III SA/Wa 2613/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2016 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] czerwca 2015r. w sprawie ze skargi R. Z. i S. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016r. Nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia postanawia odmówić wstrzymania wykonania: 1) zaskarżonego postanowienia oraz 2) decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] czerwca 2015r. Skarżący: R. Z. i S. Z. we wniosku zawartym w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 lipca 2016r. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej jako "DIS") z [...] czerwca 2016r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia zwrócili się o wstrzymanie wykonania "niedoręczonej decyzji i zaskarżonego postanowienia do czasu rozpoznania skargi, ze względu na nie wejście decyzji do obrotu prawnego". Skarżący wskazali w uzasadnieniu skargi, że skoro decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej: "NUS") z [...] czerwca 2015r. nie weszła skutecznie do obrotu prawnego, nie wywołuje skutków prawnych, więc wstrzymanie jej wykonania jest gwarancją podstawowych praw do kształtowania praw i obowiązków strony jedynie w granicach prawa, a nie bezprawnie jak miało to miejsce w sprawie. Uzasadnione jest udzielenie ochrony do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie, bo w innym wypadku, organy administracji nie byłyby w ogóle zainteresowane doręczaniem jakichkolwiek decyzji stronie. Jeżeli niedoręczona decyzja nie wywołuje skutków prawnych, jej wykonanie nie odbywa się w granicach prawa. Skarżący przedstawili też argumenty świadczące o tym, że decyzja niedoręczona nie wywołuje skutków prawnych oraz przedstawili przesłanki stwierdzenia przez organ administracji niedopuszczalności odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Sąd zauważa, że na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r. poz. 718; zwana dalej: "P.p.s.a.") wniosek o wstrzymanie wykonania zgłoszony do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego może dotyczyć, co do zasady, zaskarżonej decyzji. Wskazać też należy, że przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania (por. Z. Kmieciak glosa do postanowienia NSA z 23 stycznia 1997r. sygn. akt SA/Rz 1382/96, OSP 1998/3/54). Wstrzymanie wykonania dotyczy więc sytuacji, gdy zaskarżony akt wywołuje skutki materialnoprawne. Skutków takich wywołać nie może postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania. Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie DIS z [...] czerwca 2016r., które utrzymywało w mocy postanowienie z [...] marca 2016r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania od decyzji NUS z [...] kwietnia 2015r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010r. nie nakłada na Skarżących ani powinności określonego zachowania się ani nie rodzi praw (por. wyrok NSA z 28 lutego 2008r. sygn. akt I FSK 431/07, Lex nr 471074). Nie może być też przedmiotem egzekucji administracyjnej. Tym samym należało uznać, że zaskarżone postanowienie nie podlegało wykonaniu, co oznacza, że nie mogły być rozważane w odniesieniu do zaskarżonego postanowienia przesłanki wskazane w art. 61 § 3 P.p.s.a., a wniosek o wstrzymanie wykonania w tym zakresie nie mógł zostać uwzględniony. Taki pogląd był wielokrotnie prezentowany w orzecznictwie (por. np. postanowienie NSA z 20 stycznia 2009r. sygn. akt II FZ 631/08, z którego wynika, że przesłanki mające uzasadniać wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu mogą być bowiem brane pod uwagę dopiero po stwierdzeniu, że dany akt nadaje się do wykonania (Lex nr 551927). Choć każdy akt administracyjny wywołuje określone następstwa prawne, to nie każdy podlega wykonaniu, rozumianemu jako możliwość realizacji płynących zeń uprawnień lub też konieczność podporządkowania się określonym w nim obowiązkom (por. Ł. Strzępek (w:) "Pisma stron w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, orzecznictwo, wzory", R. Mikosz (red.), Warszawa 2008, str. 188). Sąd, odnosząc się do wniosku Skarżących w zakresie wstrzymania wykonania - zdaniem Skarżących - "niedoręczonej decyzji", wskazuje, że podziela pogląd wyrażony, m.in. w postanowieniu NSA z 27 czerwca 2013r. sygn. akt I FZ 306/13 (Lex nr 1473365), że przedmiotem ochrony tymczasowej może być nie tylko zaskarżony akt, lecz także inne akty wydane wcześniej pod warunkiem, że mieszczą się one "w granicach tej samej sprawy". Zwrot w "granicach danej sprawy" dotyczy sprawy w ujęciu materialnym. O tożsamości sprawy można mówić, gdy przedmiotem postępowań będą sprawy wykazujące tożsamość podmiotową i przedmiotową. Sytuacja taka wystąpi, gdy akty lub czynności dotyczyć będą tych samych podmiotów, identycznego przedmiotu, stanu faktycznego oraz podstawy prawnej (por. postanowienia NSA z: 14 września 2010r. sygn. akt II GZ 246/10 LEX nr 743040; 2 września 2009r. sygn. akt II OZ 689/09 Lex nr 1110357; 12 czerwca 2012r. sygn. akt II FZ 441/12 LEX nr 1170772). Zdaniem Sądu pomiędzy postępowaniem dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, którego dotyczy ww. decyzja NUS, która zdaniem Skarżących nie weszła w życie, a postępowaniem w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania od ww. decyzji nie zachodzi tożsamość przedmiotowa, co uniemożliwia – niezależnie od kwalifikowanych braków uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania – wydanie postanowienia w zakresie wstrzymania wykonania ww. decyzji NUS. Stwierdzić też należy, że kwestia doręczenia decyzji i kwestia ewentualnych skutków prawnych wejścia jej do obrotu prawnego może być przedmiotem kolejnych postępowań sądowych, zatem orzekanie o wstrzymaniu wykonania decyzji na tym etapie postępowania byłoby przedwczesne i wadliwe prawnie. Sąd, mając na względzie powyższe stwierdza ponadto, że w ramach rozpatrywania wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia nie mógł brać pod uwagę okoliczności zawartych w uzasadnieniu skargi, a sprowadzających się do domniemanych wad doręczenia decyzji NUS i braku jej wejścia do obrotu prawnego (s. 5 uzasadnienia skargi). Występująca zdaniem Skarżących wadliwości przy doręczenia ww. decyzji NUS może być badana jedynie przy kontroli legalności wydanych w sprawie postanowień DIS z [...] czerwca 2014r. i z [...] marca 2016r., a nie w toku rozpoznawania wniosku o wstrzymanie wykonania. Sąd uwzględniając stan faktyczny i prawny oraz działając na podstawie art. 61 § 3 i 5 P.p.s.a., postanowił, jak w sentencji.