III SA/Wa 1264/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników podatku od towarów i usług 1) stwierdza bezskuteczność czynności Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. polegającej na wykreśleniu C. sp. z o.o. z siedzibą w W. z rejestru podatników VAT z dniem [...] marca 2018 r., 2) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. na rzecz C. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi wniesionej przez C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Strona/Skarżąca/Spółka) jest czynność materialnotechniczna Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS/organ podatkowy) z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług. 1.2. Jak wynika z akt sprawy NUS wspomnianym na wstępie za zawiadomieniem nr [...] z dnia [...] marca 2018 r. poinformował o wykreśleniu Spółki z rejestru podatników podatku od towarów i usług, w związku z nie wykazaniem sprzedaży lub nabycia towarów lub usług w deklaracjach dla podatku od towarów i usług składanych za ostatnie sześć miesięcy. Zawiadomienie z dnia 2 marca 2018 r. zostało doręczone Stronie w dniu 13 marca 2018 r. Organ wskazał, że zgodnie z art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej: u.p.t.u.) wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnika VAT podlega także podatnik, który składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3. w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Zgodnie z art. 97 ust. 16 u.p.t.u., wykreślenie podatnika z rejestru jako podatnika VAT, o którym mowa w art. 96 ust 6, ust. 8-9a, jest równoznaczne z wykreśleniem go z rejestru jako podatnika VAT-UE. 1.3. W dniu 29 marca 2018 r. do NUS wpłynęło pismo Strony z dnia 27 marca 2018 r. dotyczące spornego zawiadomienia, w którym Spółka zwróciła się o przywrócenie do rejestru podatników VAT. Skarżąca jednocześnie wskazała, że art. 96 ust. 9e i ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. nie ma zastosowania, w przypadku gdy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. 1.4. NUS pismem nr [...] z dnia 13 kwietnia 2018 r. poinformował Stronę, że nie znajduje podstaw do przywrócenia rejestracji Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem NUS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Strona zarzuciła zaskarżonej czynności naruszenie: 1) art. 96 ust. 9a pkt 3 i ust. 5e w zw. z art. 97 ust. 16 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników VAT czynnych i podatników VAT- UE ze względu na brak wykazania sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia, bez zbadania specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej; 2) art. 122 w zw. z art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) poprzez brak weryfikacji specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą, co w rezultacie doprowadziło do naruszenia zasady postępowania (prawdy obiektywnej), obejmującej dążenie do dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz braku uwzględnienia wyjaśnień przedstawionych przez Spółkę w odpowiedzi na zawiadomienie o wykreśleniu. 2.2. Mając na względzie powyższe naruszenia Strona wniosła o usunięcie naruszenia prawa wynikającego z wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT i uznaniu za bezskuteczne działania organu w tym zakresie lub zobowiązanie organu do przywrócenia Spółki do rejestru podatników VAT i VAT-UE oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że jest Spółką należącą do grupy C., a jej przedmiotem działalności jest sprzedaży towarów - głównie alkoholi. Spółka prowadzi powyższą działalność od czerwca 2006 r. i posiada stosowną koncesję, a angażuje się w sprzedaż alkoholi, zazwyczaj jako podmiot wspierający działalność innych podmiotów z grupy C., w szczególności gdy podmioty te oczekują na uzyskanie koncesji lub przygotowują się do rozpoczęcia działalności. Działalność ta ma specyficzny charakter, stąd też, jest ona z założenia nieregularna oraz uzależniona od okoliczności występujących w grupie C., tj. aktualnego zapotrzebowania ze strony innych podmiotów z grupy C. na wsparcie przez podmiot, który jest uprawniony do sprzedaży alkoholu. Potwierdzeniem powyższego są dotychczasowe rozliczenia Spółki w zakresie podatku od towarów i usług, gdyż w ostatnich latach, Spółka deklarowała sprzedaż w okresach od sierpnia 2012 r. do marca 2013 r. oraz od grudnia 2014 r. do maja 2017, natomiast w innych niż powyższych okresach sprzedaż taka nie wystąpiła. Spółka wskazywała, że zapotrzebowanie na wsparcie ze strony Spółki cechuje się różnym poziomem intensywności i fakt ten stanowi niewątpliwie potwierdzenie prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. Zdaniem Skarżącej powyższe okoliczności jednoznacznie świadczą, iż brak sprzedaży lub zakupów w deklaracji wynika ze specyfiki działalności gospodarczej Spółki, która sprowadza się do sezonowej sprzedaży alkoholi. Skarżąca podkreśliła także, że organ przed wykreśleniem Skarżącej z rejestru czynnych podatników VAT nie zbadał okoliczności towarzyszących działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, które wskazują na jej specyficzny charakter. 2.3. NUS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane dotychczas w sprawie. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 3.1. Skarga okazała się zasadna. 3.2. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Tak też było w niniejszej sprawie, gdyż Spółka w piśmie z dnia 15 maja 2018 r. zawarła wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, natomiast organ w odpowiedzi z dnia 29 maja 2018 r. na ww. pismo Skarżącej nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że wniesiona w niniejszej sprawie skarga jest dopuszczalna. W świetle przepisów ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, warunkiem wniesienia skargi jest bowiem wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły skarżącej w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (art. 52 § 1 p.p.s.a.). W razie gdy przedmiotem skargi jest inna (niż decyzja lub postanowienie) czynność z zakresu administracji publicznej dotycząca uprawnień (obowiązków) wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.), skargę można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności, do usunięcia naruszenia prawa. Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę (art. 52 § 3 p.p.s.a.). W realiach niniejszej sprawy warunki te Spółka spełniła, gdyż o wykreśleniu jej z rejestru podatników VAT dowiedziała się dnia 13 marca 2018 r., a dnia 27 marca 2018 r. wniosła do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Organ udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 13 kwietnia 2018 r. Skarga datowana jest na dzień 12 kwietnia 2018 r. (nadana w Urzędzie pocztowym w dniu 12 kwietnia 2018 r.). 3.3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.). Sąd na wstępie bada też czy zaskarżony do Sądu akt lub czynność spełniają jeden z warunków przewidzianych w art. 3 p.p.s.a. W odniesieniu do czynności, która została zaskarżona należy więc sprawdzić, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., czy dokonał jej organ administracji (w sprawie tak było, bo o wykreśleniu zdecydował NUS), czy była to czynność z zakresu administracji publicznej (w sprawie tak było, gdyż o wykreśleniu mówi się w przepisach u.p.t.u.) oraz czy czynność ta dotyczyła uprawnień (obowiązków) wynikających z przepisów prawa (w sprawie tak było, gdyż bycie podatnikiem zarejestrowanym VAT umożliwia np. legalne dokonywanie odliczeń VAT, zgodnie z art. 86 u.p.t.u.). Stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a., uwzględniając skargę na czynność, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., Sąd stwierdza bezskuteczność czynności, a przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje odpowiednio. Do stwierdzenia bezskuteczności czynności wystarczające jest uznanie przez Sąd, że czynność ta narusza albo prawo materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy albo przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, albo prawo dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Sąd, stosownie do treści art. 134 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 3.4. Przedmiotem oceny Sądu w sprawie była kwestia skuteczności czynności wykreślenia przez NUS Skarżącej z rejestru podatników VAT, z uwagi na treść art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. 3.5. Na wstępie przywołać należy przepisy prawa stanowiące podstawę kwestionowanego rozstrzygnięcia. Przepis art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. stanowi, że wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT podlega także podatnik, który składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Ustawodawca w powołanym przepisie przewidział po spełnieniu, jakich przesłanek może dojść do wykreślenia podatnika z rejestru VAT. O wykreśleniu podatnika w trybie ww. przepisu art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. decyduje organ podatkowy z urzędu. Ustawodawca umocował więc organ podatkowy, na mocy przywołanego przepisu do bezpośredniego rozstrzygania o prawach i obowiązkach podatnika, a czynność ta wywołuje skutki prawne. Wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT jest zatem władczym działaniem, kierowanym na zewnątrz oświadczeniem woli organu podatkowego, które wywołuje określone skutki prawne, podatnik przestaje być zarejestrowanym podatnikiem VAT. Organ podatkowych wykreślając z rejestru podatnika, kształtuje więc jego uprawnienia i obowiązki, rozstrzyga co do istoty sprawę utraty statusu zarejestrowanego podatnika. Spełnione zostały zatem, co należy jeszcze raz podkreślić, podstawy do zaskarżenia czynności w trybie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jako sądu pierwszej instancji. 3.6. Sąd stwierdza ponadto, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego, aby w toku badania zajścia przesłanek do wykreślenia, także na podstawie ww. przepisu art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u., wszczynano postępowanie podatkowe. Nie jest więc wykluczone przyjęcie koncepcji, że organ podatkowy może przeprowadzić jedynie czynności sprawdzające, które zakończą się czynnością polegającą na wykreśleniu podatnika z rejestru podatników VAT. Trzeba więc zastanowić się, w jakiej formie należy powiadomić podatnika, którego organ podatkowy z urzędu wykreślił z rejestru VAT, gdyż przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały składał deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3 u.p.t.u., w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Podkreślić trzeba, że analiza przepisów art. 96 ust. 9a pkt 3 i art. 96 ust. 9 u.p.t.u. wskazuje, iż ustawodawca przewidział formę powiadomienia podatnika, który składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Ustawodawca w art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. nie przewidział bowiem takiego rozwiązania, jak w art. 96 ust. 9 u.p.t.u. (bez koniczności zawiadamiania podatnika o czynności wykreślenia). Forma powiadomienia o wykreśleniu podatnika w trybie art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. jest tym bardziej istotna, gdyż ustawodawca w art. 96 ust. 9h-9j u.p.t.u. nie przewidział możliwości przywrócenia zarejestrowania podatnika, którego wykreślono z powodu zajścia przesłanek z art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. Ustawodawca nie określił ponadto w ustawie o podatku od towarów i usług formy, w jakiej ma nastąpić wykreślenie z rejestru. 3.7. Mając na względzie powyższe uwarunkowania materialnoprawne Sąd wskazuje, że w świetle art. 207 O.p. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga więc sprawę, co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. W związku z powyższym prawidłową formą załatwienia sprawy podatkowej jest, co do zasady, decyzja. Przed jej wydaniem, z uwagi na zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), z którą ściśle jest związana zasada informowania stron (art. 123 O.p.), obowiązkiem organu jest zapewnienie udziału podmiotu, którego czynne prowadzenie działalności jest kwestionowane. Rozstrzyganie w formie decyzji gwarantuje również podatnikowi, który zostanie wykreślony bez możliwości przywrócenie zarejestrowania w rozumieniu art. 96 ust. 9h-9j u.p.t.u. możliwość zakwestionowania rozstrzygnięcia, co stanowi jedną z gwarancji praw każdego podmiotu w postępowaniu podatkowym. 3.8. Zdaniem Sądu, organ podatkowych przy tak istotnej kwestii, jak wykreślenie z rejestru podatników VAT podmiotu, o którym mowa w art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u., nie powinien więc posługiwać się formą czynności materialnotechnicznej. Z czynnościami materialnotechnicznymi mamy do czynienia, gdy akty i czynności podejmowane są na podstawie przepisów prawa, które nie wymagają autorytatywnej konkretyzacji, a jedynie potwierdzenia uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa. Forma czynności materialno-technicznej jest wobec tego dopuszczalna w przypadku zarejestrowania podmiotu, który złożył zgłoszenie rejestracyjne, jak również w przypadku wykreślenia z rejestru podatników na wniosek (ale tylko w przypadku całkowitego uwzględnienia takiego wniosku). Nie jest natomiast dopuszczalne wykreślenie podatnika z rejestru VAT, gdy do czynności dochodzi z urzędu. W takiej sytuacji, organ podatkowy z własnej inicjatywy orzeka w sposób władczy o prawach i obowiązkach podatnika, co sprawia, że rozstrzygnięcie w takiej sprawie jest rozstrzygnięciem, co do istoty w myśl art. 207 § 2 O.p., a zatem powinno ono przybrać formę decyzji. Powyższe stanowisko o konieczności wydania decyzji, będące konsekwencją przyjęcia materialnoprawnego charakteru wykreślenia podatnika z rejestru VAT zostało wyrażone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 371/10; z dnia 16 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 877/13; wyroki WSA w Warszawie z dnia 22 marca 2017 r. sygn. akt VIII SA/Wa 640/16, z dnia 13 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 237/17; wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 610/09, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1217/15, z dnia 6 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 341/17). Sąd stanowisko prezentowane w przywołanych orzeczeniach w pełni podziela. Stwierdzić też należy, że konsekwencje wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT nie mają natury czysto technicznej, ale zasadniczo wpływają na sferę praw i obowiązków podatnika, określonych w ustawie o podatku od towarów i usług. Wykreślenie podatnika z rejestru VAT ma więc charakter materialnoprawny, wpływa na możliwość odliczania VAT. Dodatkowo ustawodawca w odniesieniu do podatników, którzy są wykreślani przez organ podatkowy z urzędu, z uwagi na przesłanki wskazane w art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. w związku z art. 96 ust. 9e u.p.t.u., nie przewidział możliwości przywrócenie zarejestrowania, o którym mowa w art. 96 ust. 9h-9j u.p.t.u. 3.9. Odnosząc się końcowo do podstaw wykreślenia Skarżącej z rejestru wskazać należy, że w art. 96 ust. 9e u.p.t.u. ustawodawca wskazał ponadto, że przepis ust. 9a pkt 3 nie ma zastosowania, w przypadku gdy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd stwierdza więc, że ustawodawca nie wykluczył potrzeby zbadania przez organ podatkowy kwestii specyfiki działalności prowadzonej przez podatnika, o którym mowa w art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. w związku z art. 96 ust. 9e u.p.t.u. 3.10. Reasumując Sąd stoi na stanowisku, że skoro o wykreśleniu podatnika z rejestru VAT, na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. organ podatkowy z urzędu decyduje o prawach i obowiązkach podatnika VAT, o utraci przez niego statusu zarejestrowanego podatnika, a ponadto ustawodawca w treści art. 96 ust. 9h-9j u.p.t.u. nie przewidział możliwości przywrócenie zarejestrowania, konieczne jest wydanie decyzji. Forma decyzji gwarantuje podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł. Wydanie przez organ decyzji, na co prawidłowo zwrócił uwagę WSA we Wrocławiu w ww. wyroku z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1217/15, wymusi przeprowadzenie przez organ właściwego postępowania podatkowego, w którym Skarżącej będą przysługiwały określone prawem gwarancje procesowe, zamiast zastosowanego w sprawie szczątkowego postępowania w trybie czynności sprawdzających. W toku tego postępowania możliwe będzie również rzetelniejsze zastanowienie się nad specyfiką prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 96 ust. 9e u.p.t.u. Przenoszenie sporu, co do specyfiki prowadzonej działalności w związku z treścią art. 96 ust. 9e i art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. na drogę postępowania sądowego, gdy w tej kwestii wcześniej nie wypowiadał się organ podatkowy w stosownym akcie administracyjnym, czyli decyzji, nie jest prawnie możliwe. Sąd, o czym już była mowa, bada legalności działań i aktów organu podatkowego, które podjęto w postępowaniu administracyjnym. Tym samym za prawidłową nie można było uznać ani formy, w jakiej wykreślono Skarżącą z rejestru podatników VAT, ani argumentacji organu, która nie wynikała z aktu podlegającego sądowej kontroli. Już powyższe naruszenia art. 207 § 1 i 2 O.p. w związku z art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u., przesądzało o potrzebie uznania za bezskuteczną czynności wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT. 3.11. NUS ponownie rozpoznając sprawę, jeżeli dojdzie do przekonania, że zachodzą okoliczności przemawiające za wszczęciem postępowania w sprawie wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT, biorąc pod uwagę wyrażoną w ww. wyroku ocenę prawną, powinien dokonać ewentualnego wyrejestrowania z rejestru VAT w formie decyzji po wcześniejszym zbadaniu w toku postępowania podatkowego, czy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. 3.12. Wobec powyższego Sąd uznał zarzuty skargi za zasadne. Konsekwencją uchybień NUS jest stwierdzenie bezskuteczności czynności potwierdzonej zawiadomieniem z dnia 2 marca 2018 r., tj. wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT, na podstawie przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz stosowanego odpowiednio przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 134 p.p.s.a. i w związku z art. 207 O.p. i art. 96 ust. 9e u.p.t.u. i art. 96 ust. 9a pkt 3 u.p.t.u. 3.13. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz 209 p.p.s.a. w zw. z § 2 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradę podatkowego (Dz. U. nr 31, poz. 153), gdyż Skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez doradcę podatkowego. Na zwrócone koszty postępowania w wysokości 457 zł złożyły się: 200 zł tytułem uiszczonego przez Skarżącą wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego oraz 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa.