I SA/Po 795/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 04 marca 2025 r. sprawy ze skargi Z. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 25 października 2024 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z 5 sierpnia 2024 r., nr [...] wydanym względem Z. K. (dalej zwanego również skarżącym) nadał rygor natychmiastowej wykonalności swojej decyzji z 21 czerwca 2024 r., nr [...] w części w jakiej orzeczono o określeniu wysokości zobowiązań podatkowych. Naczelnik wyjaśnił, że wskazaną decyzją określił skarżącemu wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń 2019 r. w wysokości [...] zł, luty 2019 r. w wysokości [...] zł, marzec 2019 r. w wysokości [...] zł, kwiecień 2019 r. w wysokości [...] zł, maj 2019 r. w wysokości [...] zł, czerwiec 2019 r. w wysokości [...] zł, lipiec 2019 r. w wysokości [...] zł, sierpień 2019 r. w wysokości [...] zł, wrzesień 2019 r. w wysokości [...] zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za październik 2019 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł. Uznano, że posiadane przez skarżącego faktury wystawione przez PW [...] P. G. nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w nich kontrahentami. Powyższe oznacza, że są one bezskuteczne prawnie w związku z czym nie mogą wywoływać żadnych skutków podatkowych związanych z prawem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Skarżący wniósł odwołanie od tej decyzji. Ustalono, że wobec skarżącego organ egzekucyjny nie prowadzi postępowania egzekucyjnego. Skarżący nie posiada również zaległości podatkowych. Na podstawie składanych przez skarżącego zeznań rocznych dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych ustalono, że zarówno przychody jak i dochody z tytułu działalności gospodarczej mają tendencję spadkową. Z kolei w oparciu o deklaracje VAT-7 ustalono, że sprzedaż w okresie od stycznia do czerwca 2024 r. wyniosła łącznie [...] zł. Zauważono również, że małżonka skarżącego, z którą pozostaje on we wspólności majątkowej małżeńskiej, nie wykazywała żadnych dochodów. Skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Kwota zaległości wynikająca z decyzji wynosi [...] zł należności głównej. Od kwot zaległości naliczane są również odsetki za zwłokę. Ich suma na dzień wydania omawianego postanowienia wynosi ok. [...] tys. zł. Łączna zaległość wynosi zatem ponad [...] tys. zł. Skarżący w oświadczeniu ORD-HZ wypełnionym 10 lutego 2020 r. wskazał, że jest właścicielem w częściach ułamkowych dwóch nieruchomości, dla których prowadzone są KW nr [...] i [...] Pierwsza z nieruchomości została zbyta przez skarżącego oraz pozostałych współwłaścicieli 30 września 2020 r. Druga z nieruchomości stanowi z kolei własność Skarbu Państwa, a jej wieczystym użytkownikiem są P. K. P.. Ustalono ponadto, że skarżący był właścicielem udziału w nieruchomości i budynku mieszkalnym położonych w M. przy ul. [...], dla której prowadzona jest KW nr [...] Skarżący 08 sierpnia 2022 r. dokonał jednak zbycia udziału, a wartość przedmiotu umowy sprzedaży określono na ok. [...]. zł. Aktualnie skarżący nie figuruje w księgach wieczystych jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, na której możliwe byłoby ustanowienie hipoteki przymusowej. Skarżący figuruje w C. R. P. i K. jako posiadacz samochodu [...] rok produkcji 2013, dla którego średnia cena ofert sprzedaży wynosi [...] zł, samochodu ciężarowego [...], rok produkcji 2007, dla którego średnia cena ofert sprzedaży wynosi [...] zł oraz przyczepy lekkiej ciężarowej [...], rok produkcji 2008, których średnia cena ofert sprzedaży wynosi [...] zł. Zauważono jednak, że przyczepa z uwagi na jej wartość nie może stanowić przedmiotu zastawu skarbowego. W konsekwencji wartość pojazdów, na których możliwe byłoby ustanowienie zastawu skarbowego wynosić może ok. [...]. zł. Uznano, że brak składników majątku, na których można w pełni zabezpieczyć wykonanie zobowiązań podatkowych, jest w zupełności wystarczający dla uprawdopodobnienia, że zobowiązanie objęte decyzją podatkową nie zostanie wykonane. Wskazano również, że źródłem utrzymania skarżącego oraz jego niepracującej małżonki są malejące dochody z działalności skarżącego. Wskazano na widoczny i znaczny spadek przychodów i dochodów na przestrzeni ostatnich 2 lat. Dane te, wynikające z deklaracji podatkowych uzasadniają obawę o dobrowolne zaspokojenie zaległości. Również przychody uzyskiwane w bieżącym roku nie dają gwarancji uregulowania zobowiązania. Obawę niewykonania zobowiązań potęgują także okoliczności ich powstania związane z wykorzystywaniem faktur, niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżący wniósł zażalenie na omówione powyżej postanowienie Naczelnika. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 25 października 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy wymienione na wstępie postanowienie organu pierwszej instancji. Wyjaśniono, że Naczelnik oparł swoje rozstrzygnięcie na wystąpieniu przesłanek z art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p."). Uznano, że z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że w czasie trwania postępowania podatkowego oraz kontroli podatkowej skarżący zbył majątek znacznej wartości. Wyjaśniono, że 30 września 2020 r. zbyto wynoszący 25% udział w nieruchomości położonej w miejscowości K. ul. [...] – KW nr [...] Wartość przedmiotu sprzedaży określono na kwotę [...]zł. Z kolei 08 sierpnia 2022 r. zbyto udział wynoszący 25% w nieruchomości i budynku mieszkalnym położonym w M. przy ul. [...] – KW nr [...] Wartość przedmiotu sprzedaży określono na kwotę [...]zł. W toku postępowania zażaleniowego ustalono ponadto, że po doręczeniu upoważnienia do kontroli podatkowej skarżący 27 grudnia 2021 r. zbył samochód ciężarowy marki [...] rok prod. 2003, którego wartość na podstawie ogłoszeń można oszacować na kwotę pomiędzy [...] zł a [...] zł. Następnie 09 maja 2023 r. zbyto pojazd [...], rok prod. 1998, którego to wartość jest trudna do oszacowania. Ustalono również, że skarżący 15 września 2021 r. zbył pojazd marki [...], rok prod. 1999, którego szacunkowa wartość oscyluje w granicach [...] zł - [...] zł. W ślad za Naczelnikiem wskazano, że z danych zawartych w C. E. P. i K. wynika, że skarżący jest właścicielem samochodu osobowego marki [...], rok prod. 2013, samochodu ciężarowego marki [...] rok prod. 2007, oraz przyczepy lekkiej ciężarowej [...], rok prod. 2008. W ślad za organem pierwszej instancji wskazano również, że z Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych wynika, że skarżący nie jest właścicielem żadnej nieruchomości. W ślad za Naczelnikiem omówiono również wysokość dochodów zadeklarowanych przez skarżącego w zeznaniach na podatek dochodowy od osób fizycznych. Uznano, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązanie określone i ustalone decyzją nie zostanie wykonane. Wskazano również, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z 12 marca 2024 r., nr [...] określił i zabezpieczył na majątku skarżącego kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2019 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Zauważono również, że skarżący posługiwał się tzw. pustymi fakturami. W ocenie Dyrektora organ pierwszej instancji w jednoznaczny sposób wykazał zaistnienie podstawy prawnej nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wynikającej z art. 239b § 1 pkt 2 i 3 O.p. jak również uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Zauważono również, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, czy argumentacji potwierdzających brak zagrożenia, że zobowiązanie nie zostanie uiszczone. Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł skargę na omówione powyżej postanowienie Dyrektora. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o wstrzymanie wykonania, na podstawie art. 61 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a.") zaskarżonego postanowienia. Wniesiono również o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku błędnego uznania przez organ drugiej instancji, że postanowienie organu pierwszej instancji jest prawidłowe wobec nieuzasadnionego przyjęcia, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi potrzeba nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r.; 2) art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a) O.p. poprzez jego niezastosowanie i brak wydania postanowienia przez organ drugiej instancji w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji w całości i umarzenia postępowania pomimo wadliwości postanowienia organu pierwszej instancji; 3) art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, podczas gdy skarżący posiada majątek pozwalający na zaspokojenie co najmniej znacznej części zobowiązań podatkowych; 4) art. 239b § 1 pkt 3 O.p. poprzez przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, a skarżący dokonuje czynności polegającej na zbywaniu majątku znacznej wartości, podczas gdy w przedmiotowej sprawie nie ma ryzyka niewykonania zobowiązania ani też skarżący nie wyzbywa się majątku znacznej wartości; 5) art. 239b § 2 O.p. poprzez uznanie, że organ podatkowy uprawdopodobnił, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, podczas gdy w sprawie będącej przedmiotem skargi nie ma podwyższonego ryzyka niewykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego - skarżący aktywnie prowadzi działalność gospodarczą oraz uzyskuje stabilny i wysoki dochód; 6) art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 239b § 2 w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez przyjęcie przez organ, że organ podatkowy jest uprawniony do samodzielnej wyceny wartości samochodów i przyczepy należących do skarżącego, z pominięciem powołania osoby posiadającej wiadomości specjalne (biegłego) w przedmiocie wyceny wyżej wspomnianych ruchomości, podczas gdy w przedmiotowej sprawie do podjęcia decyzji o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest jak najbardziej dokładne oszacowanie majątku skarżącego; 7) art. 239a O.p. poprzez pominięcie przez organy podatkowe, że co do zasady decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, a rygor natychmiastowej wykonalności nadawany jest wyłącznie w wyjątkowych sytuacjach, które w przedmiotowej sprawie nie nastąpiły; 8) art. 120, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 239b § 2 O.p. poprzez uznanie, iż doszło do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z postanowienia Naczelnika z 5 sierpnia 2024 r. nie zostanie wykonane, podczas gdy organy podatkowe nie zbadały dokładnie sytuacji finansowej skarżącego oraz potraktowały materiał dowodowy w sposób wybiórczy i niepełny i w konsekwencji nieprawidłowo ustaliły, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez skarżącego dobrowolnie spełnione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. W ocenie organów w sprawie wystąpiły przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z 21 czerwca 2024 r., nr [...] Skarżący kwestionuje powyższe zapatrywanie. Rację w sporze należało przyznać organom podatkowym. Zgodnie z art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie z kolei do postanowień art. 239b § 1 powołanego aktu, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jednocześnie w art. 239b § 2 O.p. zastrzeżono, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przywołanych regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie spójnika "lub", oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Nie wyklucza to jednak wystąpienia tych przesłanek łącznie, gdyż ustawodawca dopuszcza możliwość współwystępowania sytuacji komunikowanych przez zdanie łączone tym spójnikiem, a zatem możliwe jest spełnienie warunków wynikających z jednego lub kilku, a także z wszystkich zdań. Drugą przesłanką wskazaną w art. 239b § 2 O.p. jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane [por. wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., I FSK 1327/16]. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zmaterializowania [por. wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., I FSK 1327/16]. Uprawdopodobnić brak wykonania zobowiązania nie polega na udowodnieniu zaistnienia określonego faktu, lecz na "przedstawieniu okoliczności wystarczających jedynie do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu". Uprawdopodobnienie umożliwia podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie ustaleń reprezentujących niższy, niż udowodnienie stopień poznania [tak: wyrok NSA z 13 września 2019 r., I FSK 1163/17]. W ocenie Sądu organy prawidłowo wywiodły wystąpienie przesłanek wskazanych w art. 239b § 1 pkt 2 i 3 O.p. W kontekście postanowień art. 239b § 1 pkt 2 O.p. należy stwierdzić, że dla wykazania okoliczności, o których nim mowa organ podatkowy nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest wykazanie, że nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania [tak: wyrok NSA z 10 grudnia 2021 r., I FSK 1017/18]. Z ustaleń organów wynika, że skarżący nie figuruje w księgach wieczystych jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, na których możliwe byłoby ustanowienie hipoteki przymusowej. Z kolei z danych zawartych w C. R. P. i K. wynika, że skarżący jest właścicielem samochodu [...] rok produkcji 2013, samochodu ciężarowego [...], rok produkcji 2007 oraz przyczepy lekkiej ciężarowej [...], rok produkcji 2008. Kierując się cenami zamieszczonymi w ofertach sprzedaży analogicznego rodzajów pojazdów ustalono średnie ceny sprzedaży. Na tej podstawie ustalono, że średnia cena sprzedaży [...] rok prod. 2013 wynosi [...] zł, [...] rok prod. 2007 wynosi [...] zł, zaś przyczep lekkich ciężarowych [...], rok prod. 2008 wynosi [...] zł. Sąd nie podziela twierdzeń skargi kwestionujących dokonanie przez organ szacunkowej wyceny wskazanych pojazdów z pominięciem opinii biegłego. Zgodnie z art. 197 § 1 O.p., w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. W realiach niniejszej sprawy Naczelnik na podstawie dostępnych publicznie ofert sprzedaży ustalił jak kształtują się średnie ceny sprzedaży pojazdów skarżącego. Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek rzeczowych, przekonywujących argumentów poddających w wątpliwość rzetelność tego rodzaju wyceny. W konsekwencji uznać należy, że stwierdzenie wystąpienia przesłanki nieposiadania przez stronę majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w realiach niniejszej sprawy nie wymagało wiadomości specjalnych. Powtórnie podkreślić przy tym należy, że w sytuacji stosowania przez organ podatkowy postanowień art. 239b § 1 pkt 2 O.p. postępowanie dowodowe nie musi prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego podatnika. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Trafnie ustalono, że łączna wartość pojazdów skarżącego wynosić może ok. [...]. zł. Kierując się treścią art. 41 § 1 O.p. trafnie uznano przy tym, że z uwagi na wartość należącej do skarżącego przyczepy brak jest możliwości ustanowienia na niej zastawu skarbowego. W konsekwencji trafnie uznano, że wartość majątku, na którym możliwe byłoby ustanowienie zastawu skarbowego wynosiła ok. [...] tys. zł. Trafnie zauważono w tym kontekście, że zaległość podatkowa będąca konsekwencją decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. wynosi [...] zł. Dodatkowo kwota odsetek wynosi ok. [...]. zł. Nie może zatem budzić wątpliwości, że spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. W kontekście argumentacji skargi podkreślić należy, że w przepisie tym mowa jest o nieposiadaniu majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W konsekwencji dla uznania, że wskazany przepis nie znajduje zastosowania konieczne jest wykazanie, że wartość majątku podatnika, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia wystarcza na zaspokojenie co najmniej całości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a nie wyłącznie jej części choćby nawet znaczącej. W konsekwencji zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć argumenty wskazujące, że łączna wartość pojazdów skarżącego pozwala na zaspokojenie ok. 80% należności głównych oraz ok. 70% tej należności wraz z odsetkami wynikających z decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. Trafnie za spełnioną uznano również przesłankę wskazaną w art. 239b § 1 pkt 3 powołanego aktu. W ślad za Dyrektorem należy wskazać, że skarżący 15 września 2021 r. zbył pojazd marki [...], rok prod. 1999 o szacunkowej wartości pomiędzy [...] zł a [...] zł. Następnie 27 grudnia 2021 r. zbyto samochód ciężarowy marki [...] rok prod. 2003 o wartości pomiędzy [...] zł a [...] zł. Z kolei 09 maja 2023 r. zbyto pojazd [...], rok prod. 1998, którego to wartości nie udało się oszacować. Trafnie ustalono również, że skarżący 30 września 2020 r. zbył wynoszący 25% udział w nieruchomości położonej w miejscowości K. ul. [...] – KW nr [...], przy czym wartość całego przedmiotu sprzedaży określono na kwotę [...]zł. Trafnie ustalono również, że 08 sierpnia 2022 r. zbyto udział wynoszący 25% w nieruchomości i budynku mieszkalnym położonym w M. przy ul. [...] – KW nr [...] Wartość całego przedmiotu sprzedaży określono na kwotę [...]zł. Kierując się powyższymi ustaleniami nie budzi zatem wątpliwości, że przed nadaniem decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności skarżący zbył majątek o znacznej wartości. Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć argumenty podnoszące, że wszelkie operacje finansowe skarżącego miały charakter zwykłych działań gospodarczych. W treści art. 239b § 1 pkt 3 O.p. mowa jest o czynnościach polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości. Przytoczona regulacja nie stawia przy tym wymogu aby zbywanie wskazanego w nim majątku następowało w ramach realizacji jakiegoś konkretnego celu. W konsekwencji dla zaistnienia przesłanki wyrażonej w analizowanej regulacji wystarczające jest samo zbywanie majątku znacznej wartości niezależnie od motywów jakie przyświecają w tym względzie podatnikowi. Również w dotychczasowym orzecznictwie podkreśla się, że z punktu widzenia wykładni celowościowej art. 239b § 1 pkt 3 O.p. nie jest najistotniejsze z jakich powodów podatnik dokonuje zbycia składników majątku. Ważniejszy jest skutek w postaci zwiększenia się prawdopodobieństwa, że ewentualna egzekucja względem jego osoby okaże się bezskuteczna [por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2017 r. I FSK 1567/15]. Organy obu instancji wywiązały się również z obowiązku uprawdopodobnienia, że zobowiązania wynikające z decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. nie zostaną wykonane. W tym zakresie trafnie stwierdzono, że brak jest majątku zabezpieczającego wykonanie tej decyzji. Trafnie wskazano również, że źródłem utrzymania skarżącego oraz jego niepracującej małżonki są dochody z działalności gospodarczej skarżącego. Trafnie wskazano przy tym, że zadeklarowany przez skarżącego w zeznaniach [...] dochód wynosił w 2018 r. [...] zł, w 2019 r. [...] zł, w 2020 r. [...] zł, strata wykazana za 2021 r. wynosiła [...] zł, z kolei w 2022 r. wykazano dochód w kwocie [...]zł, a w 2023 r. w kwocie [...]zł. Nie sposób nie dostrzec w tym kontekście, że kwota całego dochodu za 2023 r. jest niższa od wysokości zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. wraz z kwotą odsetek za zwłokę. Niezależnie od powyższego dostrzec należy, że zadeklarowanie przez podatnika osiągnięcia w przeszłości dochodu nie świadczy o tym, że znajduje się on w jego posiadaniu na moment orzekania w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności. Trafnie odwołano się również do faktu wydania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzji z 12 marca 2024 r., nr [...] Decyzją tą orzeczono o określeniu i zabezpieczeniu na majątku skarżącego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2019 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Wydanie tego rodzaju rozstrzygnięcia jest okolicznością istotną dla oceny perspektywy wykonania innej nieostatecznej decyzji podatkowej określającej inne niż zadeklarowane przez podatnika kwoty zobowiązań podatkowych. W ocenie Sądu brak jest również przeszkód aby rozważając kwestię prawdopodobieństwa wykonania decyzji nieostatecznej nie uwzględnić okoliczności wiążących się z powstaniem objętych nią zobowiązań podatkowych. Okoliczność posługiwania się przez podatnika nierzetelnymi fakturami, które nie rodzą uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego może w powiązaniu z całokształtem ustalonych okoliczności sprawy niejako wzmacniać prawdopodobieństwo nieuregulowania zobowiązań podatkowych w określonych przez organy kwotach. Zdaniem Sądu łączna analiza wszystkich ujawnionych w sprawie okoliczności uprawdopodabnia, że zobowiązania będące konsekwencją decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. nie zostaną wykonane. Podkreślić również należy, że skarżący nie przedłożył jakichkolwiek dowodów pozwalających na poddanie w wątpliwość konieczności nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W tym kontekście wskazać należy, że jeżeli w ocenie podatnika, nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to w takim przypadku powinien on wskazać okoliczności uzasadniające jego przekonanie. Ciężar poszukiwania takiego dowodu obciąża podatnika, gdyż jedynie wówczas możliwe będzie przeprowadzenie dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy. Wskazanie na takie okoliczności (tj. istnienie składników majątkowych) służyć może do ustalenia, iż nieprawdopodobnym było istnienie zagrożenia dla wykonania zobowiązania podatkowego [tak: wyrok NSA z 3 marca 2022 r., II FSK 1479/21]. Nie sposób oczekiwać od organu, że będzie bez ograniczeń poszukiwał potwierdzenia korzystnych dla strony okoliczności, przy jej biernej postawie, w tym przypadku w związku z niezasadnym twierdzeniem o posiadaniu majątku niezbędnego do wykonania zobowiązania [tak: wyrok NSA z 17 grudnia 2020 r., I FSK 1196/20]. Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji odpowiadają prawu. Prawidłowo ustalono, że ziściły się przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej wskazane w art. 239b § 1 pkt 2 i 3 O.p. Wbrew twierdzeniom skargi wywiązano się również z obowiązku uprawdopodobnienia, że zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika z 21 czerwca 2024 r. nie zostaną wykonane. Z uwagi na wydanie merytorycznie poprawnego rozstrzygnięcia nie sposób przyjąć aby zapadłe postanowienia naruszały jakąkolwiek z zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zapadłe w sprawie rozstrzygnięcia zawierają przy tym uzasadnienia czyniące zadość wymogą O.p. pozwalające na dokonanie kontroli motywów ich wydania. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.