III SA/Wa 1453/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, asesor WSA Agnieszka Sułkowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 września 2024 r. sprawy ze skargi B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia spod zajęcia zabezpieczającego oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadził postępowanie zabezpieczające do majątku B. Sp. z o.o. [...] Sp. k. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") na podstawie własnego zarządzenia zabezpieczenia z 30 grudnia 2021 r., wystawionego w celu zabezpieczenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2021 r. do listopada 2021 r., w łącznej kwocie należności głównej 5.117.025 zł plus odsetki w wysokości 60.540 zł. Jako podstawę prawną zabezpieczonych należności wskazano decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2021 r. Zawiadomieniem o zabezpieczeniu z 31 grudnia 2021 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Zawiadomienie wraz z zarządzeniem zabezpieczenia doręczono Spółce 31 grudnia 2021 r., tego samego dnia otrzymał je również Bank. Pismem z 8 stycznia 2022 r. Bank poinformował o przeszkodzie w realizacji zajęcia spowodowanej brakiem środków, a następnie w dniach: 14 stycznia 2022 r., 20 stycznia 2022 r., 10 lutego 2022 r., 18 marca 2022 r. i 31 maja 2022 r., przekazał na konto depozytowe organu egzekucyjnego środki w łącznej wysokości 2.844.178,63 zł, celem realizacji dokonanego zabezpieczenia. Zawiadomieniem z 10 czerwca 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. dokonał zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej w C. Sp. z o.o. Zawiadomienie doręczono Skarżącej 15 czerwca 2022 r, natomiast dłużnik zajętej nieruchomości otrzymał je 5 lipca 2022 r., C. 13 lipca 2022 r. przekazał na konto depozytowe organu egzekucyjnego środki w łącznej wysokości 1.631.033,42 zł. Pismem z 7 stycznia 2022 r., Spółka zwróciła się do organu egzekucyjnego z wnioskiem o udzielenie zgody na wypłatę z zajętego rachunku bankowego środków pieniężnych w łącznej kwocie 2.552.287,88 zł, tytułem pokrycia bieżących wydatków związanych z prowadzeniem podstawowej działalności Spółki. W uzasadnieniu wskazała, że uregulowanie załączonych do przedmiotowego wniosku faktur, jest niezbędne do zapewnienia prawidłowej działalności Spółki. Dodatkowo Skarżąca podkreśliła, że decyzja zabezpieczająca została wydana zaledwie dzień po wszczęciu postępowania podatkowego, zanim organ zdążył zapoznać się ze stanem faktycznym sprawy. Powyższa okoliczność czyni wątpliwą zasadność wydania decyzji zabezpieczającej oraz przemawia za złagodzeniem restrykcji, jakie w związku z jej wydaniem, zostały nałożone. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] stycznia 2022 r., doręczonym 28 stycznia 2022 r., nie wyraził zgody na wypłatę ww. kwoty z rachunku bankowego prowadzonego przez [...] S.A. Pismem z 28 lutego 2022 r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 17 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1496/22 odrzucił powyższą skargę wskazując, że na postanowienie w przedmiocie odmowy wyrażenia zgody na wypłatę środków pieniężnych z zajętych w celu zabezpieczenia rachunków bankowych nie służy zażalenie. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny na skutek złożonej skargi kasacyjnej, postanowieniem z 26 września 2023 r. sygn. akt III FSK 893/23 uchylił ww. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który następnie wyrokiem z 23 listopada 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2212/23 uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] stycznia 2022 r. W uzasadnieniu wskazał, że art. 166a § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r., poz. 2505) - dalej "u.p.e.a." - jest w postępowaniu zabezpieczającym odpowiednikiem art. 13 § 1 u.p.e.a. z uwagi na to, że oba te przepisy przewidują możliwość zwolnienia odpowiednio spod zabezpieczenia i spod egzekucji składników majątkowych zobowiązanego. Ustawodawca w art. 166a § 2 u.p.e.a. nie wskazał wprost zarówno formy, jak i trybu zaskarżenia tego rozstrzygnięcia, jednak zasadnym jest odesłanie na podstawie art. 166b u.p.e.a. do odpowiedniego stosowania regulacji z działu I tej ustawy, a zatem do treści art. 17 § 1 i art. 13 § 2 u.p.e.a. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, postanowieniem z 5 marca 2024 r. odmówił zwolnienia spod zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A., w łącznej kwocie 2.552.287,88 zł. W uzasadnieniu wskazał, że zwolnienie ww. środków mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której postępowanie zabezpieczające okaże się bezskuteczne. Dodatkowo wyjaśnił, że Skarżąca nie wskazała innych składników majątkowych, z których postępowanie zabezpieczające mogłoby być prowadzone. Pismem z 13 marca 2023 r. Spółka wniosła zażalenie na ww. rozstrzygnięcie organu I instancji, któremu zarzuciła naruszenie art. 13 § 1 w zw. 166b u.p.e.a., poprzez odmowę zwolnienia spod zabezpieczenia środków pieniężnych z rachunku depozytowego organu egzekucyjnego w łącznej kwocie 2.552.287,88 zł, celem pokrycia bieżących wydatków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu wskazała, że nie posiada żadnych wolnych środków pieniężnych, wszystkie znajdują się bowiem na rachunku depozytowym organu egzekucyjnego. Zdaniem Spółki, odmowa zwolnienia spod zabezpieczenia wskazanych we wniosku środków nie była spowodowana brakiem istnienia ważnego interesu zobowiązanego, a potencjalną bezskutecznością postępowania zabezpieczającego. Nadto organ egzekucyjny wykreował pozanormatywną przesłankę zwolnienia, polegającą na konieczności wykazania innych składników majątkowych, z których można by było w sposób skuteczny prowadzić postępowanie zabezpieczające. Spółka podkreśliła, że postępowanie zabezpieczające prowadzone jest błędnie, gdyż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. zabezpieczył kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego, co w świetle przepisów prawa podatkowego, jak i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, było bezpodstawne. Tym bardziej, że w dniu wydania zaskarżonego postanowienia był już w obiegu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 uchylający decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2022 r. w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od kwietnia do listopada 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS") postanowieniem z [...] kwietnia 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że kwota objęta zarządzeniem zabezpieczenia z 30 grudnia 2021 r. nie została w pełni zabezpieczona. Przez 1 rok i 9 miesięcy nie zostały na konto depozytowe organu egzekucyjnego przekazane żadne środki finansowe tytułem realizacji zastosowanych środków zabezpieczających. Ostatnie bowiem kwoty przez [...] S.A. zostały przekazane – 31 maja 2022 r., natomiast przez C. Sp. z o.o. – 13 lipca 2022 r. Z akt zgromadzonych w sprawie wynika również, że Spółka nie reguluje bieżących zobowiązań podatkowych. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadzi do majątku Spółki postępowania egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania zaległości z tytułu: podatku dochodowego od osób prawnych za: 2021 r. i 2022 r., podatku od towarów i usług za: marzec, maj czerwiec i sierpień 2022 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2022 r., w łącznej kwocie należności głównej 2.165.081,21 zł plus odsetki. Przeważająca części należności, które Spółka chce uregulować, miała termin płatności przypadający na okres jeszcze przed wszczęciem postępowania zabezpieczającego, tj. gdy Spółka mogła swobodnie dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku bankowym prowadzonym przez [...] S.A. i na bieżąco, w terminie, opłacać swoje zobowiązania. Termin płatności 7 z 10 faktur dołączonych do wniosku z 7 stycznia 2022 r. przypadał na okres od 22 października 2021 r. do 28 grudnia 2021 r., podczas gdy organ egzekucyjny dopiero 31 grudnia 2021 r. dokonał zabezpieczenia rachunku bankowego w [...] S.A. W ocenie DIAS argument uciążliwości egzekucji (postępowania zabezpieczającego) nie może stanowić przesłanki przesądzającej o zwolnieniu z zabezpieczenia składnika majątkowego. Istotą postępowania zabezpieczającego jest bowiem przymusowa ingerencja w sytuację majątkową zobowiązanego w celu zabezpieczenia roszczeń wierzyciela. W przypadku ulgi, o której mowa w art. 13 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a., przy podejmowaniu rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego należy ważyć ważny interes zobowiązanego ubiegającego się o zwolnienie z interesem wierzyciela, którego zabezpieczeniu ma służyć prowadzone postępowanie. Z przepisu art. 13 § 1 u.p.e.a. w sposób jednoznaczny wynika, że niezbędnym warunkiem ewentualności jego zastosowania jest zaistnienie wymienionej w nim przesłanki "ważnego interesu zobowiązanego".(...) DIAS wyjaśnił, że wprawdzie przepis ten ma na celu ochronę zobowiązanego, ale nie może prowadzić do "pokrzywdzenia wierzyciela", poprzez unicestwienie prowadzonej egzekucji, czy też doprowadzenie do jej bezskuteczności. Stąd też to zobowiązany powinien przedstawić nie tylko argumentację przemawiającą za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, ale także wskazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji z innych jego składników majątkowych. DIAS wyjaśnił, że zabezpieczone wierzytelności z rachunku bankowego w ING Banku Śląskim S.A., są na chwilę obecną jednym z możliwych sposobów zabezpieczenia roszczeń Wierzyciela, poza zajęciem innej wierzytelności w C. Sp. z o.o., w wyniku którego ostatnie środki zostały uzyskane 13 lipca 2022 r. Spółka nie wykazała bowiem żadnego innego składnika majątkowego z którego można by było w sposób skuteczny prowadzić postępowanie zabezpieczające. Takiego składnika nie ustalił również organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania. Odnosząc się natomiast do kwestii błędnego prowadzenia postępowania podatkowego, które skutkowało uchyleniem przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od kwietnia do listopada 2021 r., DIAS wyjaśnił, że powyższe pozostaje bez wpływu na prowadzone postępowanie zabezpieczające. DIAS dodał, że w myśl art. 239c O.p. decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, chyba że przyjęto zabezpieczenie, o którym mowa w art. 33d § 2. W zarządzeniu zabezpieczenia z 30 grudnia 2021 r. nr [...] jako podstawa prawna zabezpieczenia, wskazana została decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2021 r. nr [...], utrzymana następnie w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2022 r. nr [...]. Wyrokiem z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyłącznie decyzję organu II instancji, który ma teraz obowiązek przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego i uwzględnienia wytycznych sądu wskazanych w ww. wyroku. Powyższe nie spowodowało natomiast uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2021 r. nr [...], która nadal pozostaje w obrocie prawnym i korzysta z rygoru natychmiastowej wykonalności, nadanego jej z mocy prawa na podstawie przywołanego wyżej przepisu prawa. DIAS wziął jednak pod uwagę powyższą okoliczność przy ocenianiu przesłanki "ważnego interesu zobowiązanego". W ocenie DIAS wskazana okoliczność nie była jednak wystarczająca do uznania zasadności wniosku. Przychylenie się do wniosku i zwolnienie z zabezpieczenia środków pieniężnych we wnioskowanej kwocie równałoby się z niemożnością zabezpieczenia wykonania obowiązku objętego ww. zarządzeniem zabezpieczenia. Skutkowałoby to bezskutecznością zabezpieczenia, co byłoby sprzeczne z ustawowymi obowiązkami organu egzekucyjnego. Nie została bowiem zabezpieczona pełna kwota zobowiązania, Spółka nie reguluje bieżących zobowiązań podatkowych, jak również zaniechała wykazania alternatywnego sposobu zabezpieczenia należności objętych zarządzeniem zabezpieczenia z 30 grudnia 2021 r. nr [...]. Odnosząc się natomiast do zarzutu wykreowania przez organ egzekucyjny pozanormatywnej przesłanki zwolnienia, polegająca na konieczności wykazania innych składników majątkowych, z których można by było w sposób skuteczny prowadzić postępowanie zabezpieczające, DIAS wyjaśnił, że postanowienie wydawane w trybie art. 13 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a., jest rozstrzygnięciem uznaniowym. Nadto organ korzystając z instytucji uregulowanej w art. 13 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a. musi mieć na uwadze również interes społeczny, który należy upatrywać jako prawny obowiązek organów administracji publicznej do dochodzenia należnych państwu lub jednostkom samorządu terytorialnego dochodów w ramach egzekucji, o czym wprost stanowi art. 6 § 1 u.p.e.a. Skarżąca pismem z 5 czerwca 2024 r. wniosła skargę na powyższe postanowienie. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 13 § 1 w zw. z art. 166b i z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 170 p.p.s.a., poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i wydanie postanowienia nieuwzględniającego interesu społecznego i słusznego interesu Spółki, w tym w szczególności pominięcie wskazania i oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 oraz wykreowanie pozanormatywnej przesłanki zwolnienia spod zabezpieczenia polegającej na konieczności wykazania "innego składnika majątkowego z którego można by było w sposób skuteczny prowadzić postępowanie zabezpieczające", a w konsekwencji odmowę zwolnienia z rachunku depozytowego organu egzekucyjnego środków pieniężnych w łącznej kwocie 2.552.287,88 zł, celem pokrycia bieżących wydatków związanych z prowadzeniem podstawowej działalności Spółki. W treści skargi Spółka wskazała, że w uzasadnianiu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 uchylającego decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2022 r. nr w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od kwietnia do listopada 2021 r., wyraził krytyczne stanowisko wobec prowadzonego postępowania zabezpieczającego, a także wskazał na wadliwość decyzji o zabezpieczeniu. W ocenie Spółki, odmowa zwolnienia spod zabezpieczenia środków pieniężnych, w ramach wadliwie prowadzonego postępowania zabezpieczającego, jest uciążliwym działaniem organu podatkowego, uniemożliwiającym funkcjonowanie Spółki. W wyniku zastosowania środka zabezpieczenia w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, doszło bowiem do całkowitego uniemożliwienia Spółce prowadzenia działalności gospodarczej oraz bieżącego regulowania zobowiązań publicznoprawnych. Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., a także zobowiązanie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 145a § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych i art. 6 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, do wydania w określonym terminie postanowienia o zwolnieniu spod zabezpieczenia składnika majątkowego oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) - dalej "p.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W niniejszej sprawie, zaistniały zatem warunki do jej rozpoznania w trybie uproszczonym. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2024 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2024 r. dotyczące odmowy zwolnienia spod zabezpieczenia składnika majątkowego Skarżącej. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia oceny, czy uzasadnione było stanowisko organu, odmawiające zwolnienia spod zabezpieczenia środków finansowych Skarżącej znajdujących się na koncie depozytowym organu podatkowego na pokrycie bieżących wydatków związanych z prowadzeniem działalności Spółki. Zdaniem organu podatkowego, znajdujące się na rachunku depozytowym organu egzekucyjnego środki finansowe są na chwilę obecną jedynym możliwym sposobem zabezpieczenia roszczeń wierzyciela, ponadto za istotne uznano zabezpieczenie roszczeń wierzyciela podatkowego. Nie zaistniał również ważny interes zobowiązanego ubiegającego się o zwolnienie z interesem wierzyciela. Zdaniem Skarżącej doszło do przekroczenia granic uznania administracyjnego i wydania rozstrzygnięcia nieuwzględniającego jej interesu społecznego i słusznego interesu Spółki. W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać organowi. Sąd zwraca uwagę, że tożsame zagadnienie prawne było już przedmiotem analizy sądu administracyjnego, który wyrokiem z 25 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/WA 532/24 oddalił skargę Skarżącej. Sąd w składzie niniejszym przyjmuje powyższy pogląd za własny i posłuży się argumentacją zawartą w tym orzeczeniu celem uzasadnienia wydanego orzeczenia. Za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący błędnej wykładni art. 13 § 1 u.p.e.a., który stanowił podstawę prawną rozpoznania wniosku Skarżącej o zwolnienie z zabezpieczenia części środków pieniężnych. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Przez zwolnienie spod egzekucji należy rozumieć niepodejmowanie lub odstąpienie od egzekucji z całości lub części składników majątkowych zobowiązanego - art. 1a pkt 21 u.p.e.a. Celem instytucji zwolnienia z egzekucji jest eliminowanie sytuacji zmierzających do wyrządzenia zobowiązanemu nadmiernych dolegliwości. Pozwala ona na zmniejszenie uciążliwości egzekucji wówczas, gdy ta jest prowadzona ze składnika majątkowego szczególnie ważnego dla zobowiązanego. W tym zakresie należy mieć jednak na uwadze, że uciążliwość egzekucji nie może stanowić samodzielnej przesłanki przesądzającej o zwolnieniu z egzekucji, ponieważ istotą postępowania egzekucyjnego jest przymusowa ingerencja w sytuację majątkową zobowiązanego w celu wyegzekwowania należności publicznoprawnej, co z zasady jest dolegliwe. Egzekucja jest następstwem zaniechania przez podmiot zobowiązany dobrowolnej zapłaty ciążącej na nim należności. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania, w sposób przymusowy, obowiązków ciążących na zobowiązanym. Postępowanie egzekucyjne musi być zatem z jednej strony skuteczne, z drugiej zaś organ winien stosować środki, które zostały przewidziane w ustawie, winien też brać pod uwagę, aby były one jak najmniej uciążliwe dla dłużnika. Podstawową przesłanką upoważniającą organ egzekucyjny do zwolnienia danego składnika majątkowego z egzekucji jest istnienie przemawiającego za tym "ważnego interesu" zobowiązanego. Przesłanka ważnego interesu zobowiązanego jest swoistą klauzulą generalną, której znaczenie należy rozpatrywać w kontekście okoliczności konkretnej sprawy. O istnieniu ważnego interesu po stronie zobowiązanego nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz zobiektywizowane kryteria (por. wyrok NSA z 16 października 2009 r., II FSK 789/08). Uwzględnienie wniosku o zwolnienie z egzekucji (ale również z zabezpieczenia – dopisek Sądu) nie może prowadzić do bezskuteczności egzekucji (zob. wyrok NSA z 10 czerwca 2014 r., II FSK 1791/12). Należy przyjąć, że skoro ustawodawca nie zabezpiecza obecnie interesów wierzyciela, uzależniając od jego zgody możliwość pozytywnego rozpatrzenia wniosku zobowiązanego o zwolnienie z egzekucji, to okolicznościom związanym z ważnym interesem zobowiązanego można przeciwstawiać okoliczności związane z interesem wierzyciela. W szczególności niemożność zaspokojenia wierzyciela może być rozpatrywana w kontekście ważnego interesu zobowiązanego. W tym zakresie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym funkcjonuje przy tym pogląd, że zobowiązany musi wykazać nie tylko argumenty przemawiające za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, ale także wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych (zob. wyroki: WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2010 r., I SA/Bd 442/10, Lex nr 673058; WSA w Łodzi z dnia 16 stycznia 2008 r., I SA/Łd 997/07, Lex nr 863819; WSA w Krakowie z dnia 15 stycznia 2013 r., III SA/Kr 395/12, Lex nr 1274767; WSA w Gdańsku z dnia 4 kwietnia 2013 r., I SA/Gd 189/13, Lex nr 1368407). Wiąże się to z tym, że art. 13 § 1 u.p.e.a. ma na celu ochronę interesów tak zobowiązanego jak i wierzyciela, dlatego też uregulowana tam instytucja nie może prowadzić do sytuacji, że egzekucja okaże się bezskuteczna (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 3 grudnia 2010 r., I SA/Lu 583/10, Lex nr 749474). Dodać należy, że uregulowana w art. 13 § 1 u.p.e.a. instytucja działa na zasadzie rozstrzygania spraw w oparciu o uznanie administracyjne. Mając na względzie specyficzny charakter rozstrzygnięć o charakterze uznaniowym, podkreślenia wymaga, że w świetle dotychczasowego orzecznictwa sądowego, takie postanowienia podlegają ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy postanowienie zostało podjęte zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano je w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności (zob. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., I SA/Ka 498/00; wyrok NSA z dnia 13 października 2000 r., III SA 3416/99; wyrok NSA z dnia 14 maja 1997 r., I SA/Łd 344/96; CBOSA; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 maja 2013 r., I SA/Po 103/13, Lex nr 1323427). To zaś oznacza, że nawet stwierdzenie przez organ orzekający w sprawie wszystkich przesłanek do zastosowania art. 13 § 1 u.p.e.a. nie obliguje go do tego, lecz stwarza tylko dla organu taką możliwość, i to poddaną kontroli sądowo-administracyjnej w ograniczonym zakresie (wyrok WSA w Gliwicach z 8 września 2014 r., I SA/Gl 167/14; CBOSA). Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące braku prawidłowego wyjaśnienia interesu społecznego i słusznego interesu Spółki, a w istocie ważnego interesu zobowiązanego w sprawie, na co wskazuje treść art. 13 § 1 u.p.e.a. Organ podjął polemikę ze Stroną i odniósł się do podstaw jej wniosku o zwolnienia z zabezpieczania składnika majątkowego. Strona przede wszystkim pomija charakter postępowania zabezpieczającego, które to pełni funkcję pomocniczą w postępowaniu egzekucyjnym i toczy się przed jego wszczęciem. Zmierza ono do zapewnienia realizacji w przyszłości, w drodze postępowania egzekucyjnego, roszczeń wierzyciela. Co istotne postępowanie zabezpieczające gwarantuje skuteczność działań organów państwa ustanawiających w aktach normatywnych i administracyjnych obowiązki swoich obywateli, o ile istnieją uzasadnione podstawy, że ich realizacja jest zagrożona. Organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu odniósł się do przesłanki ważnego interesu zobowiązanego, jak również uargumentował zasadność odmowy zwolnienia z zabezpieczania składnika majątkowego. Podkreślił przy tym, że Skarżąca nie reguluje bieżących zobowiązań podatkowych. Dodatkowo Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. oraz Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadzą do majątku Strony postępowania egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania zaległości z tytułu: podatku dochodowego od osób prawnych za: 2021 r. i 2022 r., podatku od towarów i usług za: marzec, maj czerwiec i sierpień 2022 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2022 r., w łącznej kwocie należności głównej 2.165.081,21 zł plus odsetki. Co więcej sama kwota objęta zarządzeniem zabezpieczenia z 30.12.2021 r. nie została w pełni zabezpieczona. Jak wskazano, przez 1 rok i 9 miesięcy nie zostały na konto depozytowe organu egzekucyjnego przekazane żadne środki finansowe tytułem realizacji zastosowanych środków zabezpieczających. Istotne jest bowiem aby ważyć ważny interes zobowiązanego ubiegającego się o zwolnienie z interesem samego wierzyciela, którego zabezpieczeniu ma służyć prowadzone postępowanie. Strona w swojej argumentacji w istocie dąży do uznania większego priorytetu co do spłaty bieżących zaległości podatkowych, mimo, że zabezpieczone zostały środki należące do Skarżącej na potencjalne zobowiązania podatkowe za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Sąd nie dostrzega zasadności takiego rozumowaniu Strony, trudno bowiem uznać, że kwestia zaistnienia bieżących zaległości podatkowych spółki winny mieć charakter priorytetowy wobec wcześniej zabezpieczonych środków na poczet prognozowanych zaległości podatkowych, które nie zostały co prawda zweryfikowane w postępowaniu wymiarowym, ale wskazano na brak alternatywnego sposobu zabezpieczenia należności objętych zarządzeniem zabezpieczenia będzie równoznaczne z niemożnością zabezpieczenia wykonania obowiązku objętego ww. zarządzeniem zabezpieczenia. W rozpoznawanej sprawie zarówno we wniosku o zwolnienie spod zabezpieczenia, jak i w zażaleniu Spółka nie wskazała innego majątku, do którego można by skierować egzekucję, stanowiącego alternatywę dla dokonanych zajęć środków pieniężnych. Organy trafnie wskazały, że dochodzona należność jest znacznej wysokości (5.117.025 zł), a jedynym skutecznie zastosowanym środkiem egzekucyjnym jest zajęcie wierzytelności. Spółka nie posiada bowiem majątku ruchomego ani nieruchomego. Organy prawidłowo potwierdziły, że ważnym interesem zobowiązanego jest posiadanie środków na spłatę zobowiązań publiczno-prawnych. Jednocześnie wskazał, że zwolnienie spod egzekucji określonych składników majątkowych nie powinno doprowadzić do udaremnienia podstawowego celu egzekucji, którym jest wykonanie przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku. W ocenie Sądu, nie można z rozwiązania przewidzianego w art. 13 § 1 u.p.e.a. czynić źródła finansowania bieżących zobowiązań Spółki poprzez uwzględnianie składanych kolejno wniosków. Przeciwnie, to Skarżąca decydując się na prowadzenie działalności gospodarczej powinna uwzględniać ryzyko wystąpienia trudności finansowych z tą działalnością związanych. Niepodejmowanie lub odstąpienie od egzekucji zajętego składnika majątkowego zobowiązanego potencjalnie pozbawiłoby organ egzekucyjny jakikolwiek możliwości dochodzenia ciążącego na nim obowiązku lub wydłużyłoby znacznie prowadzone postępowanie i mogłoby w perspektywie czasu prowadzić do bezskuteczności egzekucji. Zatem argument przywoływany z treści uzasadnienia wyroku, a sprowadzający się do stwierdzenia, że "organ winien każdorazowo ocenić, czy częściowe zwolnienie środków może w dłuższej perspektywie korzystnie wpłynąć na realizację celów postępowania zabezpieczającego, a następnie postępowania egzekucyjnego", był brany pod uwagę, z tym jednak stwierdzeniem, że wobec braku innego majątku, takie postępowanie doprowadziłoby do bezskuteczności egzekucji. Zdaniem Sądu, organ egzekucyjny dokonał oceny przesłanki "ważnego interesu zobowiązanego", zwrócił bowiem uwagę na sytuację w jakiej znalazła się Skarżąca, jednakże dodał, że zasada sprawiedliwości nie oznacza, że wniosek winien zostać rozpatrzony zgodnie z jej oczekiwaniami. Co istotne Skarżąca nie wskazała innych składników swojego majątku, z którego organ mógłby przeprowadzić egzekucję. Ponownie odwołać należy się do istoty i celu postępowania zabezpieczającego, którego podstawą jest ochrona "przyszłych" interesów wierzyciela. Postępowanie to nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania, co jednak nie może prowadzić do jego umniejszającej roli i dania priorytetowi realizacji zaległości podatkowych Strony, które są pewne i wynikają z nierealizowania swoich zobowiązań publicznoprawnych względem wierzyciela podatkowego. W ocenie Sądu organy egzekucyjne nie naruszyły przepisów postępowania administracyjnego, wyjaśniając zobowiązanej w sposób wyczerpujący kwestie istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. W sposób prawidłowy zostało równie sporządzone prawidłowo sporządzone uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy administracji nie naruszyły swoim działaniem obowiązujących przepisów, a przedstawiona przez zobowiązaną argumentacja, polegająca na powieleniu po raz kolejny tych samych zarzutów, stanowiła jedynie nietrafioną linię obrony. Odnosząc się do powołanego w skardze orzeczenia tutejszego sądu z dnia 18 listopada 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 1599/22) to zauważyć należy, że dotyczył on kwestii odmowy wyrażenia zgody na zwolnienie środków pieniężnych z zablokowanego rachunku bankowego na uiszczenie zaległych wynagrodzeń Spółki za styczeń i marzec 2022 r. Tamto postanowienie zostało wydane w oparciu o art. 166a § 2 u.p.e.a., który stanowi, że w okresie zabezpieczenia mogą być dokonywane za zgodą organu egzekucyjnego wypłaty z zajętego w celu zabezpieczenia rachunku bankowego zobowiązanego, po przedstawieniu przez niego wiarygodnych dokumentów świadczących o konieczności poniesienia tych wydatków dla wykonywania działalności gospodarczej. Zwolnienie zabezpieczonych środków musi być konieczne z punktu widzenia tejże działalności, co zobowiązany winien poprzeć właściwą argumentacją oraz przedstawieniem stosownych dowodów. Powodem uchylenia rozstrzygnięć organów zapadłych w tamtej sprawie był brak odniesienia się do argumentacji Skarżącej oraz nie przeanalizowanie przedstawionych przez nią dowodów. Inne były zatem przesłanki i warunki udzielenia zwolnienia środków pieniężnych a zatem podstawy do wydania postanowień. W przywoływanej przez Stronie sprawie, spór koncentrował się na przewidzianej prawem możliwości zwolnienia zabezpieczonych środków na rzecz zapłaty zaległych świadczeń należnych z tytułu zawartych umów cywilno-prawnych Strony. Sąd nie dostrzega bezpośredniej analogii wskazanej sprawy do sporu jaki zaistniał w niniejszym postępowaniu. Przypomnieć należy że podstawa materialnoprawną kontrolowanej sprawy jest art. 13 § 1 u.p.e.a. a nie art. 166a § 2 u.p.e.a. Również argumentacja przywoływana w uzasadnianiu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 247/23 uchylającego decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2022 r., którą to dokonano określenia i zabezpieczenia na majątku Strony przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od kwietnia do listopada 2021 r., gdzie wyrażono krytyczne stanowisko wobec prowadzonego postępowania zabezpieczającego, a także wskazał na wadliwość decyzji o zabezpieczeniu (z tym że do zabezpieczenia dodatkowego zobowiązania podatkowego), nie przekłada się niniejszą sprawę, bowiem nie sposób pominąć, że w omawianym już zarządzeniu zabezpieczenia z 30 grudnia 2021 r. jako podstawa prawna zabezpieczenia, wskazana została decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...].12.2021 r. (nr [...]), utrzymana następnie w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...].04.2022 r. (nr [...]). Wyrokiem z 22 listopada 2023 r. (sygn. akt I FSK 247/23) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyłącznie decyzję organu II instancji, który ma teraz obowiązek przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego i uwzględnienia wytycznych sądu wskazanych w ww. wyroku. Powyższe nie spowodowało natomiast uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...].12.2021 r. nr [...], która nadal pozostaje w obrocie prawnym i korzysta z rygoru natychmiastowej wykonalności nadanego jej z mocy prawa na podstawie przywołanego wyżej przepisu prawa. Nie doszło do naruszenia art. 170 p.p.s.a. Zgodnie z treścią art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przywołany przepis dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia polegającej na związaniu danym orzeczeniem określonych w tym przepisie podmiotów, którymi są przede wszystkim strony postępowania oraz sąd, który wydał orzeczenie, a także inne sądy i inne organy państwowe. Związanie dotyczy zarówno związania dyspozycją zawartą w wyroku skonkretyzowanej normy prawnej wywiedzionej z norm generalnych zawartych w przepisach prawa, a także ustaleń faktycznych w rozumieniu ograniczenia dowodzenia określonych faktów stwierdzonych w orzeczeniu. Organ bowiem miał pełne prawo orzekać w sprawie, gdyż pozostawała w obrocie prawnym decyzja organu I instancji stanowiąca podstawę wydania zarządzeń zabezpieczenia. Nie miał natomiast prawa do oceny zasadności i prawidłowości kwestii związanym z badaniem podstawy prawnej obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, co jest domeną odmiennych trybów postępowania. Wobec stwierdzenia bezzasadności zarzutów Skarżącej, a także niedopatrzenia się przez Sąd z urzędu uchybień w zaskarżonym postanowieniu, wniesiona skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.