I SA/Po 53/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant ref. staż. Natalia Puchalska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. W dniu [...] r. Z. R. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w wysokości [...] zł. W dniu [...] r. w toku czynności kontrolnych przeprowadzonych na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., poz. 990 ze zm.; dalej "u.s.c."), funkcjonariusze celni ustalili, że w lokalu o nazwie "[...]", mieszczącym się przy ul. [...] w P., w którym działalność gospodarczą pod nazwą: P. prowadzi skarżący, znajdują się dwa podłączone do sieci urządzenia o nazwach [...] nr [...] i [...] nr [...], które z wyglądu (konstrukcja, elementy sterowania) przypominają automaty do gier, na których urządzane są gry na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.; dalej "u.g.h."). Funkcjonariusze celni w drodze eksperymentu, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c., ustalili że są to automaty do gier, a oferowane na nich gry są grami na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h., urządzanymi z naruszeniem tych przepisów. Z przebiegu gier wynikało, że mają one charakter losowy, ponieważ urządzenia zatrzymują obracanie się bębnów bez udziału grającego, a urządzenie [...] posiada możliwość wykonywania gier na urządzeniu bez udziału grającego, przy użyciu przycisku AUTOSTART. W pozostałych grach aktywność grającego ogranicza się do uruchomienia kolejnych gier przy użyciu przycisku START. Wnoszenie opłat za grę potwierdziło urządzanie gier w celach komercyjnych. W toku kontroli skarżący okazał funkcjonariuszom celnym umowę najmu powierzchni użytkowej nr [...] z [...] r. zawartą pomiędzy nim a P. Spółką o.o. z siedzibą w G., która jest właścicielem ww. automatów. Z treści umowy wynika, że skarżący oddał spółce do używania część lokalu w celu urządzania i prowadzenia przez nią gier na automatach zręcznościowych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, i które nie mają charakteru losowego. Powierzchnia użytkowa lokalu nie została oznaczona. W § 3 ww. umowy określone zostały obowiązki stron umowy, zgodnie z którymi wynajmujący zobowiązany jest do stałego dostarczania energii elektrycznej pozwalającej na niezakłóconą pracę automatu, ochrony automatu przed uszkodzeniem i zniszczeniem. Skarżący zobowiązał się również do umożliwienia spółce, osobom wyznaczonym i upoważnionym przez spółkę oraz klientom lokalu swobodnego dostępu do automatów w godzinach otwarcia lokalu, do powiadomienia spółki o istotnych zmianach godzin otwarcia lokalu z co najmniej 5 dniowym wyprzedzeniem, do powiadomienia spółki o zamiarze przerwania pracy lokalu z co najmniej z 5 dniowym wyprzedzeniem, do niezwłocznego powiadomienia spółki o wszelkich awariach, uszkodzeniach, nieprawidłowościach w pracy automatu, próbach ingerencji w konstrukcję automatu przez osoby nieupoważnione oraz zmianie danych dotyczących lokalu. N podstawie § 4 ww. umowy, spółka zobowiązana jest do zapłaty skarżącemu miesięcznego, ryczałtowego wynagrodzenia w wysokości [...] zł, powiększonego o kwotę podatku od towarów i usług. Wynagrodzenie to obejmuje również koszty stałego dostarczania energii elektrycznej pozwalającej na niezakłóconą pracę automatu, ochrony automatu przed uszkodzeniem lub zniszczeniem. Wysokość wynagrodzenia ulega zmniejszeniu proporcjonalnie do okresu, w którym automaty nie są eksploatowane w lokalu z przyczyn nie leżących po stronie spółki. W trakcie przesłuchania skarżący zeznał, że automaty zostały wstawione do lokalu na podstawie podpisanej umowy. Po zabraniu przez Urząd Celny poprzednich automatów, przedstawiciel firmy P. zaproponował mu wstawienie kolejnych i oświadczył, że są to automaty legalne. Decyzję o wstawieniu automatów podjął na podstawie doniesień mediów o wyroku ze Strasburga. Nie sprawdzał danych przedstawiciela i dokumentów firmy z G., za prawdę przyjął dane z pieczątki, którą posługiwał się przedstawiciel. Przy podpisywaniu umowy obecny był inny przedstawiciel, niż przy podpisywaniu poprzedniej umowy, ale nie zna jego danych. Wyjaśnił, że co miesiąc pojawia się w lokalu przedstawiciel firmy, który zostawia pieniądze, a on wystawia fakturę. Do lokalu przyjeżdżają różni przedstawiciele tej firmy w celu rozliczenia. Na pytanie z kim kontaktuje się w sprawach dotyczących automatów odpowiedział, że kontaktuje się telefonicznie pod numerem telefonu, ale nie pamięta pod jakim numerem. Zaznaczył, że nie zna zasady gry na automatach, nie wypłacał wygranych i nie prowadził żadnych ewidencji wypłat, nie posiada kluczy do automatów. Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z [...] r. wszczął postępowanie w zakresie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na ww. automatach poza kasynem gry. W toku postępowania organ włączył do akt sprawy materiał dowodowy z akt sprawy karno-skarbowej [...], tj. ekspertyzy biegłego sądowego z oględzin zabezpieczonych automatów do gier z dnia [...] r. oraz umowę najmu powierzchni użytkowej. We wnioskach z oględzin zabezpieczonych automatów biegły wskazał, że gry na badanych automatach mają charakter losowy, a końcowy układ symboli na bębnach nie zależy od zręczności gracza – oprogramowanie automatu zawiera generator losowy, punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystywane do prowadzenia kolejnych gier w ramach wykupionego czasu, gry prowadzone na badanych automatach mają charakter komercyjny, wyczerpują definicję gier na automatach z u.g.h. Wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego, skarżący podniósł, że art. 89 u.g.h. jest niezgodny z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, a ponadto, do poniesienia kary pieniężnej na podstawie tego artykułu nie może być zobowiązana osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą. Kwestionując ustalenia organu co do zasad działania automatów, wniósł również o przesłuchanie w charakterze świadków M. S. i M. S. na okoliczność zasad działania przedmiotowych urządzeń. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości [...] zł za urządzanie gier na automatach [...] oraz [...] poza kasynem gry. Powołując się na przepisy m. in art. 2 ust. 3 i ust. 5, art. 3, art. 6 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. i dokonując analizy przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu oraz ekspertyz biegłego sądowego z oględzin ww. automatów organ wskazał, że na urządzeniach znajdujące się w lokalu skarżącego organizowane były gry, czyli prowadzone były określone czynności o ustalonych zasadach/regułach, które charakteryzują się określonym rezultatem wynikiem (wygrana/przegrana). Na gruncie niniejszej sprawy nie ustalono (nie wykazano), aby gry w ww. lokalu na wcześniej wymienionych automatach toczyły się o wygrane pieniężne. Okoliczność ta nie wynika również z przesłuchania skarżącego. Wskazano jednak, że ustalenia dokonane przez biegłego sądowego prowadzą do wniosku, iż na automatach będących przedmiotem sprawy można było również uzyskać wygraną rzeczową, zgodnie z art. 2 ust. 4 u.g.h. w postaci "możliwości przedłużenia gry bez wpłaty stawki za udział w grze". Powyższe pozwala przyjąć, że ww. urządzenia spełniają kolejną przesłankę z art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. gry toczyły się o wygrane rzeczowe. Na komercyjny charakter urządzanych gier wskazuje konieczność zasilenia automatu środkami pieniężnymi oraz zarobkowy charakter umowy najmu powierzchni użytkowej. Rozstrzygając kwestię, czy urządzana gra zawierała element losowości (art. 2 ust. 3 u.g.h.) lub też miała charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.) organ wskazał, że opinia biegłego i przeprowadzony eksperyment jednoznacznie przesądzają, iz gry na tych automatach stanowiły gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., a "z ostrożności" co najmniej w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Szczegółowa klasyfikacja nie jest konieczna, gdyż istotą sprawy jest wyłącznie rozstrzygnięcie, czy gry na ww. urządzeniu stanowiły gry na automatach w rozumieniu wymienionej ustawy - co zostało ustalone i w sposób jednoznaczny wykazane. Organ odniósł się również do kwestii naruszenia przez przepisy u.g.h. przepisów prawa wspólnotowego, powołując w tym zakresie wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11, w którym TSUE orzekł, że przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gry, stanowią "potencjalne przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE i w tym wypadku ich projekt powinien być przekazany Komisji. Ma to miejsce w wypadku ustalenia, że przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Organ wskazał, że przedmiotowy wyrok nie dotyczy wprost przepisów stanowiących podstawę do nałożenia kary pieniężnej, lecz przepisów dotyczących wydawania zmiany i przedłużania zezwoleń w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W ocenie organu w takim właśnie kontekście należy odczytywać wskazanie Trybunału, że przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. należy do przepisów technicznych, który nie stanowi podstawy rozstrzygnięcia w tej sprawie. Zdaniem organu, błędnym jest odczytywanie ww. wyroku Trybunału w ten sposób, że nie powinny obowiązywać żadne ograniczenia w zakresie możliwości urządzania gier na automatach, czyli możliwym byłoby urządzanie takich gier, przez każdą osobę i w każdym miejscu - bez żadnej reglamentacji (zezwoleń, koncesji). Jako osobę urządzającą gry na ww. automacie organ uznał skarżącego, ponieważ współuczestniczył w urządzaniu takich gier, co najmniej poprzez fakt, że zapewnił odpowiednie warunki do uruchomienia automatów, gdzie przeznaczył do tego celu swój lokal oraz z całą pewnością zapewnił w co najmniej minimalnym zakresie bieżącą obsługę takich urządzeń. Pomijając nawet fakt, że już w umowie najmu nałożone zostały na właściciela lokalu określone obowiązki (np. zobowiązanie do umożliwienia klientom lokalu swobodnego dostępu do automatów), nie można nie zauważyć, że z praktycznego punktu widzenia nie jest możliwym aby cały proces dotyczący urządzania gier odbywał się bez udziału właściciela lokalu, wyłącznie na najmowanej powierzchni, bez zaangażowania tutaj innych czynników będących w jego wyłącznej dyspozycji. Niezbędnym jest bowiem zapewnienie co najmniej bieżącego dostępu do mediów (zasilanie automatu), zapewnienie oświetlenia, utrzymanie przedmiotowego urządzenia w czystości itp. Taki stan rzeczy nie pozwala aby statusu urządzającego gry nie przypisać również właścicielowi pomieszczenia wynajmującego powierzchnię dla ustawienia automatu. Ponadto automat do gier został umieszczony w lokalu za zgodą właściciela (sporządzona umowa), który tym samym musiał być świadom odpowiedzialności i ewentualnych skutków z tego tytułu. Odnosząc się do zarzutów skarżącego sformułowanych w piśmie z [...] r. organ wskazał, że o niezgodności przepisu z Konstytucją orzeka zgodnie z art. 188 pkt 1 Konstytucji RP Trybunał Konstytucyjny, a w dniu 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny orzekł w sprawie o sygn. akt P 4/14, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji. W dalszej kolejności wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w żaden sposób nie wyłącza jako adresata kary pieniężnej osób fizycznych. Kara nakładana jest za określony czyn, a ustawodawca wprost określił, że karze tej podlega "podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry" bez wyłączenia określonych podmiotów. Naczelnik zwrócił uwagę, że skarżący kwestionując ustalenia co do zasad działania automatów nie wskazał na tę okoliczność żadnych przesłanek. Z kolei odnosząc się do żądania strony w zakresie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania M. S. oraz M. S. organ zauważył, że brak jest przesłanek do przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego z zeznań ww. osób, gdyż organ nie posiada w aktach sprawy materiału wskazującego, aby osoby te posiadały wiedzę i związek z powyżej opisanymi urządzeniami. Jednocześnie w sposób wystarczająco zebrano materiał dowodowy potwierdzający zasady działania automatów i zbieranie kolejnych dowodów na tę okoliczność nie znajduje uzasadnienia i prowadziłoby do przedłużania postępowania. W odwołaniu Z. R. wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. Kwestionowanej decyzji zarzucił naruszenie: art. 2 w zw. z art. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 , art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") w zw. z art. 2 ust. 6 w zw. z art. 91 u.g.h., art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] r. oddalił wniosek o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej, stwierdzając że nie dopatruje się w sprawie kwestii spornych, które można byłoby wyjaśnić tylko na rozprawie. Następnie decyzją z [...] r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 3, ust. 4, ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy nie zgodził się z wywodami skarżącego dotyczącymi braku charakteru losowego gier, ponieważ sam fakt, że czas gry jest znany, nie przesądza jeszcze o braku losowości gier prowadzonych w tym czasie. Żaden z graczy nie wie, ile gier w trakcie wykupionego czasu będzie wygranych, a ile przegranych, a co za tym idzie, czy wykupione punkty umożliwią grę do końca czasu, czy też z uwagi na przegrane, zgromadzone punkty zostaną wyczerpane przed upływem czasu za jaki wniesiono opłatę. Zdaniem organu, przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment oraz ekspertyzy biegłego jednoznacznie wskazały na losowy charakter gier prowadzonych na kontrolowanych automatach. Odnosząc się do twierdzenia skarżącego, że punkty uzyskiwane w trakcie gry nie mają jakiejkolwiek wartości materialnej zauważył, że w art. 2 ust. 4 u.g.h. w sposób nie budzący wątpliwości wskazano, iż wygraną rzeczową na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Nie zgodzono się również z twierdzeniem skarżącego, że organ pierwszej instancji wyprowadził wadliwe wnioski, ponieważ nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ pierwszej instancji dysponował bowiem opisem gry kontrolnej, zawartym w protokole z kontroli, jak również opiniami biegłego sądowego, które to opinie potwierdziły wcześniej dokonane ustalenia funkcjonariuszy celnych. Nie można umniejszać znaczenia środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Taki środek dowodowy dopuszcza art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c., a jego wyniki podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody, przy czym nie ulega wątpliwości, że w zaistniałym stanie faktycznym wystąpił "uzasadniony" przypadek umożliwiający przeprowadzenie eksperymentu. Odnosząc się natomiast do ekspertyz biegłego sądowego podkreślono, że dokonane przez niego ustalenia są spójne i logiczne, a nadto w połączeniu z całością zgromadzonego materiału dowodowego pozwoliły organowi na podjęcie rozstrzygnięcia, bez jakichkolwiek wątpliwości. Odnosząc się do opinii technicznych sporządzonych przez biegłego sądowego mgr inż. M. S., organ zauważył, że nie zostały one przedłożone przez skarżącego do dnia wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Nadto organ odwoławczy wskazał, że z art. 89 ust. 1 pkt 2 wynika, iż urządzającego w żaden sposób nie należy utożsamiać z właścicielem automatu, gdyż taka wykładnia tego przepisu byłaby jego zwyczajną nadinterpretacją. Urządzanie gier na automatach, to nie tylko udostępnianie swojego automatu, ale także umożliwianie grającym korzystanie z niego, nawet jeżeli stanowi on cudzą własność. Nie ulega wątpliwości, że gdyby strona nie udostępniła powierzchni swojego lokalu pod sporne automaty, to niemożliwa byłaby jakakolwiek gra na nich. Niepodważalnym jest bowiem to, że poprzez zgodę na wprowadzenie automatów do gier do swojego lokalu, otwieranie tego lokalu dla swoich klientów - w tym także dla osób grających na automatach, umożliwianie gry na tych automatach, zasilanie automatów w energię elektryczną pozwalającą na jego niezakłóconą pracę, strona była urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w związku z czym podlegała karze pieniężnej z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę na to, że skarżący we wniesionym odwołaniu bardzo szczegółowo przedstawił sposób działania przedmiotowego automatu, starając się wykazać, że gry na nim oferowane nie mają charakteru losowego. W kontekście podnoszonej przez niego argumentacji, że nie był urządzającym gry na automatach, ponieważ nie stanowiły one jego własności, zaś on sam wynajął pod te automaty powierzchnię swojego lokalu, tak skrupulatna "znajomość" zasad działania automatu, pozwala zdaniem organu odwoławczego przyjąć, że skarżący nie "tylko" wynajmował spółce część powierzchni swojego lokalu. Za nietrafny Dyrektor uznał pogląd, że osoba fizyczna nie może podlegać karze z u.g.h. w sytuacji, gdy ustawa ta, nie wskazuje jej jako podmiotu uprawnionego do uzyskania stosownej koncesji, czy też zezwolenia. Art. 6 ust. 4 u.g.h. nie może stanowić o możliwości wymierzenia kary pieniężnej za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry tylko co do wymienionym w nim podmiotów, tj. spółek akcyjnych i spółek z o. o. Przepis ten normuje bowiem kwestie formy prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach w kontekście uzyskania koncesji i zezwoleń, a nie miejsca urządzenia gry. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem sankcjonującym w stosunku do ograniczeń wynikających z art. 6 u.g.h, lecz w stosunku do art. 14 u.g.h., który zakazuje prowadzenia gier na automatach poza kasynem gry. Organ odwoławczy nie zgodził się również z kolejnym zarzutem skarżącego dotyczącym wydania zaskarżonej decyzji bez rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów charakteru gry w drodze decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 2 ust. 6 ww. ustawy. Tryb przewidziany w tym przepisie ma zastosowanie wtedy, gdy postępowanie jest wszczynane na wniosek przedsiębiorcy, który chce uzyskać wiążącą decyzję rozstrzygającą, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym, albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Nie oznacza to, że w sytuacji, gdy podmiot ten nie wystąpi o taki certyfikat organy celne nie mogą skutecznie wszcząć i prowadzić postępowania administracyjnego o wymierzenie kary za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry. Organy celne na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskały uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że nie do przyjęcia jest sytuacja, kiedy podmioty prowadzące działalność hazardową, próbują wywodzić swoje prawa na podstawie punktu 25 wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, w oderwaniu od całej jego treści. Treść art. 89 ust. 1 u.g.h. nie ma znamion dyskryminacji nielegalnie działających podmiotów. Dyskryminującym legalnie działające podmioty gospodarcze działaniem byłoby bezkarne przyzwolenie na prowadzenie nielegalnej działalności hazardowej. Ponadto Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że uznanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. za przepis techniczny, z uwagi na brak jego notyfikacji i pozbawienie państwa możliwości sprawowania nadzoru nad działalnością hazardową, byłoby naruszeniem norm prawnych wynikających z Konstytucji RP. W skardze Z. R. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie obu decyzji, zarzucając zaskarżonej decyzji: 1. rażącą obrazę przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 235, art. 229 i art. 200a § 1-3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia przez Dyrektora Izby Celnej wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebrania całego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż skutkowało niewyjaśnieniem czy automaty umożliwiały grę o charakterze losowym czy grę zawierającą wyłącznie element losowości, czy czas i wynik gry na automatach jest zawsze stały, a także oparcie się na opracowaniu świadka W. K., jednocześnie pomijając pozostały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie w postaci opinii sporządzonej przez mgr inż. M. S.; 2. rażącą obrazę przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 i art. 200a § 1-3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. przez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych strony skarżącej, w tym wniosku o przeprowadzenie rozprawy, przesłuchanie świadków; 3. rażącą obrazę przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 190 § 1 i 2, art. 192 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. przez całkowite pozbawienie strony prawa udziału w przeprowadzaniu dowodów, w tym zadawania pytań świadkom, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; 4. rażącą obrazę przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. przez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego; 5. rażące naruszenie przepisów art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a § 2 i 3 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 in fine w zw. z art. 55 u.s.c. w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. nr 173, poz. 1807; dalej: "u.s.d.g.") przez dokonanie ustaleń w oparciu o materiały pochodzące z nielegalnych czynności kontrolnych, przeprowadzonych w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiąca zwłoki; 6. rażącą obrazę przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. przez niesprostanie wymogowi sporządzenia wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, również przez zaniechanie wyjaśnienia przyczyn odmowy przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów; 7. rażącą obrazę przepisów art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. przez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia postępowania, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych i nieuzyskanie decyzji ministra właściwego do spraw, który ma uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie w myśl ustawy o grach hazardowych; 8. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 2 ust. 3 i 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 u.g.h. oraz art. 91 u.g.h. przez ich zastosowanie, mimo że gra na przedmiotowym urządzeniu nie jest grą w rozumieniu art. 2 ust. 5 ani art. 2 ust. 3 u.g.h.; 9. naruszenie prawa materialnego przez zastosowanie wobec skarżącego przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 i art. 91 u.g.h., jak i przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 ze zm.; dalej: "dyrektywa 98/34/WE"), w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11, w którym art. 14 ust. 1 u.g.h. został uznany za przepis techniczny; 10. rażące naruszenie przepisów art. 2 w zw. z art. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na tym ostatnim przepisie, który pozostaje w oczywistej sprzeczności z przepisami Konstytucji RP; 11. rażące naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez wydanie decyzji w stosunku do osoby fizycznej, podczas gdy karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry można nałożyć tylko na podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 u.g.h. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Sąd zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W kontekście niniejszej sprawy wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Z kolei w myśl art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Stosownie do art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Stosownie z kolei do postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). Rozpoczynając rozważania prawne w poddanej sądowej kontroli sprawie należy zauważyć, że najdalej idącym z zarzutów skargi jest zarzut naruszenia prawa materialnego przez niedopuszczalne zastosowanie wobec Z. R. przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 i art. 91 u.g.h., stanowiących - w ocenie skarżącego - przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, czego konsekwencją jest ich bezskuteczność, spowodowana brakiem notyfikacji ich projektu, przez co wskazane przepisy nie mogą znaleźć zastosowania i stanowić podstawy wymierzania kar pieniężnych. Odnosząc się więc do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są pod adresem orzeczenia nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto Sąd ten sformułował pogląd, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: "P.p.s.a.") jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika ogólna moc wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których stosowany będzie interpretowany przepis. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. wyroki NSA z 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14 i z 7 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 272/12). Przepis art. 269 § 1 P.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jeżeli więc skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 P.p.s.a. - a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie mógł w niniejszej sprawie osiągnąć zamierzonego skutku zarzut zawarty w pkt. 9 skargi, dotyczący bezpodstawnego - wobec braku notyfikacji - zastosowania przepisów u.g.h. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całej rozciągłości podzielił stanowisko zaprezentowane w ww. uchwale, dlatego nie przedstawił w tej sprawie zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia w drodze kolejnej uchwały składowi siedmiu sędziów. Oznacza to, że jest związany poglądem wyrażonym we wskazanej uchwale. Należy zauważyć, że wszystkie powołane przy okazji tego zarzutu przez stronę skarżącą wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych zostały wydane w latach 2013 - 2014, a więc przed podjęciem ww. uchwały. Odnosząc się do powołanego przez stronę postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 27 listopada 2014 r. w sprawie o sygn. akt II KK 55/14 wskazać trzeba, że wyrokiem z 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt P 4/14) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, natomiast umorzył postępowanie w pozostałym zakresie. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że notyfikacja tzw. przepisów technicznych jest unijną procedurą, w jakiej państwo członkowskie jest zobowiązane do informowania Komisji Europejskiej i innych państw członkowskich o projektowanych przepisach technicznych, a także do uwzględniania zgłoszonych przez nie szczegółowych opinii i uwag tak dalece, jak to będzie możliwe przy kolejnych pracach nad projektem przepisów technicznych. W ocenie Trybunału, nie ulega wątpliwości, że żaden z przepisów Konstytucji nie reguluje tej kwestii ani też nie odwołuje się do niej wprost czy nawet pośrednio. Trybunał Konstytucyjny uznał zatem, że notyfikacja, o której mowa w Dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Zdaniem Trybunału, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji). Wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji. Trybunał stwierdził ponadto, że odstąpienie przez ustawodawcę od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach w salonach gier, w punktach handlowych, gastronomicznych i usługowych, a więc poza kasynami gry, spełnia konstytucyjne wymogi ograniczenia wolności działalności gospodarczej. Ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad tą sferą, stwarzającą liczne zagrożenia nie tylko w postaci uzależnień, ale także struktur przestępczych. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zwalczanie takich zagrożeń społecznych jest istotne i leży z całą pewnością w interesie publicznym, o którym mowa w art. 22 Konstytucji. Wolność działalności gospodarczej w dziedzinie hazardu może podlegać dalej idącym ograniczeniom z uwagi na konieczność zagwarantowania niezbędnego poziomu ochrony konsumentów i porządku publicznego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w wyroku TSUE z 11 czerwca 2015 r., w sprawie C-98/14 Berlington H. i in. (pkt 7). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę pogląd ten akceptuje i przyjmuje za własny (zob. także pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z 8 stycznia 2014 r., sygn. IV KK 183/13 i orzeczenia tam przywołane). Tym samym nie podziela stanowiska, że skutkiem prawnym niedopełnienia obowiązku notyfikacji (wynikającego z art. 8 Dyrektywy nr 98/34/WE) jest bezwzględna niemożność zastosowania nienotyfikowanego przepisu technicznego. Dostrzec trzeba, że powołane przez stronę postanowienie Sądu Najwyższego z 27 listopada 2014 r. nie zostało wspomniane w uzasadnieniu ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zatem zasadne jest wnioskowanie, że odbiega ono od akceptowanej przez Trybunał linii orzecznictwa. W kontekście ww. wyroku należy również uznać za chybiony podniesiony w pkt 10 skargi zarzut rażącego naruszenia przepisów art. 2 w zw. z art. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o przepis niezgodny z Konstytucją, albowiem Trybunał Konstytucyjny w wyroku w sprawie P 4/14 orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest zgodny z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Odnosząc się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 czerwca 2011 r. wydanego w sprawie o sygn. akt II SA/Rz 204/11, który skarżący powołał na poparcie ww. zarzutu tut. Sąd wskazuje, że nie podziela poglądu wyrażonego w tym wyroku. Nie sposób również pominąć faktu, że wyrok ten został uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2015 r. (sygn. akt II GSK 2040/15), w którym Sąd ten wskazał, iż "z treści art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, stanowiącego o obowiązku bezpośredniego stosowania Konstytucji RP nie można, wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, wywodzić prawa sądu do odmowy zastosowania przepisu ustawy, zdaniem tego sądu, niezgodnego z Konstytucją. Trybunał Konstytucyjny wypowiadał się wielokrotnie, że bezpośredniość stosowania Konstytucji nie oznacza kompetencji do kontroli konstytucyjności obowiązujących ustaw przez sądy i organy powołane do ich stosowania (postanowienie TK z 22 marca 2000 r. P 12/98, OTK ZU z 2000 r. nr 2, poz. 67; wyrok TK z 31 lipca 2001 r. P 4/99, OTK ZU z 2001 r. nr 1, poz. 5; wyrok TK z 4 października 2000 r. P 8/00, OTK ZU z 2000 r. nr 6, poz. 189). Bezpośrednie stosowanie przepisów Konstytucji, wyrażać się może, przy respektowaniu określonych warunków, bezpośrednim wykorzystaniem jej postanowień w indywidualnych sprawach lub współstosowaniem jej norm z normami ustawodawstwa zwykłego właściwymi w danej sprawie. (...) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, odmowa zastosowania przez sąd administracyjny obowiązującego przepisu ustawy nosi znamiona eliminacji tego przepisu w indywidualnej sprawie, a tego rodzaju działanie na podstawie art. 188 Konstytucji RP, należy do Trybunału Konstytucyjnego i nie można dla niego szukać uzasadnienia w normie art. 8 ustawy zasadniczej. Podobnie w piśmiennictwie podnosi się, że nie zasługuje na aprobatę pogląd, zgodnie z którym kognicja sądu obejmuje w ramach bezpośredniego stosowania Konstytucji także możliwość niezastosowania in concreto przepisu ustawy (por. R. Hauser, Instytucja pytań prawnych do Trybunału Konstytucyjnego [w:] Księga XX-lecia orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2006 r. s. 42 – 43)." Odnosząc się do zarzutu rażącego naruszenia przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przez wydanie zaskarżonej decyzji w odniesieniu do osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, podczas gdy do poniesienia kary pieniężnej na podstawie ww. przepisu może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 u.g.h., należy odnieść się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. wydanego w sprawie P 32/12, w którym TK uznał za trafne stanowisko wyrażone w tej kwestii przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt II SA/Bk 871/11, w którym stwierdzono, że z przepisu art. 89 ust. 1 u.g.h. wynika, że każdy, kto urządzi grę hazardową bez legitymowania się koncesją lub zezwoleniem, bez względu na formę prawną urządzającego tę grę (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają podmiotowość prawną) i miejsce urządzenia tej gry podlegać będzie karze pieniężnej. Natomiast karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Wywieść zatem należy, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej"(pkt 4.2.). Jednocześnie w tym samym punkcie wyroku Trybunał wskazał, że stanowisko wyrażone w cytowanym przez skarżącego wyroku WSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 844/12 jest nietrafne, a tut. Sąd pogląd ten w pełni podziela. Tym samym tut. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie może podzielić poglądu wyrażanego w drugim z powołanych przez skarżącego wyroków (wyrok WSA w Opolu z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt II SA/Op 407/11). Jeszcze raz podkreślenia bowiem wymaga, że istota deliktu przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. polega właśnie na tym, że gry hazardowe prowadzone i urządzane są wbrew prawu, a więc także przez podmioty, które potencjalnie nie mogą uzyskać koncesji na prowadzenie kasyna gry. Przyjęcie stanowiska prezentowanego w tym zarzucie skargi wyłączało by możliwość realizacji celu, któremu służy sankcja administracyjna przewidziana w tym przepisie i przeczyło by zasadzie racjonalnej legislacji. Dlatego też zarzut sformułowany w punkcie 11 skargi nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 89 ust. 1 karze podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W tym kontekście Sąd wskazuje, że co prawda skarżący w skardze nie kwestionował stanowiska organu, że jest urządzającym w rozumieniu ww. przepisu, podniósł ten zarzut w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Sąd podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m. in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15). W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego tu przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych. Konieczna jest więc przynajmniej jakaś forma aktywnego udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier hazardowych. Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącego, który wynajął właścicielowi automatu część powierzchni swojego lokalu pod instalację automatów do gier. Jak wynika z umowy najmu powierzchni użytkowej, skarżący zobowiązał się do dostarczania energii elektrycznej pozwalającej na niezakłóconą pracę automatu, do ochrony automatu przed uszkodzeniem lub zniszczeniem. Miał również obowiązek informowania spółki o istotnych zmianach godzin otwarcia lokalu oraz o zamiarze przerwania pracy lokalu. Ponadto, nie bez znaczenia pozostaje fakt, że z punktu widzenia przeciętnego obserwatora, to skarżący był właścicielem automatu. Osoba chcąca zagrać na automacie ma bowiem prawo przebywać w danym lokalu bez konieczności skorzystania z jego oferty (np. zakupu posiłku w lokalu gastronomicznym, czy też zrobienia zakupów w sklepie). Grając na automacie ma też prawo wnieść do lokalu produkty w nim niezakupione, co w innych okolicznościach zgodnie ze zwyczajami jest niedopuszczalne. Nie da się również ukryć, że graczy nie przyciąga do lokalu jego oferta, a właśnie automat, przy czym gracz w wielu przypadkach "dodatkowo" skorzysta z oferty lokalu. Sytuacja ta działa w dwie strony, bowiem klient lokalu może "dodatkowo", w ramach wizyty w lokalu skorzystać z automatu. W ten sposób właściciel lokalu czerpie korzyści z faktu posiadania w nim automatu. Z zapisów ww. umowy wprost wynika, że skarżący zobowiązany jest do umożliwienia klientom lokalu swobodnego dostępu do automatów w godzinach otwarcia lokalu. Mając na uwadze czynności, które miał podejmować skarżący w związku z wstawieniem do jego lokalu automatu do gier, zwrócić należy uwagę, że wynajmujący zobowiązany jest w takiej sytuacji do podejmowania czynności, które z jednej strony wykraczają poza zwykłe i typowe obowiązki wynajmującego, a z drugiej strony pozostają w ścisłym związku z działalnością gospodarczą najemcy. Zauważyć bowiem należy, że interes najemcy nie polega tutaj na wyłącznym korzystaniu z wynajmowanej powierzchni (bez udziału i współdziałania z wynajmującym), lecz wręcz przeciwnie, interes najemcy polega w takim wypadku na zorganizowaniu własnej działalności gospodarczej (w zakresie urządzania gier hazardowych) przy wykorzystaniu powierzchni (części lokalu), które służyły do prowadzenia działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy, przy założeniu, że swobodny dostęp do wynajmowanej części lokalu i znajdujących się tam urządzeń, będą mieli także klienci wynajmującego (przeważająca działalność gospodarcza skarżącego zgodnie z CEIDG to przygotowywanie i podawanie napojów). W związku z tym, obowiązkiem skarżącego jako wynajmującego było nie tylko zapewnienie swobodnego dostępu do urządzenia gościom i klientom lokalu, ale także zapewnienie poprawnego funkcjonowania urządzenia (dostarczenie energii elektrycznej). Nie wskazano również, że wszelkie opłaty eksploatacyjne lokalu (np. centralne ogrzewanie) ponoszone przez skarżącego uwzględnione zostały w ustalonej kwocie czynszu za wynajem części lokalu. Z zapisu umowy wynika jedynie, że miesięczne zryczałtowane wynagrodzenie wynosi [...] zł, powiększone o kwotę podatku od towarów i usług. Wynagrodzenie obejmuje koszty stałego dostarczania energii elektrycznej pozwalającej na niezakłóconą pracę automatu, ochrony automatu przed uszkodzeniem lub zniszczeniem. Z powyższego wynika, że specyficzne obowiązki skarżącego (jako wynajmującego) w związku z zawartą umową, wykraczały poza typowe obowiązki wynajmującego, wynikające z oddania najemcy rzeczy do korzystania. Są to natomiast obowiązki, które mają ścisły związek z działalnością najemcy i w świetle bezspornych okoliczności faktycznych nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że w związku z zawartą umową najmu, najemca angażował wynajmującego do podejmowania czynności w związku z prowadzeniem na wynajmowanej powierzchni własnej działalności, nie będącej działalnością związaną z działalnością prowadzoną przez skarżącego. Zaznaczyć przy tym należy, że zwykle tzw. dodatkowe świadczenia wynikające z najmu rzeczy (lokalu) dotyczą najemcy [dodatkowe świadczenia najemcy odrębne od świadczenia czynszu (art. 670 k.c.)]. Mają one jednak związek wyłącznie z przedmiotem najmu i dotyczą pewnych dodatkowych świadczeń ze strony wynajmującego (por. System Prawa Prywatnego. Prawo zobowiązań - część szczegółowa. Tom 8, 2. wydanie, wyd. C.H.BECK, W-wa 2011, s. 28). W analizowanych okolicznościach faktycznych dodatkowe obowiązki przyjął wynajmujący, a nie najemca, i nie dotyczą one przedmiotu najmu, ale ruchomości najemcy, wykorzystywanej do prowadzenia przez najemcę własnej działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga także, że używać urządzenia mogły nie tylko osoby, które jako klienci przyszli się czegoś napić, ale również osoby, które lokal odwiedziły jedynie w celu zagrania na automacie. W rezultacie stwierdzić należy, że łączący skarżącego z najemcą stosunek zobowiązaniowy scharakteryzować można jako umowę mieszaną, zawierającą elementy typowe dla umowy najmu lokalu użytkowego oraz elementy wskazujące na świadczenie usług, które analizowane łącznie wskazują na podjęcie przez strony wspólnego przedsięwzięcia. W ocenie Sądu, w kontekście analizowanego tu pojęcia "urządzającego", istotny i jedynie miarodajny jest punkt widzenia przeciętnego gracza (korzystającego z automatu), dla którego udostępniającym automat i organizującym możliwość gry, we własnym lokalu, jest niewątpliwie skarżący. Istotne znaczenie mają tutaj okoliczności obiektywne, a nie subiektywne przekonanie skarżącego. Z zeznań skarżącego wynika, że automaty zostały wstawione do jego lokalu na podstawie podpisanej umowy, po zabraniu przez Urząd Celny poprzednich automatów. Sądowi wiadomo jest z urzędu, że wyrokiem z 5 października 2016 r. (sygn. akt I SA/Po 1376/15) tut. Sąd oddalił skargę Z. R. w analogicznej sprawie. Nie może ujść uwadze, że we wcześniej rozpatrywanej sprawie kontrola funkcjonariuszy celnych miała miejsce [...] r., a w tej sprawie [...]., a więc sześć miesięcy później. Już w tym czasie skarżący świadomie po raz drugi zdecydował się na wstawienie do swojego lokalu automatów, będących własnością tej samej spółki (umowa najmu została podpisana w dniu [...]., dwa dni po kontroli i zabraniu poprzednich automatów). Należy podkreślić, że przedstawione okoliczności towarzyszące wstawieniu automatów do lokalu wskazują, iż skarżący wiedział, albo co najmniej mógł przewidzieć, że automaty te mogą być wstawione do lokalu z naruszeniem przepisów u.g.h., a mimo to nie zachował należytej staranności jakiej można było od niego wymagać w tych okolicznościach. Racjonalnie zachowujący się przedsiębiorca winien podjąć wszelkiego rodzaju działania w celu upewnienia się, że transakcja w której uczestniczy nie prowadzi do naruszenia obowiązujących przepisów, tym bardziej w kontekście działalności tak wrażliwej, jaką jest działalność hazardowa. Z zeznań skarżącego wynika natomiast, że nie sprawdzał danych przedstawiciela i dokumentów spółki, a za prawdę przyjął dane z pieczątki, którą posługiwał się przedstawiciel. Nie wzbudził w nim podejrzeń również fakt, że poprzednie automaty będące własnością tej spółki zostały zatrzymane przez Urząd Celny. Dodatkowo zeznał, że w sprawach dotyczących automatów kontaktuje się telefonicznie pod numerem telefonu, którego nie pamięta. Zdaniem Sądu, w działaniach skarżącego zabrakło znamion należytej staranności, jakich należałoby oczekiwać od podmiotu działającego na rynku od paru lat (z wpisu do CEIDG znajdującego się w aktach sprawy wynika, że skarżący rozpoczął działalność gospodarczą w [...] r.). Jego zachowanie potwierdza również to, że w istocie był on urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Rozstrzygnięcie kwestii urządzającego gry pozwala na przejście do kolejnego etapu sądowej kontroli zaskarżonego aktu i zbadanie zasadności zarzutu błędnej wykładni przepisów art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. W tym kontekście twierdzić należy, że kluczowym dla prawidłowej wykładni wskazanych przepisów – uwzględniającej płynący z założenia o racjonalności ustawodawcy zakaz przypisywania różnym zwrotom tego samego znaczenia, jak też nakaz konsekwentnego przypisania tym samym zwrotom tego samego znaczenia – jest prawidłowe ustalenie co należy rozumieć pod sformułowaniem, że gra zawiera element losowości oraz co należy rozumieć pod sformułowaniem, że gra ma charakter losowy. Na gruncie reguł języka powszechnego zwrot "element" oznacza tyle, co część składowa jakiejś całości (tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl) lub jeden z obiektów, który w określonym układzie z innymi tworzy całość (tak: Wielki słownik języka polskiego, dostępny pod adresem: http://www.wsjp.pl). Z kolei przez sformułowanie "charakter" należy rozumieć zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju (tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl) lub zespół cech, którymi odznacza się dany przedmiot, organizacja, zjawisko, zdarzenie itp. (tak: Wielki słownik języka polskiego, dostępny pod adresem: http://www.wsjp.pl). Charakter losowy gier na automacie rozumiany jako zespół cech właściwych danej grze odróżniających ją od innych gier podobnego rodzaju zakłada, że gra mająca taki charakter z konieczności logicznej musi charakteryzować się elementem losowym, rozumianym jako pewna część składowa gry. Z kolei wystąpienie elementu losowego w danej grze nie świadczy automatycznie o tym, że dana gra ma charakter losowy, bowiem gra zawierająca element losowy może charakteryzować się wystąpieniem innych elementów np. o charakterze zręcznościowym. Ustalając relacje jakie zachodzą między grą o charakterze losowym a grą mającą element losowy stwierdzić należy, że losowy charakter gry implikuje, że posiada ona również element losowy. Omawiana relacja nie zachodzi jednak w drugą stronę, więc gra zawierająca element losowy nie zawsze będzie grą o takim charakterze. Tym niemniej jednak dla uznania gier na automacie za grę hazardową w świetle postanowień art. 2 ust. 3 u.g.h., wystarczające jest aby odbywała się ona na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe i zawierała jedynie element losowości. Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry (tak: wyrok Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11, LEX nr 1212391). Dla prawidłowej wykładni przepisów art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. kluczowe jest również ustalenie jak należy rozumieć pojęcie losowości. Na gruncie reguł języka powszechnego losowy oznacza tyle co zależny od losu – kolei, wydarzeń życia, dotyczący tego losu (tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie podnosi się również, że na gruncie języka ogólnego (naturalnego) pojęciom "los", "losowy" nadawane są również inne znaczenia niż "przypadek" ("przypadkowy"), o losowości danej sytuacji (gry, zdarzenia) można zaś także mówić w znaczeniu jej nieprzewidywalności z perspektywy uczestnika tej sytuacji. Językowa płaszczyzna egzegezy ustawowego zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 ustawy hazardowej, prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania w określony sposób generatora liczb pseudolosowych. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (tak: wyrok Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11, LEX nr 1212391). W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę mając na uwadze, że w zasadzie możliwe jest rozszyfrowanie każdego systemu gry, losowość rozumianą jako niemożność przewidzenia rezultatu gry należy oceniać w normalnych a nie ekstremalnych warunkach (por. wyrok NSA w Warszawie z 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99). Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, gra na badanych urządzeniach miała charakter losowy, gdyż grający nie ma wiedzy jaki wynik (ile punktów) uzyska. Wygrana punktowa nie zależy przy tym od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych. Przy włączeniu Autostart gra odbywa się w ogóle bez udziału gracza (dotyczy automatu [...]). Odnosząc się do zarzutu skargi, że wynik i czas gry są z góry znane, należy wskazać, że czas gry nie ma dla jej hazardowego charakteru żadnego znaczenia. Co do wyniku zerowego po zgraniu wszystkich punktów, należy zauważyć, że pod pojęciem gry należy rozumieć wynik pojedynczego "zakręcenia" wirtualnymi bębnami, a nie całej sekwencji pojedynczych gier, które istotnie kończą się z wynikiem zerowym po upływie czasu gry. Organ prawidłowo uznał, że skarżący urządzał gry na automacie do gier w rozumieniu ustawy u.g.h., co jednoznacznie potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w dokumentacji z kontroli oraz opinie biegłego W. K.. Zasadnie organ odwoławczy przyjął, że sporny automat realizuje wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 4 u.g.h., czyli wygrane polegające na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwości rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Okoliczność uzyskania tego rodzaju wygranej została potwierdzona w ekspertyzie W. K., a organ odwoławczy trafnie w tej kwestii przywołał uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 24 listopada 1999 r. o sygn. I KZP 39/99, zgodnie z którą należy stwierdzić, że wygraną rzeczową, o której mowa w powołanym wyżej przepisie jest również nabycie uprawnienia do korzystania z rzeczy na podstawie innego tytułu, zaś przez wygraną rzeczową należy rozumieć wygraną związaną z rzeczą (uzyskanie uprawnień do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie zawartej między urządzającym grę a grającym. Za wygraną uznał Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 6 września 2000 r. II SA 1779/99) również możliwość dalszej gry bez wnoszenia opłaty. Sąd nie podziela również stanowiska skarżącego, że organy naruszyły art. 210 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h., nie uznając, że tylko minister finansów jest uprawniony do rozstrzygania o tym, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h. Wskazać w tym miejscu należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarte w wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt II GSK 341/14: "nietrafny jest pogląd (...), że do ustalenia okoliczności, czy gra urządzana poza kasynem gry, stanowi grę na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych uprawniony jest jedynie minister właściwy do spraw finansów publicznych – w drodze decyzji wydawanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. Istotnie powołany przepis stanowi, że to minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1–5 u.g.h. są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 7 u.g.h. postępowanie w tym przedmiocie może toczyć się na wniosek podmiotu planującego lub realizującego już przedsięwzięcie, jak i z urzędu. Należy jednak mieć na uwadze, że stosownie do art. 90 u.g.h., kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Wobec treści przywołanego art. 2 ust. 7 u.g.h. należy natomiast stwierdzić, że ustawodawca nie przewidział możliwości wszczęcia postępowania mającego na celu rozstrzyganie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych m. in. czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy przez organ właściwy do wymierzania kar pieniężnych. Brak też podstaw prawnych by uznać, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest, w przypadku zgłoszenia wniosku przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego, do wszczęcia tego postępowania z urzędu. Tak więc nie tylko żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane art. 2 ust. 6 u.g.h., ale również nie ma regulacji zobowiązujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. Podkreślenia również wymaga, że ustawodawca nie zastrzegł w art. 89 ust. 1 u.g.h. warunku, aby wydanie decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wymagało uprzedniego rozstrzygnięcia o charakterze gry przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. W związku z tym należy stwierdzić, że organy celne na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskały uprawnienie do dokonania własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w konkretnej sprawie przesłanek wymierzenia kary pieniężnej. W ramach tych ustaleń wspomniane organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry, w granicach rozpoznawanej sprawy, przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (art. 8 i 91 u.g.h.), bowiem mają ustawowy obowiązek i odpowiadające mu uprawnienie do wymierzenia kar administracyjnych za stwierdzone naruszenia. Zadania te wynikają z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. W powołanej ustawie powierzono Służbie Celnej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń (art. 2 ustawy). W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także – (...) w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m. in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13)". Powyższe pozwala na ustosunkowanie się do zarzutu dokonania przez organy ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów kontroli przeprowadzonej w dniu [...] r., pomimo, że zdaniem skarżącego, dokumenty te pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych, przeprowadzonych w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiąca zwłoki (pkt 5 skargi). Zgodnie z art. 36 ust. 4 u.s.c. w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy określone w art. 30 ust. 2 i okoliczności faktyczne uzasadniają niezwłoczne przeprowadzenie kontroli, jest ona wykonywana na podstawie legitymacji służbowej. Zgodnie zaś z art. 30 ust. 2 pkt 3 tej ustawy, kontroli podlega przestrzeganie przepisów: regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w u.g.h. oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko, że w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier (tak: wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 375/15). Powyższa okoliczność uzasadniała przeprowadzenie przez funkcjonariuszy celnych czynności kontrolnych bez uprzedniego zawiadamiania skarżącego o zamiarze ich przeprowadzenia. Z uwagi na powyższe za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia regulacji art. 284a § 2-3 Ordynacji podatkowej, przewidujących wymóg zawiadomienia o zamiarze przeprowadzenia kontroli podatkowej. Wskazane powyżej przepisy u.s.c., wyłączające obowiązek zawiadomienia stanowią przepisy szczególne względem wskazanym przez skarżącą regulacji Ordynacji podatkowej, wyłączają tym samym ich stosowanie. Wbrew twierdzeniom skargi Dyrektor Izby Celnej nie naruszył regulacji Ordynacji podatkowej, odmawiając przeprowadzenia na wniosek skarżącej w toku postępowania odwoławczego rozprawy celem wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego. W świetle regulacji art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę: z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania (pkt 1); na wniosek strony (pkt 2). Na mocy art. 229 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie wskazuje się, że prowadzona w toku postępowania odwoławczego rozprawa nie może zastępować postępowania dowodowego prowadzonego przez organ pierwszej instancji (tak: wyrok NSA z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2007/10). Z kolei aby stwierdzić, czy naruszenie przepisu art. 200a § 1-4 Ordynacji podatkowej, mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy, konieczne jest ustalenie, czy w okolicznościach konkretnego, toczącego się postępowania istniała uzasadniona potrzeba, w granicach zakreślonych prawem, przeprowadzenia przez organ odwoławczy rozprawy (tak: wyrok NSA z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1885/09). Tymczasem, jak stwierdzono powyżej w niniejszej sprawie organy obu instancji zebrały materiał dowodowy pozwalający w sposób niebudzący wątpliwości na ustalenie wszystkich okoliczności istotny z punktu widzenia zastosowania przepisu art. 89 u.g.h. Stwierdzić zatem należy, że w poddanej sądowej kontroli sprawie zaktualizowała się przesłanka odmowy uwzględnia wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy wyrażona w art. 200a § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy, jeżeli przedmiotem rozprawy mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem. W orzecznictwie wskazuje się, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia – procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (tak: wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08). Organ podatkowy nie powinien uwzględnić wniosku dowodowego strony, gdy przesłanki z art. 188 Ordynacji podatkowej nie są spełnione, czyli gdy okoliczność będąca przedmiotem dowodu nie ma znaczenia dla sprawy albo/i została wystarczająco stwierdzona innym dowodem (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 541/12). Z uwagi na powyższe oddalając wnioski dowodowe skarżącego nie naruszono prawa. Zgromadzony przez organ materiał dowodowy pozwalał bowiem na poczynienie nie budzących wątpliwości ustaleń faktycznych istotnych z punktu widzenia wydania decyzji. Wbrew zarzutom skargi w sprawie nie doszło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu na skutek pozbawienia prawa do zadawania pytań świadkom. Formułując omawiany zarzut skarżący upatruje się naruszenia prawa w pozbawieniu jej prawa do zadawania pytań W. K., na którego opiniach oparto się wydając zaskarżone rozstrzygnięcie. W kontekście rozważanego zarzutu wyjaśnienia wymaga, że w świetle regulacji art. 180 § 1 oraz art. 181 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu podatkowym dopuszcza się odstępstwo od zasady bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu. Nie istnieje przy tym jakikolwiek prawny nakaz, aby w toku postępowania koniecznym było powtórzenie np. przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych zeznań nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 602/13). Znajdująca się w aktach sprawy opinia biegłego W. K. została sporządzona w toku postępowania karnoskarbowego, nie zaś w toku postępowania podatkowego. Tymczasem zgodnie z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem. Gwarancja procesowa wynikająca z przytoczonego przepisu obejmuje jedynie obowiązek zawiadamiania o przeprowadzaniu dowodów z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin w ramach toczącego się postępowania podatkowego, nie zaś prowadzonego niejako równolegle postępowania karnoskarbowego. Organy celne przeprowadziły postępowanie w sprawie wymierzenia kary w sposób zgodny z przepisami procedury podatkowej. W szczególności, wbrew zarzutom skargi, nie naruszyły ustanowionej art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej nakładającej na organy podatkowe obowiązek ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że organy celne gromadząc dowody czyniły to pod z góry założony cel. Nałożenie na podmiot prowadzący gry na automatach poza kasynem gry wymagało przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W postępowaniu tym chodzi o ustalenie miejsca i sposobu ich funkcjonowania. Jednakże postępowanie dowodowe nie może być prowadzone w dalszym ciągu, bez końca. Organy celne prowadząc postępowanie, nie są związane wnioskami dowodowymi, samodzielnie decydują o przeprowadzeniu dowodu. Mogą korzystać ze środków dowodowych przewidzianych w art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej. Wymaga zaakcentowania, że jakkolwiek organy podatkowe mają obowiązek, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zebrać cały materiał dowodowy, to jednak jego gromadzenie nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co w sprawie niniejszej uczyniono (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05). Wśród dowodów znajduje się protokół z dnia [...] r. oględzin automatów do gry, stwierdzony protokołem kontroli z dnia [...] r., bardzo istotny, legalnie przeprowadzony dowód z eksperymentu, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c oraz protokół z przesłuchania skarżącego. Do materiału dowodowego włączone zostały pozyskane ze sprawy karnoskarbowej ekspertyzy sporządzone przez biegłego sądowego W. K. z badań automatów do gier. Na materiał dowodowy sprawy składa się także umowa najmu powierzchni użytkowej zawarta pomiędzy skarżącym a dysponentem automatów do gry. Natomiast w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest opinii biegłego sądowego M. S., na którą w odwołaniu i skardze powoływał się skarżący. Ciężar dostarczenia tego dowodu spoczywał na skarżącym. Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.