I SA/Po 372/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2010r. sprawy ze skargi "A" S.A. w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej – organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Skwierzyńska ISA/Po 372/10 UZASADNIENIE "A" S.A w S. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Spółka jest dostawcą towaru, który udziela premii pieniężnej odbiorcy. Na podstawie zawartej umowy strony ustaliły roczną premię pieniężną płatną przez dostawcę za dokonanie zakupów przez odbiorcę. Premia jest uzależniona od obrotów osiągniętych w danym roku kalendarzowym, natomiast kwota premii to ustalony procent od przekroczonego pułapu obrotów. Odbiorca towaru za przekroczenie wyznaczonych w umowie obrotów wystawił w styczniu 2008r notę księgową na rzecz dostawcy, tytułem obciążenia roczną premią . W wyniku otrzymanej interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów na zadane przez odbiorcę towaru pytanie, a dotyczące sposobu opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych, kontrahent zmienił swoje stanowisko i skorygował notę księgową i w zamian jej w grudniu 2008r wystawił fakturę VAT z podatkiem VAT 22%. W tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka zwróciła się z zapytaniem czy od faktury VAT wystawionej przez odbiorcę towaru, tytułem udzielonej przez Spółkę premii pieniężnej za przekroczenie określonego w umowie pułapu zakupu, miała ona prawo odliczyć podatek VAT naliczony i czy w roku 2009 będzie mieć takie samo prawo do odliczenia? Zdaniem Spółki miała ona prawo odliczyć od wystawionych przez kontrahenta faktur podatek VAT naliczony, gdyż przy jego odliczeniu kierowała się zasadą neutralności w podatku VAT. Skoro kontrahent wystawiając fakturę VAT naliczył w niej podatek należny, to odbiorca tej faktury ma prawo do jego odliczenia, jako podatku naliczonego. Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ powołując się na przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 art. 86 ust 1 i 2 pkt 1 lit a oraz art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54 poz 535 ze zm.) dalej u.p.t.u. W uzasadnieniu interpretacji stwierdził, iż odbiorca towaru otrzymując premie pieniężne nie był zobowiązany do wykonywania na rzecz Spółki jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży , czy promocję towarów . Tym samym otrzymywanie przez odbiorcę towarów premii nie było związane z uzyskaniem przez wnioskodawcę świadczenia wzajemnego. Otrzymujący premię nie świadczył więc na rzecz wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust 1 u.p.t.u., a zatem czynność ta nie podlegała u niego opodatkowaniu i nie powinna być udokumentowana fakturą VAT. Tym samym skoro wystawca faktury nie świadczył usług na rzecz wnioskodawcy, to wystawione przez niego faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wskazany. Pismem z dnia 1 marca 2010 Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu podniosła m.inn, ze skoro kontrahent działając w oparciu o uzyskaną przez siebie interpretację indywidualną wystawił fakturę VAT, naliczając w niej podatek należny , to wnioskodawca, jako odbiorca tej faktury, miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wyrażonego w interpretacji indywidualnej stanowiska. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji ewentualnie o jej zmianę i uznanie, że Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez odbiorcę towaru. Wniosła też o przyznanie od organu podatkowego na jej rzecz kosztów postępowania. Strona zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów: art. 8 ust 1 w zw. z art. 88 ust 3a pkt 2 u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez odbiorcę towaru, tytułem udzielonej mu premii pieniężnej za przekroczenie określonego w umowie pułapu zakupu. Wystawienie przez odbiorcę faktury VAT było skutkiem wydania odbiorcy towaru przez Ministra Finansów odmiennej interpretacji dotyczącej art. 8 ust 1 ustawy o VAT. art. 14a w zw z art. 14b § 2 ordynacji podatkowej przez wydanie dwóch rozbieżnych interpretacji dla stron tej samej transakcji, a więc dotyczących tego samego stanu faktycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy premie pieniężne wypłacane nabywcy w związku z osiągnięciem określonego poziomu obrotu w danym okresie rozliczeniowym są wynagrodzeniem za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy u.p.t.u. i w konsekwencji jak dana czynność powinna być dokumentowana. Kwestia ta była już przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide wyrok z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06 czy wyrok z dnia 23 września 2008r. sygn. akt I FSK 998/08), który uznał, że osiągnięcie przez nabywcę towarów w określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie stanowi usługi. Tym samym wypłacana nabywcy towarów premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Stanowisko to należy potwierdzić i w tym wyroku, ponieważ osiągnięcie przez kupującego określonej wielkości obrotu z tytułu realizowanych zakupów u jego kontrahenta, nie stanowi usługi na rzecz sprzedawcy. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również: 1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne z punktu widzenia zaistniałego sporu jest to, że art. 8 ust. 1 u.p.t.u. jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Podkreślić w tym miejscu z całą mocą wypada, że dokonywanie przez kontrahenta zakupów u Skarżącego, mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz Skarżącego określonego pułapu obrotu - za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak wcześniej zauważono - jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą. Podkreślić należy, iż aktualnie w orzecznictwie sądowym prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości, czy też wartości towaru nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Niedopuszczalna jest bowiem sytuacja, która stanowi jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usługi - zob.. m.in. wyroki NSA z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 707/07, Monitor Podatkowy 2008, nr 11, s. 31 ,z dnia 5 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1527/07, niepubl., z dnia 26 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1067/08, niepubl., z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2137/08. Pogląd powyższy jest również akceptowany w piśmiennictwie - zob. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, t. I, Wrocław 2006 r., s. 498, A. Bartosiewicz, R.Kubacki, Komentarz VAT, 2007 r., s. 147). Mając na uwadze powyższe za niezasadne należało uznać zarzuty skargi, dotyczące naruszenie przepisów ustawy o VAT, polegające na dokonaniu ich błędnej wykładni. Za usługę w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej w umowie, osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę (Skarżącego), w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Odbiorca towaru otrzymując premie pieniężne nie był zobowiązany do wykonywania na rzecz Spółki jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży , czy promocję towarów . Tym samym otrzymywanie przez odbiorcę towarów premii nie było związane z uzyskaniem przez wnioskodawcę świadczenia wzajemnego. Otrzymujący premię nie świadczył więc na rzecz wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust 1 u.p.t.u., a zatem czynność ta nie podlegała u niego opodatkowaniu. W konsekwencji przyjąć należy, że zdarzenie to nie rodzi obowiązku wystawienia faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 22, art. 5 i art. 15 ust. 1 u.p.t.u. obowiązek wystawiania faktur zawierających określoną treść, a przede wszystkim rodzaj dokonanej sprzedaży (tj. odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług) - ciąży na podatnikach tego podatku. Natomiast w przypadku, gdy dana czynność nie podlega przepisom powołanej ustawy, jej dokonanie może być udokumentowane "ogólnym" dokumentem księgowym tj. notą księgową będącą uniwersalnym dokumentem księgowym dla udokumentowania takich operacji, dla których nie jest wymagane stosowanie faktur. Rację więc ma organ podatkowy , że skoro wystawca faktury nie świadczył usług na rzecz wnioskodawcy, to wystawione przez niego faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wskazany. Na zadane przez Skarżącego pytanie: czy od faktury VAT wystawionej przez odbiorcę towaru, tytułem udzielonej przez Spółkę premii pieniężnej za przekroczenie określonego w umowie pułapu zakupu, miał ona prawo odliczyć podatek VAT naliczony i czy w roku 2009 będzie mieć takie samo prawo do odliczenia , należało więc odpowiedzieć przecząco. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania regulujących zasady wydawania interpretacji, również należało uznać je za bezzasadne. W szczególności nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14a i art. 14b §2 o.p. poprzez wydanie interpretacji nie uwzględniającej treści i interpretacji uzyskanej przez kontrahenta Skarżącego podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna jest wydawana na pisemny wniosek zainteresowanego i dotyczy jego zaistniałej lub przyszłej indywidualnej sprawy. Podstawowe znaczenie w przypadku wydawania interpretacji, obok prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego ma również opisany stan faktyczny. Dlatego też, fakt iż kontrahent Skarżącego uzyskał indywidualną interpretację o odmiennej treści niż będąca przedmiotem niniejszego postępowania nie może automatycznie świadczyć, iż skarżona interpretacja jest błędna. Interpretacja indywidualna wydana na wniosek kontrahenta Skarżącego nie ma dla Skarżącego mocy wiążącej i z jej treści nie przysługuje mu żadna ochrona. Na brak zależności pomiędzy treściami wydawanych indywidualnych interpretacji podatkowych zwrócił uwagę tutejszy Sąd, który w wyroku z dnia 14 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 300/09, LEX Nr 533809, wskazał m.in., że "każdy ma prawo wystąpić o interpretację w swojej indywidualnej sprawie i uzyskać stosowną do przedstawionego stanu faktycznego informację o jego sytuacji prawnej. Jednakże z interpretacji wydanej na rzecz innego podatnika nie można wywodzić korzystnych dla siebie skutków prawnych, jeżeli pozostają one w sprzeczności z prawidłową wykładnią prawa materialnego". W przedmiotowej sprawie organ dokonał prawidłowej interpretacji przepisów ustawy o VAT, dlatego też odmienna w swej treści interpretacja wydana wobec kontrahenta Skarżącego, nie może stanowić podstawy do jej uchylenia. Biorąc pod uwagę powyższe, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. /-/K. Wolna-Kubicka /-/R. Wiatrowski /-/M. Skwierzyńska Odpis orzeczenia z uzasadnieniem doręczyć: f y skaczący - pełń. skarżącego 1x organ administracji publicznej + akta Prokurator uczestnikom postępowania z pouczeniem o kasacji/zażaleniu dnia SL.....O..L %Q±C. Sędzia