I SA/Ol 785/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) sędzia WSA Andrzej Brzuzy po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 25 października 2021 r. nr 2801-IOD.4102.20.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 25 października 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie, dalej DIAS, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie z 23.03.2021 r., określającą P. K.: zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok w wysokości 276.219,00 zł, odsetki w kwocie 14.786,00 zł od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy z tytułu prowadzonej w 2017 roku działalności gospodarczej, obliczone na dzień 27.04.2018 r., tj. dzień złożenia zeznania rocznego. Organ uznał, że prowadzona przez P. K. podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2017 r. jest nierzetelna w części dotyczącej zaniżenia przychodu oraz zawyżenia i zaniżenia kosztów uzyskania przychodów, co szczegółowo opisał w protokole z 11.09.2020 r.. Podatnik nie złożył zastrzeżeń i wyjaśnień do ww. protokołu. Organ I instancji ustalił, że w zeznaniu podatkowym PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2017 r., P. K. wykazał: • przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej 1.087.429,18 zł • koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 1.147.901,31 zł, • stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej 60.472,13 zł. Stwierdził, że podatnik w okresie objętym postępowaniem podatkowym prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "[...]", w zakresie wykańczania wyrobów włókienniczych, a także świadczył usługi polegające na wykonywaniu: haftu lub nadruku na odzieży, banerów reklamowych, druku wielkoformatowego, projektu hafciarskiego, naklejek, kubków, sitodruku, administracji stron WWW oraz brandingu marki. Pobierał także z Zespołu Szkół w O. wynagrodzenie za opiekę nad uczniami. Nadto organ I instancji ustalił, że w miesiącach od stycznia do grudnia 2017 r. podatnik dokonywał również sprzedaży towarów handlowych, głównie odzieży i obuwia, za pośrednictwem portalu aukcyjnego A., której nie wykazał w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów. Ponadto, organ I instancji wskazał, że podatnik nie wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za czerwiec 2017 roku, danych z raportów fiskalnych z kasy rejestrującej o numerze unikatowym [...], zainstalowanej w O., przy ul. W., zaniżając tym samym sprzedaż netto o kwotę 9.113,71 zł (brutto 11.209,86 zł). W związku z powyższym stwierdził, że podatnik zaniżył przychody uzyskane z ww. tytułów łącznie o kwotę netto 1.259.095,76 zł. Organ I instancji stwierdził również, że podatnik zaniżył koszty uzyskania przychodów, poprzez niezaewidencjonowanie w księdze: - faktur VAT dokumentujących nabycie towarów, wystawionych przez firmę [...] T. B., w kwocie netto 21.171,62 zł; - faktur VAT dokumentujących nabycie towarów, wystawionych przez firmę F. Sp. z o.o., w kwocie netto 24.338,09 zł, - odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych w miesiącach od czerwca do grudnia 2017 r., które były amortyzowane prawidłowo, w łącznej kwocie 22.820,00 zł (7 x 3.260,00 zł miesięcznie). Wobec stwierdzenia, iż nieujęte w ewidencji ww. faktury, dotyczą dokonanych przez podatnika zakupów asortymentu towarów (koszulek, bluz, t-shirtów), podlegających odsprzedaży, zatem wykorzystanych do prowadzonej działalności gospodarczej, organ I instancji uznał ww. wydatki za koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że w kosztach uzyskania przychodów ujęto nabycia towarów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w związku z czym zawyżono koszty uzyskania przychodów, z tytułu zakupu: - batonów proteinowych, witamin i odżywek, wynikającego z faktury VAT nr RA-50/17/D/02 z 06.02.2017 r., wystawionej przez S. S.A., w kwocie netto 184,36 zł, - kiosku (bez wskazania jego lokalizacji), wynikającego z faktury VAT nr 15/2017 z 30.09.2017 r., wystawionej przez [...] E. J., w kwocie netto 2.032,52 zł. W ocenie organu, podatnik naruszył w szczególności przepisy art. 14 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) dalej w skrócie: u.p.d.o.f., w zakresie ewidencjonowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej dokumentacji podatkowej. W rozliczeniu ujął również składki na ubezpieczenia społeczne w kwocie 9.322,69 zł i składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 3.064,71 zł, a także odliczenie 50% straty z lat 2012- 2016 w łącznej kwocie 213.009,29 zł. Uwzględniając powyższe ustalenia, organ określił przychód w łącznej kwocie 2.346.524,94 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.214.014,14 zł oraz dochód Podatnika w wysokości 1.132.510,80 zł. Następnie określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w wysokości 276.219,00 zł. Organ I instancji określił również (w tabeli nr 7 na str. 19 zaskarżonej decyzji) odsetki w łącznej kwocie 14.786,00 zł od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2017 r., obliczone na dzień złożenia zeznania rocznego, tj. 27.04.2018 r.. Nie zgadzając się z ustaleniami organu I instancji pełnomocnik podatnika w złożonym odwołaniu zarzucił naruszenie: art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1-3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22, art. 27 u.p.d.o.f., poprzez nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok, a co za tym idzie nieprawidłowe ustalenie zobowiązania podatkowego oraz odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy. Ponadto zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego w toku prowadzonego postępowania tj. art. 121, art. 122, 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2021 r. poz. 1540) dalej: Ordynacja podatkowa. W ocenie pełnomocnika doszło również do naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne zastosowanie i bezzasadne pozbawienie strony prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W wyniku rozpoznania odwołania DIAS podzielił stanowisko organu I instancji. Przystępując do oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego DIAS stwierdził, że pełnomocnik nie przedstawił żadnej rzeczowej argumentacji jak również nie przedłożył żadnych wiarygodnych dowodów podważających ustalenia organu podatkowego w tym zakresie i wskazujących na nieprawidłowości w zakresie zebranego materiału dowodowego i dokonanej oceny. Zauważył przy tym, że informacje odnośnie zakresu prowadzonej działalności i podejmowanych działań posiada głównie podatnik i to on powinien udzielić wszelkich wyjaśnień dotyczących transakcji realizowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powołując się na: art. 9 ust.1 lit. a, art. 9 ust. 3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f., stwierdził, że analiza całokształtu zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego daje podstawę do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie organu I instancji, w zakresie określenia wartości niezaewidencjonowanej przez podatnika sprzedaży towarów i dokonanego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r., jest prawidłowe. Organ odwoławczy wskazał, że w okresie objętym postępowaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący dokonywał także sprzedaży towarów handlowych, głównie odzieży i obuwia, za pośrednictwem portalu A. Przeprowadzona analiza danych uzyskanych od A. Sp. z o.o., w konfrontacji z danymi wykazanymi w ewidencji sprzedaży VAT wykazała, że podatnik w prowadzonej ewidencji i deklaracjach VAT-7 nie wykazał rzeczywistej wartości sprzedaży towarów, realizowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W toku kontroli stwierdzono, iż w okresie kontrolowanym, na rachunek bankowy podatnika wpływały środki finansowe od różnych firm, osób fizycznych, placówek pocztowych, P. oraz wpłaty dokonywane przez J. D. i R. W. DIAS podniósł, że z posiadanego rachunku bankowego podatnik regularnie opłacał na rzecz A. prowizje za użytkowanie kont o nickach: "[...]" - zarejestrowane na własne nazwisko, a także zarejestrowanych na inne osoby tj. "[...]" - na nazwisko R. W., "[...]" - na nazwisko J. D. oraz "[...]" na P. Z. Stwierdził, że w złożonych wyjaśnieniach w piśmie z 10.07.2020 r. podatnik potwierdził, iż przy dokonywaniu sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu A. posługiwał się nickami: "[...]" oraz "[...]". Twierdził jednak, iż za pośrednictwem ww. kont, prowadził sprzedaż odzieży używanej, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zaprzeczył, że korzystał z konta "[...]", zarejestrowanego na R. W., a także, że łączyły ich jakiekolwiek kontakty o charakterze służbowym. Wyjaśniając okoliczność dokonywanych przez R. W. wpłat na jego konto (kwota 410.185 zł), a także realizację przez R. W. wpłat w imieniu strony na konto T. B. (w kwocie 44.000 zł) twierdził, iż stanowiły one pożyczkę otrzymaną od kolegi tj. R. W. DIAS wskazał, że przesłuchana w charakterze świadka J. D. potwierdziła zeznania skarżącego. Wyjaśniła, iż udostępniła skarżącemu swoje konto na A. oraz konto bankowe, za pomocą których dokonywał on sprzedaży towarów. Oświadczyła, iż nigdy nie korzystała z ww. kont, a zarówno towary sprzedawane na A. jak i środki finansowe wpływające na konto bankowe nie były jej własnością. Tym samym organ za bezzasadne uznał zarzuty odwołania w zakresie podważenia wiarygodności zeznań J. D. Organ odwoławczy zauważył, że przesłuchany R. W. całkowicie zaprzeczył złożonym przez skarżącego wyjaśnieniom, w zakresie użytkowania konta "[...]". Oświadczył, że nie prowadził działalności gospodarczej, nie zakładał także konta na A. i nie dokonywał sprzedaży poprzez portal A. Przyznał, iż użyczył skarżącemu konto bankowe, z którego osobiście nie korzystał i nie miał wiedzy odnośnie jego wykorzystywania do prowadzenia sprzedaży towarów. Dodał, że nie udzielał skarżącemu ani też nie otrzymywał od niego żadnych pożyczek. DIAS podkreślił, że wiarygodność zeznań R. W. została potwierdzona przez przeprowadzoną kontrolę podatkową, która wykazała, że świadek nie rejestrował i nie prowadził działalności gospodarczej, a także nie posiadał zaplecza technicznego i personalnego, by taką działalność prowadzić. W ocenie DIAS, składane przez skarżącego wyjaśnienia w tym zakresie, sprzeczne z wyjaśnieniami R. W., były nieprawdziwe i zostały stworzone na potrzeby prowadzonej kontroli podatkowej. Wskazał też, że na koncie "[...]", zarejestrowanym na portalu A. na nazwisko R. W., jako adres sprzedawcy wskazano adres, pod którym skarżący prowadzi działalność gospodarczą ([...]), a jako jedną z form płatności wskazano należący do podatnika rachunek bankowy (nr [...]). Skonfigurowane w usłudze P. konto do wpłat należności za towar figuruje na R. W., natomiast konto do wypłat środków finansowych zarejestrowano na firmę skarżącego, wskazując nazwę i adres jego działalności gospodarczej. DIAS podkreślił, że w toku zeznań podatnik nie zaprzeczył, iż to on realizował wysyłkę towarów sprzedawanych na A. (poprzez konto "[...]"), za pośrednictwem P. S.A., na podstawie zawartej umowy nr [...], a także przyjmował zwroty towarów od osób kupujących, co znalazło potwierdzenie w wystawianych listach przewozowych, na których wskazywano dane podatnika. W konsekwencji wyjaśnienia podatnika, w których zaprzecza on wykorzystywaniu konta "[...]", zarejestrowanego na R. W., w realizowanej działalności handlowej, nie znajdujące potwierdzenia zarówno w zeznaniach R. W., a także w zebranym materiale dowodowym, DIAS uznał za niezasługujące na uwzględnienie. Zwrócił również uwagę, że oprócz lakonicznych wyjaśnień, skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie rzetelności składanych zeznań, w tym m.in. zawartych umów pożyczek, czy dowodów potwierdzających spłatę na rzecz R. W. rzekomo udzielanych pożyczek. Organ odwoławczy uznał zeznania skarżącego za wewnętrznie sprzeczne skoro z jednej strony utrzymywał, że R. W. udzielał mu systematycznych pożyczek (10.000 zł na 2 miesiące), a z drugiej z jego wyjaśnień wynikało, iż R. W. jest osobą bezdomną i nie dysponował środkami finansowymi. DIAS ocenił zeznania R. W. jako wiarygodne. Zauważył, że pomimo utrzymywania relacji koleżeńskich z podatnikiem R. W. nie potwierdził jego zeznań w zakresie ewentualnego udzielania pożyczek. Prawidłowość przyjętego stanowiska organów podatkowych potwierdziły zeznania świadka T. B., który wyjaśnił, że nie zna R. W., nigdy z nim nie współpracował, nie miał wobec niego żadnych zobowiązań. Podkreślił przy tym, że dokonana wpłata przez R. W., z nieznanych mu powodów została zaliczona na rzeczywiste zaległości podatnika, zgodnie z dyspozycją w treści przelewu. Organ nie przyjął także za prawdziwe twierdzeń podatnika, iż przedmiotem sprzedaży na A. były towary używane. Wskazał, że w prowadzonych ewidencjach zakupu stwierdzono wyłącznie faktury potwierdzające zakup określonego asortymentu towarów od dwóch głównych dostawców (tj. [...] T. B. oraz F. Sp. z o.o.), które były także przedmiotem sprzedaży za pośrednictwem portalu A. Nie stwierdzono jednak dokumentów potwierdzających zakup odzieży używanej. Zdaniem organu, dodatkowym potwierdzeniem, iż przedmiotem sprzedaży nie były towary używane są także stosowane przy sprzedaży ceny towarów, które wskazują, że nie była to odzież używana. DIAS uznał, że organ I instancji zasadnie przyjął, że podatnik nie wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za czerwiec 2017 roku, danych z raportów fiskalnych z kasy rejestrującej o numerze unikatowym [...], zainstalowanej w O., przy ul. [...]. Zaniżył tym samym sprzedaż netto o kwotę 9.113,71 zł. Kierując się treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. stwierdził, że koszty uzyskania przychodu są kategorią prawa podatkowego i dane wydatki tylko wtedy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, gdy wszystkie warunki wymagane przez to prawo zostają łącznie i niepodważalnie spełnione. Tym samym podzielił stanowisko organu I instancji, który nie uwzględnił w kosztach uzyskania przychodów nabycia batonów proteinowych, witamin i odżywek, w kwocie netto 184,36 zł, wynikającego z faktury VAT nr RA-50/17/D/02 z 06.02.2017 r., wystawionej przez S. S.A. Stwierdził, że wskazane produkty zostały zakupione na potrzeby osobiste podatnika i nie mogły być związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie m.in. wykańczania wyrobów włókienniczych i sprzedaży odzieży. DIAS podzielił również ocenę organu I instancji w zakresie zakwestionowania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakupu kiosku, w kwocie netto 2.032,52 zł, wynikającego z faktury VAT nr 15/2017 z 30.09.2017 r., wystawionej przez [...] E.J. W toku postępowania podatnik nie wykazał, iż przedmiotowy zakup ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą (pisma strony z 10.07.2020 r. i 13.08.2020 r.). Podkreślił, że podatnik nie przedstawił bowiem żadnych okoliczności, świadków czy dowodów potwierdzających fakt rzeczywistego posiadania kiosku i jego wykorzystywania jako magazynu na odzież i towary handlowe. Nie wskazał m.in. lokalizacji kiosku, a także nie umożliwił jego oględzin twierdząc, iż kiosk uległ zniszczeniu, a części złomowe zostały zabrane przez bliżej nieokreślonych, miejscowych mieszkańców. Nie przedstawił przy tym sporządzonego protokołu zniszczeń, a także nie wyjaśnił przyczyn zdarzenia. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania organ I instancji ustalił, że P. K. nie zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wszystkich faktur zakupu od swych kontrahentów co skutkowało zwiększeniem kosztów uzyskania przychodów na łączną kwotę netto 45.509,71 zł. Uznał, że wystawione faktury dotyczyły zakupu przez podatnika towarów (koszulek, bluz, t-shirtów), będących przedmiotem prowadzonej sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, w tym realizowanej za pośrednictwem A. Ponadto, uwzględnił w kosztach uzyskania przychodów, pominięte przez podatnika, odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych w miesiącach od czerwca do grudnia 2017 r., które były amortyzowane prawidłowo, w łącznej kwocie 22.820,00 zł (7 x 3.260,00 zł miesięcznie). Tym samym w opinii DIAS, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej NUS) dążył do rzetelnego rozpatrzenia sprawy, zgodnie z jej stanem faktycznym. W ocenie DIAS, organ I instancji zasadnie odstąpił, na podstawie art. 23 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dowody uzyskane w toku postępowania, pozwoliły na jej określenie. Uwzględniając przedstawione powyżej ustalenia DIAS uznał, że prawidłowo organ I instancji określił P. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w wysokości 276.219,00 zł. W rozliczeniu podatku uwzględnił składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a, art. 27b ust. 1 pkt 1 lit a oraz ust. 2 u.p.d.o.f) obliczone na podstawie pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 27.01.2021r., oraz dokonał odliczenia straty poniesionej przez podatnika w latach ubiegłych (na postawie art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f.). Zdaniem organu odwoławczego, również prawidłowo organ I instancji określił na podstawie art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2017 r., w łącznej kwocie 14.786,00 zł, obliczone na dzień złożenia zeznania rocznego, tj. 27.04.2018 r. Przy czym zauważył, że powyższe ustalenia w przedmiocie: odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, uwzględnienia w rozliczeniu strat poniesionych w latach ubiegłych oraz określenia odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, nie są kwestionowane przez pełnomocnika w złożonym odwołaniu. W świetle całokształtu ustaleń dokonanych w sprawie, DIAS nie uznał zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie DIAS, nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1-3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art.14 ust. 1, art. 22, art. 27 u.p.d.o.f.. W skardze wniesionej do Sądu pełnomocnik skarżącego zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji zamiast zastosowania art. 233 § 1 pkt 2) lit. a Ordynacji podatkowej tj. uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania z uwagi na naruszenie przez organ I instancji n/w przepisów: - art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1-3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 art. 22, art. 27 u.p.d.o.f. poprzez nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok, a co za tym idzie nieprawidłowe ustalenie zobowiązania podatkowego oraz odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez działanie organu podatkowego sprzeczne z zasadą wzbudzania zaufania do organów podatkowych, - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zasady prawdy materialnej, poprzez niezbadanie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co nakazuje art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie przepisów postępowania, niezebranie i nierozpatrzenie wyczerpująco zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego do czego organ jest zobligowany, - dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, co wynika z art. 210 Ordynacji podatkowej, - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez błędne zastosowanie i bezzasadne pozbawienie strony prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że organ odwoławczy nie podnosi żadnych nowych argumentów dla wykazania, że decyzja organu I instancji została wydana zgodnie ze stanem faktycznym. Zdaniem pełnomocnika uzasadnienie zaskarżonej decyzji stanowi powielenie tez decyzji organu I instancji oraz ich bezrefleksyjną akceptację. Za zasadne pełnomocnik uznał powtórzenie argumentacji zawartej w odwołaniu od decyzji, która jego zdaniem w sposób bezsporny potwierdza niezgodność zaskarżonej decyzji zarówno z prawem, jak i ze stanem faktycznym, który w ocenie pełnomocnika został ustalony nieprawidłowo. Przywołując ustalenia i wnioski organów podatkowych zawarte w skarżonych decyzjach pełnomocnik stwierdził, że ocena organów podatkowych co do okoliczności faktycznych sprawy jest nieprawidłowa, a co najmniej przedwczesna. Jego zdaniem organy w lakoniczny sposób usiłują udowodnić z jakich powodów uznały, że wszelkie transakcje dokonywane na A. przez inne osoby, zostały przypisane skarżącemu. Nie wyjaśniają dlaczego niespójne i nielogiczne zeznania świadków, tj. J. D. i R. W. nie zostały skonfrontowane z innym materiałem dowodowym. W ocenie pełnomocnika w stanie faktycznym sprawy nie ulegało wątpliwości, że większość ustaleń sprowadza się do jednostronnej oceny i arbitralnego orzekania o okolicznościach sprawy, bez uwzględnienia argumentów przemawiających na niekorzyść organu podatkowego. Organy podatkowe obu instancji nie ustaliły w szczególności jakie relacje prawne łączyły P. K. i J. D. oraz R. W. Nie ustaliły również prawdziwości twierdzeń ww. osób, jakoby nie dokonywały one sprzedaży na portalu A. we własnym imieniu oraz czyniły to nieodpłatnie. Przede wszystkim, zdaniem pełnomocnika, organy nieprawidłowo ustaliły stronę kosztową i związaną z podatkiem naliczonym tj. nie uwzględniły w swoim rozstrzygnięciu wszystkich wydatków związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Poczynione przez NUS i zaakceptowane przez DIAS wnioski zawarte w uzasadnieniach decyzji mają charakter ogólnikowy i pobieżny, a w wielu aspektach sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego i nie są poparte dowodami. W konsekwencji trudno stwierdzić jakie fakty zostały uznane przez organy podatkowe za udowodnione. Z tych powodów należało uznać, że w sprawie doszło do naruszenia w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy wskazanych przez stronę w skardze przepisów postępowania. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Strona skarżąca uiściła wpis od skargi w kwocie 2.763 zł (k. 54). Zarządzeniem z 27 czerwca 2022 r. Przewodniczący Wydziału I WSA w Olsztynie skierował sprawę do rozpoznania w trybie uproszczonym (k. 61). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstawy do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2022 r., poz. 329 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", tj. w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Należy nadto wskazać, że w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób wskazany powyżej i z tego względu nie podlega uchyleniu. Przedmiotem skargi jest rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, określające skarżącemu zobowiązanie w tym podatku za 2017 r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek. Skarżący kwestionuje w sprawie prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego i przyjęte na tej podstawie ustalenia. Przyjąć należy, że sformułowane zarzuty skargi przede wszystkim koncentrują się wokół naruszenia prawa procesowego. Sąd nie przychylił się do nich, podzielając jednocześnie ustalenia faktyczne dokonane przez organy w toku przeprowadzonego postępowania. Zdaniem Sądu, stan faktyczny został przez organy ustalony prawidłowo, a zastosowanie przepisów prawa materialnego nie budzi zastrzeżeń. W treści skargi pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że organy podatkowe dokonały błędnych ustaleń faktycznych. Zarzuty strony skarżącej, w gruncie rzeczy, sprowadzają się do kwestionowania oceny tych ustaleń, przy czym brak jest konkretnych wskazań, podania argumentów dlaczego są one kwestionowane. W ocenie Sądu zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego w sprawie. Nie ma potrzeby jego uzupełnienia. Stan faktyczny, który został przez organy ustalony, pozwala na dokonanie subsumpcji przepisów prawa materialnego, które miały zastosowanie w sprawie. W skardze pełnomocnik zarzucił zarówno naruszenie przez organ przepisów prawa materialnego i norm prawa procesowego. Naruszenie tych drugich tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej miało polegać na działaniu organu podatkowego sprzecznym z zasadą wzbudzania zaufania do organów podatkowych, niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebraniu i nierozpatrzeniu wyczerpująco zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej. W świetle art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 121 Ordynacji podatkowej ma zaś charakter klauzuli generalnej i aby zasadnie można było twierdzić, że regulacja ta została w sprawie naruszona, koniecznym jest powiązanie tak sformułowanego zarzutu z zarzutami naruszenia konkretnych, precyzujących ją przepisów. Z kolei przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek dążenia w postępowaniu do udowodnienia każdego faktu przy wykorzystaniu wszelkich możliwych i legalnych środków dowodowych. Materiał dowodowy powinien być zebrany z urzędu i w tym samym trybie organ wyjaśnia wszelkie okoliczności faktyczne sprawy. Wprawdzie powyższa regulacja nie nakłada wprost na stronę obowiązku współdziałania z organem, to jednak w postępowaniu podatkowym to w interesie strony - jako najczęściej dysponenta właściwej dokumentacji - leży przedstawienie organowi dowodów przemawiających za jej twierdzeniami. Ponadto w ramach wykładni art. 122 Ordynacji podatkowej w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd o obowiązku współdziałania podatnika z organami. W wyroku z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 502/12 (publ. CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że celowościowa wykładnia art. 122 Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, o obowiązku współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego oraz że w pewnych sytuacjach - gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika - obowiązek współdziałania przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Przesłanką do takiego odczytania treści art. 122 Ordynacji podatkowej jest okoliczność, że przepis ten nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (zob. też: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, ONSAiWSA z 2009 r. Nr 1, poz. 7, z dnia 28 maja 2008 r., II FSK 491/07, z dnia 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11 i z dnia 11 stycznia 2013 r., II FSK 1470/11 publ. CBOSA). Taki kierunek wykładni art. 122 Ordynacji podatkowej znalazł również aprobatę w części piśmiennictwa (J. Glos, Ciężar dowodu w postępowaniu administracyjnym, Prok. i Pr. z 2006 r. Nr 12, s. 30; B. Gruszczyński, (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz, 2011, teza 6 do art. 122, s. 628-630). Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej oznacza więc również obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów - nie zwalnia on strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Organy podatkowe nie mogą być też obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających ich własne ustalenia. Przyjąć należy, że nałożony na organy podatkowe obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy - zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - nie ma więc charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Natomiast przepis art. 191 Ordynacji podatkowej wprowadza zasadę swobodnej oceny dowodów, zgodnie z którą organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena taka należy do wyłącznej kompetencji organu i nie są do jej dokonywania uprawnione strony. Powinna ona mieć charakter obiektywny i jest niezależna od tego, czy strony współpracowały z organem w toku postępowania dowodowego, czy też nie. Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak oceny dowolnej. Organ jest bowiem obowiązany do dokonania jej w oparciu o przekonujące podstawy. Ocena ta wymaga zachowania przepisów prawa procesowego i określonych reguł tej oceny. Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie organy nie naruszyły art. 120, 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. W sprawie zebrano materiał dowodowy. Z jego treści w sposób jednoznaczny wynikało, że skarżący prowadził, oprócz obrotu rejestrowanego, obrót nierejestrowany. Wbrew zarzutom skargi, zebrany w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do uznania, iż obrót dokonywany na portalu A., poprzez konta zarejestrowane na J. D. i R. W., był realizowany przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zarzuty skargi są gołosłowne i sprawdzają się wyłącznie do zaprzeczenia, że skarżący dokonywał sprzedaży za pośrednictwem kont o nicku: "[...]", "[...]" "[...]" oraz "[...]". W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego nie podważył ustaleń faktycznych organu. Natomiast wbrew stanowisku skarżącego ustalenia te mają oparcie w materiale dowodowym, który został zebrany i właściwie oceniony. Wnioski są logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Nie można zgodzić się z zarzutem pełnomocnika strony skarżącej, że są dowolne. Przeciwnie wnioski organu o wykorzystaniu przez skarżącego kont zarejestrowanych na J. D. i R. W. nie zostały podważone przez skarżącego. Skarżący nie przedstawił żadnych logicznych wyjaśnień nie mówiąc już o złożeniu kontrdowodów. W niniejszej sprawie, na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego ustalono, iż w spornym okresie skarżący w ramach działalności gospodarczej dokonywał również sprzedaży towarów handlowych, głównie odzieży i obuwia, za pośrednictwem portalu A. Nie wykazywał jej w rzeczywistej wartości w prowadzonej ewidencji i deklaracjach VAT-7 i księdze podatkowej. Te okoliczności zostały ustalone w oparciu o dane uzyskane od A. Sp. z o.o., oraz wpływów na rachunek bankowy skarżącego środków finansowych pochodzących od różnych firm, osób fizycznych, placówek pocztowych, P. oraz wpłat dokonywanych przez J. D. i R. W. W trakcie postępowania kontrolnego organ kontroli dokonał określenia wartości sprzedaży dokonywanej przez skarżącego w poszczególnych miesiącach 2017 r., która nie została wykazana w prowadzonej przez skarżącego ewidencji i deklaracji VAT-7. Na podstawie zebranego materiału dowodowego zasadnie stwierdzono, iż w prowadzonej sprzedaży za pośrednictwem portalu A., skarżący wykorzystywał własne konto o nicku: "[...]", a także posługiwał się kontami zarejestrowanymi na inne osoby tj. "[...]" – na nazwisko R. W., "[...]" - na nazwisko J. D. oraz "[...]" na P. Z. Na tej podstawie w toku postępowania ustalono, iż skarżący regularnie opłacał z rachunku bankowego na rzecz A. prowizje za użytkowanie ww. kont. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniami skargi w zakresie niespójności, braku logiki zeznań świadków J. D. i R. W. i koniecznością ich skonfrontowania z innym materiałem dowodowym. W myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jednakże zasada wynikająca z powołanego art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, co oznacza, że organ jest obowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych dowodów w toku postępowania może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Zdaniem Sądu, dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy, i niezbędny do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że można odmówić przeprowadzenia dowodu, gdy jego przedmiotem są okoliczności wystarczająco udokumentowane innymi dowodami. Bezwzględne stosowanie zasady wynikającej z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (wyrok NSA z dnia 27 września 2011r., sygn. akt I FSK 1241/10 publ. CBOSA). Wskazać należy, że w skardze nie wskazano z jakim innym materiałem dowodowym miałyby być konfrontowane zeznania J. D. i R. W. Zdaniem Sądu zeznania skarżącego i J. D. są spójne w zakresie udostępnienia przez nią podatnikowi: konta na portalu A., nicku oraz konta bankowego z wyjaśnieniami skarżącego, że ten ostatni z konta tego korzystał. Organy miały prawo uznać, że wyjaśnienia skarżącego są niewiarygodne. Zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy przedstawiły okoliczności za tym przemawiające, wskazując m.in. na zeznania świadka R. W. oraz T. B. Do protokołu z dnia 27.08.2020 r. R. W. oświadczył, że nie prowadził działalności gospodarczej, nie zakładał także konta na A. i nie dokonywał sprzedaży poprzez portal A. Przyznał, iż użyczył skarżącemu konto bankowe, z którego osobiście nie korzystał i nie miał wiedzy odnośnie jego wykorzystywania do prowadzenia sprzedaży towarów. Oświadczył także, iż nie udzielał skarżącemu żadnych pożyczek. Dodatkowo przeprowadzona kontrola podatkowa potwierdziła, iż R. W. nie rejestrował i nie prowadził działalności gospodarczej, a także nie posiadał zaplecza technicznego i personalnego, by taką działalność prowadzić. Ustalono także, iż na koncie "[...]", zarejestrowanym na portalu A. na nazwisko R. W., jako adres sprzedawcy wskazano adres, pod którym skarżący prowadzi działalność gospodarczą. A jako jedną z form płatności wskazano należący do skarżącego rachunek bankowy. Skonfigurowane w usłudze P. konto do wpłat należności za towar figuruje na R. W. Natomiast konto do wypłat środków finansowych zarejestrowano na firmę skarżącego wskazując nazwę i adres jego działalności gospodarczej. Zwraca uwagę, dostrzeżona przez organ, niekonsekwencja wyjaśnień skarżącego odnośnie podawanych faktów. Raz twierdzi on, że R. W. udzielał mu systematycznych pożyczek (10.000 zł na 2 miesiące), innym razem z jego wyjaśnień wynikało, że R. W. jest osobą bezdomną i nie dysponował środkami finansowymi. W ocenie Sądu, organy wystarczająco podważyły wiarygodność twierdzeń skarżącego za pomocą różnych środków dowodowych. Na potwierdzenie ustaleń opisanych w decyzjach organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe (m.in. faktury, umowy, zeznania świadków, protokół kontroli przeprowadzonej u skarżącego oraz u R. W., analiza rachunków bankowych) oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Tym samym zarzuty skargi o braku skonfrontowania materiału dowodowego z innym materiałem dowodowym, przy jednoczesnym braku jego wskazania, nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Sądu, organy wykazały, że przedmiotem sprzedaży na A. nie były również jak twierdził skarżący towary używane, o czym świadczy brak dokumentów potwierdzających zakup takiej odzieży, istnienie faktur potwierdzających zakup określonego rodzaju asortymentu (bluzy, koszulki, t-shirty) oraz ceny sprzedaży kupowanego towaru (69 zł i 129 zł). Sąd nie zgadza się z zarzutami skargi, jakoby ustalenia organów miały charakter jednostronny, a organy orzekały arbitralnie. Ustalenia organów miały charakter obiektywny, o czym świadczy chociażby zwiększenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę netto 45.509,71 zł, z faktur dokumentujących nabycie towarów handlowych (dostawcy: [...] T. B. oraz F. Sp. z o.o.), nieujętych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Uznały bowiem, że wystawione faktury dotyczyły zakupu przez Podatnika towarów (koszulek, bluz, t-shirtów), będących przedmiotem prowadzonej przez Podatnika sprzedaży, wykazanej w rejestrach VAT, a także realizowanej za pośrednictwem A., zatem zakupy te miały związek ze sprzedażą opodatkowaną prowadzoną w ramach działalności gospodarczej. Nie umknęła organom podatkowym również okoliczność nieuwzględnienia przez skarżącego w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych w miesiącach od czerwca do grudnia 2017 r., które były amortyzowane prawidłowo, w łącznej kwocie 22.800 zł. Co potwierdza, zdaniem Sądu, rzetelne i wnikliwe rozpoznanie sprawy, zgodnie ze stanem faktycznym. Odnosząc się do nieprecyzyjnego zarzutu skarżącego nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wszystkich wydatków związanych z prowadzoną przez skarżącego działalnością, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że za koszt uzyskania przychodu może zostać uznany tylko taki wydatek, który został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła ( art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz został należycie, to jest zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów udokumentowany (nie stanowiąc zarazem kosztu wymienionego w art. 23 u.p.d.o.f.). Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a nadto, że poniesienie określonych wydatków nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów. Na podatniku spoczywa obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł nabyć towar lub usługę i wykorzystywał go w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA z 5 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3222/15; z 28 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2994/17, z 22 października 2019 r. sygn. akt II FSK 3726/17, z 9 lutego 2021 r. sygn. akt II FSK 3077/18). W tej sytuacji uprawnione było nieuwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów faktury VAT z 06.02.2017 r. dokumentującej nabycie batonów proteinowych, witamin i odżywek. Podkreślić należy, że sam skarżący dopytywany przez organy o związek tego wydatku z przychodami nie był w stanie wykazać, że zakupione produkty zostały zakupione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie wykańczania wyrobów włókienniczych i sprzedaży odzieży. Ponadto Sąd w pełni podziela ocenę organów w kwestii niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakupu kiosku, w kwocie netto 2.032,52 zł, wynikającej z faktury nr 15/2017 z 30.09.2017 r.. Także w tym przypadku skarżący nie wykazał, że przedmiotowy zakup ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie przedstawił żadnych okoliczności, świadków czy dowodów potwierdzających fakt rzeczywistego posiadania kiosku i jego wykorzystywania jako magazynu na odzież i towary handlowe. Składane przez skarżącego wyjaśnienia w tym przedmiocie także nie mogą być uznane za wiarygodne. Podsumowując należy podkreślić, że o możliwości zaliczeniu określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydują obiektywne okoliczności. Sam fakt posiadania dowodu zakupu - faktury, nie ma jednak w świetle przepisów u.p.d.o.f. żadnego znaczenia dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów, w sytuacji gdy podatnik nie jest w stanie w sposób poddający się weryfikacji wykazać, iż przedmiotowy zakup ma związek z prowadzoną działalnością. Sąd nie podzielił także zarzutów naruszenia: art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1-3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 i art. 27 u.p.d.o.f.. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skarżącego, podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. została ustalona sposób prawidłowy. W konsekwencji w sposób prawidłowy organy podatkowe określiły zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r., uwzględniając w rozliczeniu zarówno składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a, art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2 u.p.d.o.f. jak i odliczając straty poniesione przez stronę w latach ubiegłych (art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f.). Zastrzeżeń Sądu nie wzbudza także dokonane przez organy podatkowe określenie wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2017 r. obliczone na dzień złożenia zeznania rocznego przez skarżącego. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jak też art. 23 §2 Ordynacji podatkowej. Oszacowanie zaś co do zasady następuje wówczas, gdy albo brak jest ksiąg podatkowych albo brak jest innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania (art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Organ podatkowy w myśl art. 23 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli pomimo braku (nierzetelności) ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe zasadnie odstąpiły od szacowania twierdząc, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił określić zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów, a w konsekwencji pozwolił na określenie podstawy opodatkowania. Podkreślić też należy, że organy podatkowe upoważnione są do oszacowania podstawy opodatkowania, jedynie w przypadku braku dowodów, pozwalających na określenie podstawy opodatkowania, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Ponadto Sąd skonstatował, iż zaskarżona decyzja zawierała wyczerpujące uzasadnienie faktyczne jak i prawne, co w konsekwencji doprowadziło skład orzekający do stwierdzenia, iż decyzja ta nie naruszyła art. 210 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji w ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie i pozostają bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia w sprawie. Skarżący nie przedstawił żadnych okoliczności lub dowodów, które mogłyby uzasadniać stawiane w skardze zarzuty. Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.