III SA/Wa 2087/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 lutego 2018 r. sprawy ze skargi V. S.K.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę 1. Na podstawie przedłożonych akt Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ustalił następujący stan faktyczny: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. działając na podstawie decyzji z dnia [...] września 2016 r. wystawił spółce V. S.K.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") - w dniu 26 września 2016 r. zarządzenia zabezpieczenia obejmujące należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres 09-12/2014 r. w łącznej kwocie należności głównej 925.949 zł., oraz kwotę odsetek w wysokości 133.073 zł. Następnie zawiadomieniem z dnia 4 października 2016 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z zarządzeniem zabezpieczenia doręczono [...] S.A. w dniu 17 października 2016 r., a Spółce w dniu 12 października 2016 r. 2. W odpowiedzi na dokonane zajęcie [...], S.A. pismem z dnia 17 listopada 2016 r., poinformował Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., że zajęcie zostało przyjęte i środki na rachunku dłużnika będą gromadzone do żądanej kwoty. 3. Pismem z dnia 25 października 2016 r. pełnomocnik Spółki wniósł skargę na czynności egzekucyjne przeprowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., tj. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego dokonane zawiadomieniem z dnia 4 października 2016 r., zarzucając naruszenie art. 67 § 2 oraz art. 80 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 z późn. zm.) - dalej "u.p.e.a." - oraz art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 40 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 poz. 23) - dalej "k.p.a." - żądając jednocześnie uchylenia ww. czynności egzekucyjnej. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że w przedmiotowej sprawie wskutek doręczenia stronie zawiadomienia z dnia 4 października 2016 r. z pominięciem wyznaczonego pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu kontrolnym, przedmiotowe zawiadomienie nie weszło do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków prawnych, dlatego ww. czynność zabezpieczająca winna zostać uchylona. Pełnomocnik podniósł, że postępowanie zabezpieczające jak i egzekucyjne ze względu na swój ingerencyjny charakter powinno być prowadzone zgodnie z zasadą legalizmu oraz tak by nieprawne działania organu nie wyrządziły szkód niemożliwych do odwrócenia. Pełnomocnik zarzucił też, że zawiadomienie nie spełnia warunków formalnych, ponieważ nie zawiera dokładnego oznaczenia dłużnika zajętej wierzytelności, tj. nie zawiera jego właściwego adresu, w związku z czym ww. zawiadomienie narusza treść art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. Z ostrożności procesowej strona wskazała też, że przedmiotowe zawiadomienie nie jest poprawne formalnie. 4. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. działając na podstawie art. 56 § 3, w zw. z art. 56 § 1 pkt 5 i w zw. z art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił postępowanie zabezpieczające prowadzone na podstawie zarządzeń zabezpieczenia obejmujących zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2014 r. z uwagi na zarzuty wniesione przez Spółkę. 5. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. działając na podstawie art. 54 § 1 i 5 u.p.e.a. oddalił skargę z dnia 25 października 2016 r. wniesioną przez pełnomocnika Spółki na czynność zajęcia zabezpieczającego wierzytelność z rachunku bankowego, z dnia 4 października 2016 r. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wyjaśnił, że w postępowaniu wszczętym skargą w trybie art. 54 u.p.e.a. organ egzekucyjny sprawdza prawidłowość i zgodność z prawem dokonanych czynności. Nie bada się w nim zasadności wystawienia zarządzeń zabezpieczenia przez wierzyciela czy też istnienia zabezpieczonego obowiązku, ponieważ te kwestie są przedmiotem odrębnych postępowań tj. np. postępowania w sprawie wniesionych przez Zobowiązanego zarzutów. W związku z powyższym oceniając czynność zajęcia rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. dokonaną zawiadomieniem z dnia 4 października 2016 r. organ egzekucyjny wskazał, że czynności zabezpieczającej dokonano zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa tj. art. 67 § 2 oraz art. 80 u.p.e.a. Nadto organ egzekucyjny stwierdził, że zawiadomienie zawiera wszystkie niezbędne elementy wymagane normą prawną art. 67 § 2 u.p.e.a. i sporządzone zostało zgodnie ze wzorem zawiadomienia stanowiącego załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2310). Przedmiotowe zawiadomienie wysłane zostało do [...] S.A. na ul. [...] w K., gdzie mieści się Zespól Obsługi Rachunków i Procesów Monitorujących [...] S.A. zajmujący się realizacją zajętych wierzytelności z rachunków bankowych klientów banku, i że jest to adres wskazany w korespondencji banku jako właściwy do doręczeń zajęć rachunków bankowych. Organ egzekucyjny zaznaczył też, że w udzielonej odpowiedzi ww. bank w korespondencji z organem egzekucyjnym posłużył się adresem, na który organ egzekucyjny skierował zawiadomienie o zajęciu. Odnosząc się do argumentacji Spółki dotyczącej wadliwości doręczenia zobowiązanej spółce zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego wraz z zarządzeniami zabezpieczeń z pominięciem pełnomocnika, organ egzekucyjny wskazał, że czynność doręczenia bezpośrednio spółce zawiadomienia o zabezpieczeniu wraz z zarządzeniami zabezpieczeń została przeprowadzona prawidłowo. Organ egzekucyjny w tym zakresie posiłkując się stanowiskiem doktryny wyjaśnił, że doręczenie zarządzenia zabezpieczenia musi nastąpić bezpośrednio do rąk zobowiązanego i dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania zabezpieczającego zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu, bowiem dopiero od momentu skutecznego doręczenia odpisu zarządzenia zabezpieczenia organ egzekucyjny ma do czynienia ze stroną postępowania, której uprawnienia regulowane są w art. 10 § 1 jak i art. 32 oraz art. 40 k.p.a. Reasumując organ egzekucyjny uznał, że czynność zajęcia zabezpieczającego wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. dokonana zawiadomieniem z dnia 4 października 2016 r. została przeprowadzona prawidłowo. 6. Pismem z dnia 18 stycznia 2017 r. pełnomocnik spółki wniósł zażalenie na postanowienie [...] grudnia 2016 r. Skarżący zakwestionował sposób doręczenia przedmiotowego zawiadomienia, podkreślając że winno zostać doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, a przepisy k.p.a. w sposób wyraźny i bezpośredni wskazują formę dokonania czynności zabezpieczających, m.in. sposób doręczenia pism, które w sposób prawidłowy wprowadzone do obrotu prawnego wywołują skutki prawne. W związku z powyższym strona zarzuciła, iż niedoręczenie pisma właściwemu podmiotowi, stanowi naruszenie obowiązujących przepisów, co jest podstawą do wniesienia formalnoprawnych zarzutów. Ponadto w ocenie pełnomocnika Spółki niezrozumiałe jest twierdzenie organu egzekucyjnego, że we wszczętym postępowaniu skarga na czynność zabezpieczającą bada jedynie prawidłowość postępowania organu egzekucyjnego, a nie wierzyciela, skoro w przedmiotowej sprawie to organ egzekucyjny jest wierzycielem. 7. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że w postępowaniu wszczętym skargą w trybie art. 54 u.p.e.a. organ egzekucyjny kontroluje prawidłowość i zgodność z prawem dokonanych przez siebie czynności egzekucyjnych zatem strona, korzystając z przysługującego jej prawa zaskarżenia dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych w złożonej skardze może podnosić wyłącznie zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny lub egzekutora w odniesieniu do przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych. Nie bada się w nim zatem zasadności wystawienia tytułów wykonawczych przez wierzyciela czy też istnienia egzekwowanego obowiązku. Te kwestie są przedmiotem odrębnych postępowań, tj. postępowania w sprawie wniesionych przez Zobowiązanego zarzutów czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, organ egzekucyjny bada jedynie prawidłowość dokonanej czynności. Zgodnie z powyższym skarga rozpoznawana w trybie art. 54 u.p.e.a. służy kontroli prawidłowości stosowania środków egzekucyjnych, zmierzających bezpośrednio do wyegzekwowania należności. Organ odwoławczy nie może ograniczać się wyłącznie do kontroli prawidłowości wydanego przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia, lecz rozpoznając zażalenie, winien również dokonać ponownego rozpoznania sprawy. Wobec czego w przedmiotowej sprawie, zbadaniu pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami podlegać będą czynności faktyczne podjęte przez organ egzekucyjny, polegające na zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Organ odwoławczy w dalszej części uzasadnienia przytoczył treść art. 80 u.p.e.a. dotyczący sposobu dokonania zajęcia rachunku bankowego twierdząc, że organ egzekucyjny zastosował ww. środek zabezpieczający zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, że zawiadomienie z dnia 4 października 2016 r. wystawione na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 26 września 2016 r., obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres 09-12/2014 r., w łącznej kwocie należności głównej 925.949 zł, oraz kwotę odsetek w wysokości 133.073 zł spełniało warunki określone treścią art. 67 § 2 u.p.e.a. i zostało doręczone Spółce w dniu 12 października 2016 r., a także dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 17 października 2016 r. o czym świadczą adnotacje znajdujące się na zwrotnych potwierdzeniach odbioru. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organ odwoławczy uznał, że organ egzekucyjny dokonał powyższych czynności zgodnie z art. 80 u.p.e.a., zostały bowiem spełnione warunki zajęcia, o których mówi powyższy przepis. Zatem postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2016 r. oddalające skargę Spółki z dnia 25 października 2016 r. organ odwoławczy uznał za zasadne. W odniesieniu do zarzutów dotyczących okoliczności, że wskutek doręczenia stronie zawiadomienia z dnia 4 października 2016 r. z pominięciem wyznaczonego pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu kontrolnym, przedmiotowe zawiadomienie nie weszło do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków, organ odwoławczy podkreślił, że w postępowaniu prowadzonym w oparciu o przepisy u.p.e.a. nie jest prawidłowe twierdzenie, że pełnomocnik zobowiązanego powinien być adresatem wszystkich pism kierowanych przez organ egzekucyjny do zobowiązanego, w tym tytułów wykonawczych oraz odpisów zawiadomień o zastosowaniu środków egzekucyjnych. O wszczęciu postępowania egzekucyjnego (w niniejszej sprawie postępowania zabezpieczającego) i stosowaniu środków przymusu przez organ egzekucyjny, zobowiązany powinien być informowany bezpośrednio przez ten organ, a nie przez pełnomocnika lub inną wskazaną przez niego osobę. Dokonanie czynności egzekucyjnych nie może odbywać się bez udziału zobowiązanego, o czym powinien być informowany bezpośrednio przez ten organ a nie przez pełnomocnika. Z powyższego zaś wynika, że zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym winno być doręczone bezpośrednio zobowiązanemu, a nie pełnomocnikowi. Reasumując organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut błędnego doręczenia stronie zawiadomienia z dnia 4 października 2016 r. z pominięciem wyznaczonego pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu kontrolnym i w związku z tym wywodzenie na tej podstawie, że przedmiotowe zawiadomienie nie weszło do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Odnosząc się zaś do zarzutu, że zawiadomienie nie spełnia warunków formalnych, ponieważ nie zawiera dokładnego oznaczenia dłużnika zajętej wierzytelności, tj. nie zawiera jego dokładnego adresu, w związku z czym narusza treść art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowe zawiadomienie spełniało warunki określone treścią art. 67 § 2 u.p.e.a., a także zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności. Również bank w piśmie z dnia 17 listopada 2016 r. stanowiącym odpowiedź ba dokonane zajęcie, posługuje się adresem wskazanym przez organ egzekucyjny w zawiadomieniu z dnia 4 października 2016 r. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał ten zarzut jako niezasadny. 8. Skarżący, pismem z dnia 9 maja 2017 r., wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie: - art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 155b § 5 pkt 1 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że pełnomocnik nie jest adresatem pism kierowanych w postępowaniu zabezpieczającym; - art. 54 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że strona może w złożonej skardze podnosić wyłącznie zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny lub egzekutora w odniesieniu do przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych; - art. 54 § 5a u.p.e.a. poprzez niezastosowanie w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podniósł, iż w dniu 8 maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wydał decyzję ostateczną, którą uchylił w całości zaskarżoną decyzję z dnia [...] września 2016 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, wobec czego decyzja będąca podstawą wystawienia zarządzenia zabezpieczenia nie istnieje w obrocie prawnym. Ponadto w ocenie pełnomocnika Strony przedmiotowe zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym nie zostało skutecznie doręczone, i tym samym nie weszło do obrotu prawnego, wobec czego organy powinny uchylić niniejszą czynność egzekucyjną, zgodnie z art. 55 § 5a u.p.e.a. W konsekwencji powyższego Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji. 9. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym zważył, co następuje; skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw prawnych. 10. Odnosząc się na wstępie do zarzutu skargi, że w dniu 8 maja 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wydał decyzję, którą uchylił w całości decyzję z dnia [...] września 2016 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, wobec czego decyzja będąca podstawą wystawienia zarządzenia zabezpieczenia nie istnieje w obrocie prawnym wskazać należy, że na dzień wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2017 r. decyzja będąca podstawą wystawienia przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia istniała w obrocie prawnym, wobec czego niniejsza okoliczność pozostaje bez wpływu na treść wydanego w sprawie rozstrzygnięcia i jego kontroli sądowej. 11. Zgodnie z art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I, w tym dotyczące skargi na czynności egzekucyjne zawarte w art. 54 tej ustawy. W myśl art. 54 § 1, 4 i 5 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej. W sprawie skarg, o których mowa w § 1 i 2, postanowienie wydaje organ egzekucyjny. Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie. Zgodnie natomiast z art. 1a pkt 19 u.p.e.a., zajęcie zabezpieczające jest to czynność organu egzekucyjnego, w wyniku której organ egzekucyjny nabywa prawo rozporządzania składnikiem majątkowym zobowiązanego w zakresie niezbędnym do zabezpieczenia wykonania przez niego obowiązku objętego zarządzeniem zabezpieczenia, ale które nie prowadzi do przymusowego wykonania obowiązku. Chodzi tu więc o czynności typu wykonawczego. Stąd też skargę w trybie powołanego wyżej art. 54 § 1 u.p.e.a. można wnieść na tego rodzaju czynności. Wskazać należy, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2015 r., II FSK 778/13; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015r., II FSK 1688/13; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2015 r., III SA/Wa 3396/14, wyrok NSA z dnia 24 października 2014 r., II GSK 1377/13, CBOSA). Skarga w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty (postanowienia i zarządzenia), na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. W związku z tym, że nie jest to jedyny przewidziany w u.p.e.a środek zaskarżenia, w skardze na czynności egzekucyjne można podnieść okoliczności, które nie są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, gdyż tylko takie okoliczności mogą być przedmiotem oceny w postępowaniu prowadzonym w oparciu o art. 54. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, uwzględniając zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany w ustawie (zarzuty, zażalenia na postanowienia, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji) albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu (por. R. Hauser i Z. Leoński - Komentarz do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Warszawa 1992r., s. 84; wyrok NSA z dnia 10 lipca 2012 r., II FSK 2555/10, Lex nr 1170720; wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2000 r., III SA 827/99, Lex nr 43032, wyrok NSA z dnia 12 stycznia 1999 r., III SA 4503/97, ONSA 2000/1/20). Oznacza to, że skarga ta nie może stanowić konkurencyjnego środka zaskarżania, m.in. w stosunku do zarzutów, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. Zatem skarga składana w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a., powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ egzekucyjny dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego. Reasumując tę część rozważań, stwierdzić należy, że przedmiotem postępowania prowadzonego w sprawie skargi na czynności organu egzekucyjnego jest wyłącznie prawidłowość zakwestionowanej czynności egzekucyjnej; w postępowaniu tym nie mogą być rozważane inne okoliczności, w tym np. istnienie egzekwowanego obowiązku. Powyższe uwagi dotyczące skargi na czynności egzekucyjne mają również odpowiednio zastosowanie do skargi na czynności zabezpieczające ze względu na treść art. 166b u.p.e.a. Sposoby zabezpieczenia należności pieniężnych w postępowaniu zabezpieczającym reguluje art. 164 § 1 u.p.e.a, a jednym z nich jest zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych (pkt 1). W myśl art. 164 § 4 u.p.e.a., do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym (...) wierzytelności z rachunku bankowego (...). Zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego (zarządzenia zabezpieczenia), o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego (art. 80 § 3 u.p.e.a.). Stosownie do art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu (...). Wymogi formalne, jakim powinno odpowiadać zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, określa art. 67 § 2 u.p.e.a., zaś wzór zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zawarty został w załączniku nr 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych z dnia 22 sierpnia 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1339). 12. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego niniejszej sprawy, Sąd po przeanalizowaniu akt sprawy stwierdził, że organ egzekucyjny dokonał powyższych czynności egzekucyjnych zgodnie z art. 80 u.p.e.a., zostały bowiem spełnione warunki zajęcia, o których mówi powyższy przepis. Zatem postanowienia organów egzekucyjnych odnoszące się do skargi na dokonaną czynność egzekucyjną były wydane zgodnie z prawem. 13. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 155b § 5 pkt 1 u.p.e.a. poprzez doręczenie Stronie zawiadomienia z dnia 4 października 2016r. o zajęciu z pominięciem wyznaczonego pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu pomimo tego, że po wszczęciu postępowania Skarżąca ustanowiła pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, należy przypomnieć, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania (art. 32 k.p.a.). Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (art. 40 § 2 k.p.a.). Przepisy k.p.a. stosuje się odpowiednio w postępowaniu egzekucyjnym w administracji z mocy art. 18 u.p.e.a. Wskazać także należy, że w myśl art. 26 § 5 u.p.e.a.. wszczęcie egzekucji następuje z chwilą: 1) doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub 2) doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Stosownie natomiast do art. 155b § 5 pkt 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny lub egzekutor, przystępując do czynności zabezpieczających, doręcza zobowiązanemu odpis zarządzenia zabezpieczenia. Powyższe oznacza, że odpis zarządzenia zabezpieczenia w postępowaniu zabezpieczającym doręcza się właśnie zobowiązanemu (podobnie jak tytuł wykonawczy w postępowaniu egzekucyjnym). 14. Przyznać jednakże należy, że odnośnie udziału pełnomocnika w postępowaniu zabezpieczającym występuje rozbieżność poglądów prawnych w judykaturze, co przekłada się na zagadnienie sposobu doręczania wydawanych aktów. Jeden z tych poglądów oparty jest na założeniu, że postępowanie zabezpieczające nie ma charakteru odrębnego od postępowania podatkowego i kontroli podatkowej stanowiąc ich immanentną cześć bądź fragment (art. 33 § 2 Op.). Skoro w ich toku ustanowiono pełnomocnika, to jest on upoważniony do reprezentowania strony w czynnościach postępowania zabezpieczającego podejmowanych w ramach tych postępowań, w tym do odbioru pism. Jego pominięcie oznacza, że decyzja nie zostaje wprowadzona od obrotu prawnego (wyroki : NSA z 11 kwietnia 2017 r. sygn. I FSK 1453/15, z 16 grudnia 2016 r. sygn.. I FSK 1103/14, z dnia 23 września 2008 r. sygn. akt I FSK 1074/07 czy też wyrok WSA w Warszawie z 21 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 811/08). 15. Drugi kierunek o charakterze dominującym, bazuje na twierdzeniu o odrębności postępowania zabezpieczającego, co implikuje konieczność, tak jak w przypadku pozostałych postępowań, złożenia odrębnego pełnomocnictwa po wszczęciu takiego postępowania wobec zobowiązanego dla pełnomocnika i wówczas dopiero wtedy doręcza się jemu wszelkie pisma. Oznacza to, że złożenie do akt kontroli podatkowej (postępowania podatkowego) pełnomocnictwa ogólnego nie wywołuje skutków prawnych w zakresie postępowania zabezpieczającego (wyrok NSA II FSK 1483/07, wyrok NSA z 22 kwietnia 2010 r. sygn. II FSK 2146/08, z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 727/14 , z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. II FSK 991/12, z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt I FSK 1307/14, wyroki WSA w Łodzi z 15 września 2015 r. sygn. I SA/Łd 694/15 , z 22 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 359/17, wyrok WSA w Warszawie z 23.07.2014 r. sygn. akt III SA/WA 389/14, ). Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę opowiada się za drugim z poglądów opartym m.in. na wykładni art. 165 § 5 pkt 4 i art. 200 § 2 pkt 2 O.p. wskazujących na odrębność postępowania zabezpieczającego i podkreślających konieczność wszczęcia w sposób odformalizowany, chociaż niezależnie, tego kolejnego postępowania. Ponadto, orzeczenie o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego na majątku podatnika ma formę decyzji i chociaż jest to decyzja nierozstrzygająca, co do istoty sprawy, to jednak jak każda decyzja wymaga przeprowadzenia właściwego dla niej postępowania, skoro kończy postępowanie w danej instancji (art. 207 § 2 O.p.). W związku z powyższym nie sposób uznać, że decyzja zabezpieczająca wydawana jest w ramach postępowania kontrolnego lub podatkowego. Art. 33 § 2 O.p. należy rozumieć w ten sposób, że odnosi się do czasu, w jakim można dokonać zabezpieczenia (w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej); nie wynika z tego przepisu, że decyzja zabezpieczająca wydawana jest w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym (w ramach tych postępowań) - wyrok NSA z 26 października 2016 r. sygn. I GSK 43/15. Organ podatkowy nie jest uprawniony, ani też zobowiązany do poszukiwania, czy innym organom, bądź w innym postępowaniu, takie pełnomocnictwo zostało udzielone. Tak więc pełnomocnictwo złożone do akt postępowania kontrolnego lub podatkowego nie wywołuje skutków prawnych w zakresie postępowania zabezpieczającego. Tym samym zarzut co do braku udziału w postępowaniu zabezpieczającym uznać należy za niezasadny. 16. W tym stanie rzeczy Sąd nie stwierdzając naruszeń prawa mających wpływ na wynik sprawy, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.