II SA/Ol 716/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janina Kosowska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Matczak Sędzia WSA Tadeusz Lipiński (spr.) Protokolant specjalista Jakub Borowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2016r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[..]"r., Nr "[...]" w przedmiocie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gier 1/ uchyla zaskarżoną decyzję; 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej Spółki A kwotę 757 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z przekazanych akt sprawy wynika, że na podstawie wyników kontroli przeprowadzonej w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej z dnia 27 sierpnia 2009r. (Dz.U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), w ramach której przeprowadzono w drodze eksperymentu odtworzenie możliwości gry na automacie o niskich wygranych A, nr rejestracji "[...]", Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia "[...]" wszczął z urzędu postępowanie wobec spółki A w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji ww. automatu do gier o niskich wygranych. Następnie decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego cofnął poświadczenie rejestracji przedmiotowego automatu. Od rozstrzygnięcia organu I instancji Strona w ustawowym terminie wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem sygn. akt. II SA/Ol 766/11 z dnia 08.11.2011 r., oddalił wywiedzioną przez Spółkę skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej. W wyniku wniesionej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem sygn. akt. II GSK 237/12 z dnia 19.06.2013r. uchylił zaskarżony wyrok oraz decyzję Dyrektora Izby Celnej jak i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że na gruncie przedmiotowej sprawy niezbędne jest przeprowadzenie dowodu z badania jednostki badającej co do prawidłowości funkcjonowania automatu do gier. Naczelnik Urzędu Celnego w dniu "[...]" wydał decyzję, którą cofnął poświadczenie rejestracji nr "[...]" automatu A. W ocenie organu I instancji w okolicznościach niniejszej sprawy poza sporem pozostaje fakt, że będący jej przedmiotem automat o niskich wygranych nie spełnia warunków określonych w ustawie, co znajduje potwierdzenie w treści opinii akredytowanej jednostki badającej, ilustrującej wynik badania sprawdzającego przeprowadzonego zgodnie z wymogami art. 23b u.g.h. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz.U. z 2012r. poz. 312). Co więcej, wynik tego badania, dający sam w sobie autonomiczną i w zupełności wystarczającą podstawę do cofnięcia rejestracji z mocy art. 23a ust. 7 u.g.h., koresponduje w całej rozciągłości z faktami znajdującymi odbicie w innych dowodach zgromadzonych na wcześniejszych etapach postępowania. Kluczowe zaś znaczenie w ocenie prawnej tak ustalonego stanu faktycznego ogrywa funkcjonalność automatu polegająca na umożliwieniu prowadzania gry, w której wysokość jednorazowej wygranej osiąga wymiar zdecydowanie przewyższający bezwzględnie obowiązujący limit. Powyższa okoliczność potwierdzona zgodnymi, współgrającymi ze sobą ustaleniami funkcjonariuszy Służby Celnej, biegłego sądowego oraz akredytowanej jednostki badającej, przez wszystkie wymienione podmioty uznana została za ewidentną oznakę naruszenia warunków ustawy. Odwołanie od ww. decyzji wniosła spółka A. Po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że w dniu 21.02.2014r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynęła sporządzona w ramach badania sprawdzającego opinia nr "[...]", wskazująca jednoznacznie negatywny wynik wykonanego badania. Dokonując analizy wyników wykonanego badania, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w zakresie funkcjonalności przedmiotowego urządzenia stwierdzono: - niespełnienie warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę: stwierdzono przekroczenia maksymalnej stawki za grę, stwierdzono przekroczenie wartości maksymalnej jednorazowej wygranej, - niespełnienie wymogu wyposażenia w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, - niespełnienie warunku wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu, - niepoprawną pracę liczników elektromechanicznych, - inny model nośnika z zapisanym programem gier, - naruszono jedna plombę jednostki badającej. Biorąc to pod uwagę powyższe, Dyrektor stwierdził, że organ I instancji zasadnie cofnął poświadczenie rejestracji automatu, skoro poddany badaniu sprawdzającemu automat nie spełnił warunków określonych w ustawie. Zaznaczył, że automat ten przeszedł wymaganą ustawą procedurę sprawdzającą spełniania warunków określonych w ustawie. Dyrektor ocenił, że zgromadzony materiał dowodowy jest zupełny i stanowił podstawę cofnięcia poświadczenia rejestracji przedmiotowego automatu. Skargę na ww. decyzję wywiodła spółka A. W złożonej skardze do Sądu Spółka przedstawiła zarzuty: art. 233 § 1 pkt 1 i 2 ppkt a) ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., nr 749 ze zm., dalej o.p.) w zw. z art. 8 w zw. z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy z 19.11.2009r o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej u.g.h.) wskutek nieprawidłowego utrzymania w niniejszej sprawie w mocy decyzji organu I instancji cofającej poświadczenie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych, w sytuacji, gdy organ powinien uchylić tę decyzję w całości oraz umorzyć postępowanie w sprawie z uwagi na fakt, że poświadczenie rejestracji będące przedmiotem postępowania wygasło przed wydaniem przez organ decyzji w II instancji z uwagi na upływ okresu, na jaki było wydane, a zatem postępowanie w sprawie było bezprzedmiotowe (organ nie mógł cofnąć poświadczenia rejestracji, które samo wygasło z uwagi na upływ czasu), z ostrożności - art. 233 § 1 pkt 1 i 2 ppkt a) w zw. z art. 210 § 1 pkt 2) oraz pkt 6) o.p. w zw. z art. 8 u.g.h. wskutek doręczenia spółce niespójnej pod względem formalnym decyzji: po 12 stronach jej uzasadnienie się urywa - na kolejnej stronie znajduje się druga decyzja – analogiczna jak wydana w sprawie, jednak bez daty i zawierająca łącznie 44 strony i kończąca się podpisem, w konsekwencji czego stronie doręczono decyzję zawierającą datę i 12 stron nie dokończonego uzasadnienia, bez podpisu, oraz decyzję nie zawierającą daty oraz zawierającą 44 uzasadnienia z podpisem, z ostrożności - naruszenie art. 23a ust. 7 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na zastosowaniu tego przepisu do stanu faktycznego sprawy, w którym poświadczenie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych będącego przedmiotem postępowania wygasło przed wydaniem decyzji kończącej postępowanie w sprawie, w sytuacji, gdy przepis ten wyraźnie wskazuje, że można cofnąć poświadczenie tylko przed jego wygaśnięciem. Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie decyzji zapadłych w obydwu instancjach. W obszernym uzasadnieniu Spółka przedstawiła argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 16 czerwca 2016r. skarżąca podtrzymała argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym rozstrzygnięciu oraz zawarty w niej wniosek dowodowy o dopuszczenie oraz przeprowadzenie w sprawie dowodu ze znajdującego się w aktach sprawy oraz z załączonego do pisma poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych będącego przedmiotem niniejszego postepowania, na okoliczność, że poświadczenie to wygasło z upływem 28 marca 2014r., a zatem przed wydaniem przez organ w niniejszej sprawie decyzji w II instancji, w konsekwencji czego na tym etapie organ powinien uchylić decyzję wydaną w I instancji oraz umorzyć postępowanie w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U z 2014 r. poz. 1647) Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, orzeka na podstawie materiału sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie orzekającym, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wypełnieniu tego obowiązku, ponieważ do jego kompetencji należy wyłącznie kontrola legalności rozstrzygnięcia administracyjnego. Oznacza to, że sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U z 2016r. poz. 718) zwanego dalej: p.p.s.a. uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Nadto wskazania wymaga, iż sąd orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Skarga wniesiona w rzeczonej sprawie jest zasadna, gdyż Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika, że przedmiotowy automat otrzymał w dniu 28 marca 2008r. poświadczenie rejestracji nr "[...]" na okres sześciu lat. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego o cofnięciu rejestracji została wydana w marcu 2014r., natomiast Dyrektor Izby Celnej wydał zaskarżoną decyzję w maju 2014r., a więc po upływie terminu sześciu lat od daty poświadczenia rejestracji. Zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. z 2003 r. nr 102, poz. 946), poświadczenie rejestracji automatu dokonuje się na sześć lat. Normę o analogicznej treści zawiera art. 23a ust. 2 zd. drugie u.g.h. W ocenie Sądu, upływ terminu, w którym poświadczenie rejestracji było ważne ma istotne znaczenie w postępowaniu, którego przedmiotem jest cofnięcie rejestracji automatu. Nawet jeśli przyjąć, że niezbędne jest wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie poświadczenia rejestracji automatu do gry z powodu upływu czasu, na jaki ją wydano - to taka decyzja ma charakter deklaratoryjny, co oznacza, że stwierdza ona zdarzenie, które już nastąpiło (zob. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 48/12 i wyrok z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1472/13, dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia. nsa.gov.pl). Brak takiej decyzji nie oznacza, że mimo upływu terminu 6 lat automat można nadal legalnie eksploatować i nie oznacza, że poświadczenie rejestracji nadal funkcjonuje w obrocie prawnym. Decyzja cofająca rejestrację automatu do gier o niskich wygranych jest decyzją konstytutywną, która nakłada na stronę obowiązek polegający na zakazie prowadzenia eksploatacji takiego automatu. Zakaz ten, w przypadku jego naruszenia, jest obwarowany przez ustawodawcę określonymi sankcjami (art. 59 pkt 2 i art. 138 ust. 3 u.g.h.). Mając powyższe na uwadze, skoro rejestracja automatu na etapie postępowania odwoławczego wygasła, to rozstrzyganie o jej cofnięciu stało się bezprzedmiotowe. W toku postępowania odwoławczego przestała bowiem istnieć sprawa administracyjna, a tym samym, organy celne zostały pozbawione kompetencji do cofnięcia rejestracji. Powyższy wniosek potwierdza wykładnia art. 23a ust. 7 u.g.h. Zgodnie z tym przepisem, naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. A contrario, naczelnik urzędu celnego nie cofa rejestracji po jej wygaśnięciu. Dotyczy to również etapu postępowania odwoławczego, skoro skutkiem wniesienia odwołania jest ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy przez organ wyższego stopnia przy uwzględnieniu przez ten organ zarzutów, zawartych w treści odwołania. Z treści art. 233 § 1 O.p. w związku z art. 127 O.p. wynika, że organ odwoławczy nie może poprzestać jedynie na rozpatrzeniu zasadności zarzutów zawartych w odwołaniu, lecz powinien sprawę rozpatrzyć merytorycznie. Wyjątkowo organ odwoławczy może umorzyć postępowanie odwoławcze lub całe postępowanie prowadzone w sprawie. W tym drugim przypadku ma jednak obowiązek uchylić zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Umorzenie postępowania może nastąpić w sytuacji, gdy jego prowadzenie stało się bezprzedmiotowe. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, że nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Wygaśnięcie rejestracji automatu na etapie postępowania odwoławczego, powinno zatem skutkować uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzeniem postępowania w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., gdyż przestał istnieć przedmiot postępowania prowadzonego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Wskazać należy w tym miejscu, że zgodnie z art. 239e O.p., decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba, że wstrzymano jej wykonanie. Stosownie do art. 239a tej ustawy, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W myśl tych unormowań, organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Walor taki, zgodnie z art. 128 O.p., ma decyzja wydana na skutek odwołania lub decyzja organu pierwszej instancji, od której strona nie wniosła w ustawowym terminie odwołania. W konsekwencji, także adresat decyzji jest nią związany dopiero po uzyskaniu przez tę decyzję przymiotu ostateczności. Okoliczność, że zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie oznacza automatycznie, że również strona jest taką decyzją związana. Sąd, w składzie rozpatrującym tę skargę, podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko co do szerokiego rozumienia użytego przez ustawodawcę w art. 239a omawianej ustawy zwrotu "obowiązek podlegający wykonaniu". Wyrażenie to należy odnosić nie tylko do obowiązków nadających się stricte do realizacji w drodze egzekucji, ale do wszystkich sposobów realizacji obowiązków wynikających z wydanej decyzji nieostatecznej, w tym również obowiązku dostosowania się do wprowadzonego przez organ cofnięcia poświadczenia rejestracji. W wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13 WSA w Krakowie przekonująco argumentował, uwzględniając charakter prawny decyzji cofających zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, że decyzje cofające uprawnienia są równoznaczne z decyzjami nakładającymi obowiązki, znika bowiem na ich podstawie dozwolenie, a pojawia się w to miejsce zakaz (por. T. Kiełkowski, "Nabycie prawa na mocy decyzji administracyjnej", Warszawa 2012, s. 109). Przez wykonanie decyzji należy rozumieć wszelkie działania zmierzające do uzyskania stanu wynikającego z danej decyzji, niekoniecznie o charakterze przymusowym, ale również dobrowolnym. Ponadto WSA w Krakowie słusznie zauważył, że należy mieć również na uwadze, iż zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych - w stosunku do decyzji wydawanych na podstawie tej ustawy - przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Nie można zatem, również z tego powodu, wąsko odczytywać przepisu art. 239a, stosując go wprost do decyzji dotyczących gier hazardowych, bez uwzględnienia specyfiki spraw związanych z działalnością w zakresie gier hazardowych w porównaniu z typowymi decyzjami podatkowymi. Należy uznać, że przepis ten obejmuje także decyzje cofające poświadczenie rejestracji, nakładają one bowiem na stronę stosowne obowiązki wynikające z wprowadzonego decyzją zakazu w miejsce uprzedniego zezwolenia, których niewykonanie jest sankcjonowane prawnie i w dalszej kolejności, podlega egzekucji administracyjnej. Reasumując, Sąd w składzie rozpatrującym skargę, stoi na stanowisku, że decyzja o cofnięciu poświadczenia rejestracji nie podlega wykonaniu, dopóki nie stanie się ostateczną, co oznacza, że poświadczenie rejestracji automatu nie straciło ważności z dniem doręczenia stronie decyzji organu I instancji. W tej sytuacji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej narusza art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na błędne przyjęcie, że postępowanie w niniejszej sprawie nie stało się bezprzedmiotowe, co w rezultacie doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji (zob. WSA w Rzeszowie w wyroku z 4 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Rz 1261/13 i np. NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 2675/10 czy wyroku z 5 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1472/13, CBOSA). Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z przedstawionych powyżej rozważań i wobec kasacyjnego charakteru wyroku sprowadzają się do ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy, z uwzględnieniem przedstawionej przez Sąd wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie. W tym stanie rzeczy, zbędne jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.