orzecznictwie sądów konsekwentnie aprobowany jest pogląd, zgodnie z którym dla przyjęcia związku przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wystarczy sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę. Natomiast w okolicznościach każdej konkretnej sprawy konieczne jest ustalenie związku gruntu z działalnością gospodarczą, na ile jest on składnikiem przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną o statusie przedsiębiorcy. Podatnik powołał się w tej mierze na orzeczenia w sprawach sygn.: II FSK 1662/12, II FSK 130/12, II FSK 902/12, II FSK 32/11, II FSK 281/12, II FSK 2288/10, II FSK 883/13, II FSK 1349/14, II FSK 1786/07. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko oraz argumenty faktyczne i prawne jakie zostały przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Poza sporem pozostawała okoliczność, że część działki nr [...] o pow. 2.786 m˛ jest oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolem Bi, opisującym inne tereny zabudowane. Cała działka ma powierzchnię 1,1512 ha, a jej właścicielem jest podatnik. Pozostała powierzchnia omawianej działki, ponad 2.786 m˛, stanowi grunty orne i zadrzewione, zgodnie z ewidencją gruntów i budynków. Nie było też kwestionowane, że podatnik w rozpatrywanym roku podatkowym prowadził działalność gospodarczą. Spór w sprawie koncentrował się natomiast na wykładni pojęcia związku gruntu, oznaczonego w ewidencji gruntów i budynków symbolowym Bi, z działalnością gospodarczą w świetle treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Trzeba więc przypomnieć, że stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej jest grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy. W sprawie sygn. II FSK 256/13 Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) wyjaśnił m.in., że nie podziela poglądu, zgodnie z którym samo posiadanie nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych przez przedsiębiorcę jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. NSA w wymienionej sprawie zaaprobował odmienne stanowisko, a mianowicie, że związanie gruntów i budynków z prowadzeniem działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny, co oznacza, że jeżeli w jakikolwiek sposób są one przez przedsiębiorcę wykorzystywane do prowadzonej dzielności gospodarczej lub - mając na uwadze cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - mogą być wykorzystane wprost do tego celu. NSA powołał się na orzeczenia w sprawach sygn.: II FSK 130/12, II FSK 902/12, II FSK 32/11, II FSK 281/12, II FSK 2288/10, II FSK 2289/10 czy II FSK 32/11. Odnotował również, że takie właśnie stanowisko prezentowane jest w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", Warszawa 2005, s. 75). Zdaniem NSA, ujęcie przedmiotów opodatkowania w ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, a także zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nakładów dokonywanych na tych nieruchomościach, przesądza o ich gospodarczym przeznaczeniu. Także cechy faktyczne analizowanej nieruchomości mogą dowodzić jej powiązania z działalnością prowadzoną na tym terenie przez podatnika. W dalszej kolejności NSA podzielił pogląd wyrażony w sprawie sygn. II FSK 1661/12, w myśl którego do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W ocenie NSA, prawidłowa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie może ograniczać się do przyjęcia, iż nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości już ze względu na sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, ale dodatkowo konieczne jest jeszcze ustalenie, czy przedmiotowa nieruchomość jest związana z przedsiębiorstwem podatnika. Podobnie wypowiedział się NSA m.in. w sprawach sygn.: II FSK 256/13, II FSK 558/13, II FSK 1124/13, II FSK 1185/13, II FSK 883/13, II FSK 559/13. Sąd w składzie orzekającym w pełni zgadza się z przedstawionym wyżej stanowiskiem prawnym. Przenosząc zaś je na grunt okoliczności analizowanej sprawy, trzeba stwierdzić, że wyłącznie fakt posiadania przez podatnika gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako inne tereny budowlane, nie oznacza automatycznie ich związku z działalnością gospodarczą. Organ natomiast nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego w celu ustalania czy mamy do czynienia z gruntami, które pozostają w związku z działalnością gospodarczą podatnika, czy też stanowią one składnik jego prywatnego mienia. Rzeczywiście, jak zauważa organ, przedsiębiorca niekoniecznie musi wykorzystywać jednocześnie wszystkie składniki należące do jego przedsiębiorstwa. Nie można jednak pomijać, że istotne jest to czy ich przeznaczenie nawiązuje do działalności gospodarczej podatnika, nawet jeśli nie jest w pewnym okresie czasu realizowane z rożnych przyczyn, wynikających z zamierzeń podatnika czy uwarunkowań zewnętrznych. Wbrew przekonaniu organu, także prowadzenie działalności gospodarczej na części omawianej działki przez innego przedsiębiorcę nie oznacza jeszcze, że jest to grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, dla potrzeb opodatkowania podatnika podatkiem od nieruchomości. Nie można przecież z góry wykluczyć, że podatnik udostępnił innemu przedsiębiorcy składnik swojego prywatnego majątku. Kwestia ta wymaga wyjaśnienia przez organ. Tymczasem w uzasadnieniu kontrolowanej decyzji zabrakło omówienia w jakich okolicznościach i na jakich warunkach podatnik udostępnił należący do niego grunt innemu przedsiębiorcy. Podsumowując, organ u podstaw zaskarżonej decyzji dokonał błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w następstwie czego zaniechał przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego odnośnie istotnych okoliczności faktycznych, a mianowicie na czym konkretnie polega związek działki nr [...], w części sklasyfikowanej jako Bi, z działalnością gospodarczą podatnika czy też jej posiadanie przez podatnika jest konsekwencją wyłącznie własności prywatnego mienia. Zatem dotychczasowe postępowanie organu naruszyło art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm.) w sposób mogący znacząco wpłynąć na wynik sprawy. Dopiero prawidłowo ustalona przez organ więź pomiędzy działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu pozwoli - stosownie do okoliczności - zgodnie z prawem zastosować stawkę podatkową w podwyższonej wysokości. W tym celu organ powinien (w rozumieniu obowiązku) przeanalizować całokształt okoliczności sprawy, wywiedzionych z zupełnego i wiarygodnego materiału dowodowego, według reguły ustawowej swobody. Orzeczenia powołane w nin. uzasadnieniu są dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl i w elektronicznym zbiorze LEX. Z powodów omówionych wyżej zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm. - p.p.s.a.). Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 152 p.p.s.a. uwzględnienie skargi oznacza, że zaskarżona decyzja nie wywołuje skutków prawnych aż do chwili uprawomocnienia się wyroku (por. art. 2 ustawy nowelizującej - Dz.U.2015.658). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia natomiast art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.