III SA/Wa 2727/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2012 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] lipca 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołania H. K. (dalej: “Skarżący"), uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] marca 2010 r. nr [...] i określił wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 17.173,00 zł oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 2.336,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. W podstawie prawnej decyzji organu I instancji przywołany został w szczególności art. 80 ust. 1 i ust. 2 oraz ust. 3 pkt 3 i art. 82 a ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.), powoływanej dalej w skrócie jako "u.p.a." Z motywów rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji wynika, że [...] grudnia 2008 r. Skarżący złożył w Urzędzie Celnym w C. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U [...] z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki N., nr VIN: [...], o pojemności silnika 2184 cm3, rok produkcji 2002. W przedmiotowej deklaracji wykazał podstawę opodatkowania w wysokości 9.669,00 zł oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1.315,00 zł. W ramach czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Celnego w C. wezwał Skarżącego do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego podobnego pojazdu. Odpowiadając na powyższe wezwanie Skarżący podtrzymał zadeklarowaną kwotę podstawy opodatkowania, wyjaśniając iż samochód nabyty został w stanie uszkodzonym. Przedstawił opinię rzeczoznawcy samochodowego ustalającą wartość rynkową brutto ww. samochodu na kwotę 13.400,00 zł. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z dnia [...] marca 2010 r. określił wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 21.718,00 zł oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 2.954,00 zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że w sprawie ma zastosowanie art. 82a ust. 2 u.p.a., zgodnie z którym w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. W ocenie organu w takim stanie rzeczy, zasadnym było wszczęcie z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Organ ten wyjaśnił też, iż źródłem służącym do ustalenia wartości rynkowej podobnego samochodu są katalogi i informatory rynkowe wydawane przez uznane wydawnictwa specjalistyczne. W związku z powyższym, w sprawie wykorzystano materiały pochodzące z aplikacji komputerowej o nazwie "System wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass's". Na tej podstawie i przy uwzględnieniu parametrów technicznych pojazdu, jego przebiegu oraz daty rejestracji, przyjęto notowanie brutto w wysokości 30.100,00 zł. Uzyskane notowanie, w celu określenia podstawy opodatkowania, Naczelnik Urzędu Celnego w C. pomniejszył o kwotę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Na podstawie ustalonych danych, organ ten określił podstawę opodatkowania równą kwocie 21.718,00 zł. Przy zastosowaniu adekwatnej do pojemności silnika stawki podatku wynoszącej 13,6% oraz w wyniku podjętych działań organ podatkowy I instancji określił kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki N. w wysokości 2.954,00 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący stwierdził, iż uiścił już podatek związany z nabyciem wewnątrzwpólnotowym przedmiotowego samochodu. Podał, że zły stan techniczny pojazdu, który został potwierdzony przez opinię rzeczoznawcy samochodowego uzasadnia podaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania. Skarżący zaznaczył także, iż napraw samochodu dokonywał w małych warsztatach samochodowych nie pobierając z tego tytułu żadnych faktur. Dodatkowo, powołując się na swoją trudną sytuację finansową, wniósł o uwzględnienie jego wyjaśnień. Powołaną na wstępie zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 17.173,00 zł oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 2.336,00 zł z tytułu nabycia przedmiotowego samochodu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. zasadnym jest przyjęcie za dowód w sprawie przedstawionej przez Skarżącego opinii rzeczoznawcy, jednak z pewnymi wyłączeniami. Organ podzielił stanowisko, zgodnie z którym za podstawę ustalenia wartości rynkowej pojazdu winny służyć wyspecjalizowane informatory, np. "Samochody osobowe. Informator rynkowy", wydawany przez EurotaxGlass's Polska sp. z o.o., czy też zastosowany przez rzeczoznawcę informator firmy INFO-EKSPERT sp. z o.o. Wskazał, iż wartość podobnego samochodu marki N., według notowania zawartego w bazie danych INFO-EKSPERT (stan na grudzień 2008 r.) wynosi 27.000,00 zł. W ocenie organu odwoławczego tak przyjęte notowanie winno być skorygowane o korektę pomniejszającą wartość przedmiotowego pojazdu o 15% z tytułu stwierdzonej niefachowej naprawy pojazdu. Należy też przyjąć zastosowaną przez rzeczoznawcę korektę podwyższającą wartość o 1.000,00 zł ze względu na miesiąc pierwszej rejestracji auta. Pozostałe korekty wskazane w wycenie rzeczoznawcy organ uznał za nierzetelne i w tym zakresie odmówił mocy dowodowej przedłożonej przez Skarżącego wycenie. Organ odwoławczy wskazał, że w przedstawionej opinii rzeczoznawca obniżył wartość samochodu z tytułu braku badań technicznych o 4% i braku dokumentacji serwisowej o kolejne 5% jego wartości. Jednocześnie w innym miejscu opinii wskazano, iż samochód jest sprawny technicznie posiada wymagany pomiar w stacji diagnostycznej dopuszczającej pojazdy do ruchu. Ponadto do akt sprawy Skarżący dołączył zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...] grudnia 2008 r., z którego wynika, iż samochód spełnia rygorystyczne warunki uzasadniające dopuszczenie go do ruchu drogowego. Organ odwoławczy stwierdził, iż biorąc pod uwagę markę i typ samochodu, jego czas użytkowania i przebieg, uwzględniając także doświadczenie życiowe należy przyjąć, iż samochód taki był przedmiotem obsługi serwisowej. Organ odwoławczy nie uznał również ujemnej 8%-wej korekty wartości pojazdu ze względu na jego pochodzenie, to znaczy prywatny import samochodu. Podkreślił, iż samochody używane sprowadzone do Polski, cieszą się na naszym rynku dużym popytem i dlatego brak jest podstaw do dokonywania dodatkowej ujemnej korekty z tego tytułu. Poza tym zastosowanie takiej korekty prowadziłoby do nieuzasadnionej sytuacji, w której w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przyczyną uzasadniającą obniżenie wartości pojazdu jest już sam fakt takiego nabycia. Wskazał, że rzeczoznawca obniżył też wartość samochodu o 2% jego wartości ze względu na liczbę właścicieli, nie podając jednakże ile wynosi ta liczba, w jaki sposób została ustalona oraz w jaki sposób ten fakt wpływa na konieczność dodatkowego obniżenia wartości pojazdu. Podał, że kolejna korekta dokonana przez rzeczoznawcę dotyczy obniżenia wartości pojazdu o 10% jego wartości z tytułu lokalnej sytuacji na rynku. Pomimo, iż rzeczoznawca nie wskazał co rozumie pod tym pojęciem, to w ocenie organu zauważyć należy, że na rynku istnieje duże zapotrzebowanie na samochody tej marki sprzedawane po atrakcyjnych cenach, nawet jeżeli noszą ślady kilkuletniego użytkowania. Odnosząc się do ostatniej korekty dotyczącej obniżenia wartości pojazdu o 5% ze względu na stan jego utrzymania organ odwoławczy wskazał, iż opisany przez rzeczoznawcę stan samochodu oraz znajdujące się w aktach fotografie wskazują na ślady wynikające ze zwykłego użytkowania 6-letniego samochodu. Wyjaśnił, iż ustalona średnia wartość rynkowa samochodu osobowego dokonana została w oparciu o bazę danych zawartą w informatorze INFO-EKSPERT. Określona w profesjonalnych katalogach wartość używanych samochodów uwzględnia natomiast nie tylko ich markę, wiek i wyposażenie, lecz również stopień zużycia spowodowanego eksploatacją adekwatną do wieku samochodu. Z przytoczonych względów organ podatkowy II instancji nie uznał też pomniejszenia wartości samochodu o 360,00 zł ze względu na stan ogumienia pojazdu. Wobec powyższego organ odwoławczy przyjął, iż wartość brutto nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu wynosi 23.800.00 zł. Jednocześnie podkreślił, iż notowania podane w ww. katalogu dotyczą aut sprzedawanych, stąd obejmują podatek VAT i podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu. Zatem w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, uzyskane notowanie należy pomniejszyć o podatek VAT i akcyzę zawartą w notowaniu. Organ odwoławczy przyjął zatem, iż wartość nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu, przy uwzględnieniu uznanych korekt i jednocześnie podstawa opodatkowania wynosi 17.173,00 zł. Następnie wskazał, że stosowanie do art. 75 ust. 1 u.p.a. stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10 ustawy, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. Z art. 75 ust. 3 u.p.a. wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, obniżyć stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania. Minister Finansów skorzystał ze wskazanego upoważnienia i w dniu 22 kwietnia 2004 r. wydał rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, z późn. zm.). Ponieważ pojemność silnika nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu wynosi 2148 cm3, to zgodnie z pozycją 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, dla samochodów osobowych o pojemności powyżej 2000 cm3 stawka ta wynosi 13,6%. Kwota zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym - przy tak ustalonej podstawie opodatkowania, w niniejszej sprawie wynosi zatem 2.336,00 zł. Skarżący kwestionując powyższe rozstrzygnięcie wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu podkreślił, że zakupiony przedmiotowy samochód posiadał ukryte wady, które doprowadziły do samozapłonu i w efekcie do spalenia samochodu. W ocenie Skarżącego w takiej sytuacji dopłata podatku akcyzowego jest bezzasadna. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, w tym nabycia samochodu osobowego (art. 82 ust. 3 u.p.a.). Od tak określonej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, o którym mowa w art. 82a ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie ze wskazanym przepisem, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalonej na podstawie art. 82 ust. 3 u.p.a. bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej danego pojazdu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn uzasadniających podanie jej zaniżonej wysokości, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 1 i ust. 2 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu jest przy tym wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dacie powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej marki, modelu, rocznika oraz (jeżeli jest to możliwe do ustalenia) z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co dany pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo (art. 82a ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym). W świetle przedstawionego stanu prawnego należy stwierdzić, że przy spełnieniu przewidzianych w art. 82a ust. 1 u.p.a. przesłanek, organ podatkowy uprawniony jest do zweryfikowania zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania i ustalenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania. Zasadniczą przesłanką dopuszczającą postępowanie w tym trybie jest stwierdzenie, że wskazana przez podatnika podstawa opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej. W przypadku, gdy organ na podstawie notowań na rynku krajowym stwierdzi znaczne odstępstwo między wartością deklarowaną a notowaniami, określa wysokość podstawy opodatkowania, a więc wartość konkretnego samochodu osobowego. Jest przy tym oczywiste, że wartość ta, jako ustalona na zasadzie wyjątku od reguły wynikającej z art. 82 ust. 3 u.p.a., nie będzie nawiązywała do kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Celem wprowadzenia wyżej powołanej regulacji, było umożliwienie organom podatkowym oraz organom kontroli skarbowej korygowania podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, gdyż w praktyce bardzo częste były sytuacje, w których podana przez podatników wysokość podstawy opodatkowania nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości rynkowej pojazdu. Tylko znaczne odstępstwo od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego uzasadnia podjęcie czynności, o których mowa w art. 82a ust. 2 u.p.a., a tryb nie zwalnia organu od uwzględnienia przy ustalaniu średniej wartości rynkowej tych okoliczności, podnoszonych przez stronę i zweryfikowanych przez organ w postępowaniu. Sąd podkreśla, że stawka zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego zindywidualizowana jest w odniesieniu do konkretnego samochodu przez dwa elementy wyliczenia: kwotę podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego oraz średnią wartość rynkową samochodu. Należy zwrócić uwagę, że drugi element nie zawsze będzie tożsamy z kwotą faktycznie uiszczoną, jako cena za samochód. Ustalenie średniej wartości rynkowej danego samochodu polega bowiem nie tylko na uwzględnieniu indywidualnych cech samochodu (tj. wyposażenia i przybliżonego stanu technicznego), ale również na odwołaniu się do elementów obiektywnych, jakim jest średnia wartość innych podobnych samochodów na rynku. W założeniu zatem wartość samochodu ma być uśredniona, co gwarantuje odniesienie kwoty nadpłaty akcyzy do jednakowych dla wszystkich podatników kryteriów. W tym zakresie wybór narzędzi do dokonania analiz porównawczych w celu ustalenia wartości rynkowej samochodu pozostawiony został organom podatkowym. Według Sądu organy - w oparciu o zebrane w sprawie dowody - uprawnione były do zweryfikowania zadeklarowanej podstawy opodatkowania, biorąc pod uwagę cenę nabycia wynikającą z przedłożonej umowy sprzedaży oraz notowania rynkowe. Należy podkreślić, że kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. W tym stanie rzeczy, wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej. Zdaniem Sądu organy podjęły prawidłowo czynności mające na celu ustalenie stanu technicznego przedmiotowego samochodu. Organ w celu ustalenia wartości podobnego samochodu sprzedawanego w kraju odniósł się do średniej wartości rynkowej danego samochodu w miesiącu powstania obowiązku podatkowego. W tym celu posłużył się narzędziem umożliwiającym zobiektywizowane ustalenie średniej wartości rynkowej. tj. w bazie danych EUROTAXGLASS, zawierającym notowania średnich cen rynkowych samochodów, charakteryzujących się określonymi parametrami, które następnie dla przedmiotowego pojazdu skorygowano. Dane wynikające z takiego katalogu powszechnie uważa się za dowód i zarazem podstawę wyliczenia średniej wartości rynkowej samochodu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 grudnia 2010 r., III SA/Po 423/10 oraz z 9 czerwca 2009 r., III SA/Po 68/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2010 r., III SA/We 1440/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 26 marca 2009 r., I SA/Sz 768/08, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 24 czerwca 2010 r., I SA/Rz 269/10). Organ pomniejszył wartość przedmiotowego pojazdu o 15% z tytułu stwierdzonej niefachowej naprawy pojazdu oraz zastosowaną przez rzeczoznawcę wycenę z [...] grudnia 2008 r. nr [...] przedłożoną przez Skarżącego na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w C. korektę podwyższającą wartość o 1.000,00 zł ze względu na miesiąc pierwszej rejestracji auta. Nie uwzględnił natomiast pozostałych korekt przedstawionych przez rzeczoznawcę. W tym miejscu zauważyć należy, że ocena wartości dowodowej wyceny czy opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, to bowiem organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę. Organ podatkowy nie może bezkrytycznie przyjmować konkluzji zawartych w wycenie (czy opiniach biegłych), ponieważ w takim przypadku rzeczoznawcy zamiast organu sprawują faktycznie władztwo podatkowe w sprawach wymagających wiedzy specjalistycznej. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, zgodnie z którym wycena rzeczoznawcy jest jednym z dowodów, nie zaś jedynym dowodem w sprawie. Podlega ona swobodnej ocenie dokonywanej przez ten organ, z uwzględnieniem całego materiału dowodowego zebranego w danej sprawie, bowiem ma ona ułatwić organowi dokonanie należytej oceny zebranego w sprawie materiału. W związku z tym organy były władne do zweryfikowania pozostałych korekt opisanych w wycenie rzeczoznawcy. W ocenie Sądu organu słusznie wziął pod uwagę treść badania technicznego przedmiotowego pojazdu nr [...] z [...] grudnia 2008 r. (karta 37 akt sprawy), w którym uprawniony diagnosta jednoznaczenie stwierdził, że pojazd spełnia wymagania techniczne. Z treści tego badania nie wynika, by pojazd posiadał uszkodzenia, z załączonej wyceny wynika, że samochód jest sprawny technicznie, nadto uszkodzeń nie odzwierciedlają rownież zdjęcia pojazdu. Z treści kopii przedłożonej umowy sprzedaży (karty 41, 11 akt sprawy) nie wynika jaki jest stan techniczny pojazdu. Za uprawnione należało uznać nie uwzględnienie przez organ dokonanej przez rzeczoznawcę korekty obniżającej wartość samochodu z tytułu braku badań technicznych o 4% i braku dokumentacji serwisowej o kolejne 5% jego wartości. Za zasadne Sąd uznaje również stwierdzenie organu, że biorąc pod uwagę markę i typ samochodu, jego czas użytkowania i przebieg, uwzględniając także doświadczenie życiowe należy przyjąć, iż samochód taki był przedmiotem obsługi serwisowej. Nie można również odmówić słuszności twierdzeniu, o braku podstaw do uznania ujemnej 8%-wej korekty wartości pojazdu warunkowaną jego pochodzeniem, ze względu na okoliczność, że używane sprowadzone do Polski, cieszą się na naszym rynku dużym popytem, stąd brak jest podstaw do dokonywania dodatkowej ujemnej korekty z tego tytułu. Zastosowanie takiej korekty prowadziłoby do nieuzasadnionej sytuacji, w której w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przyczyną uzasadniającą obniżenie wartości pojazdu jest już sam fakt takiego nabycia. Rację ma organ twierdząc, że z uwagi na niepodanie liczby poprzednich właścicieli pozbawione podstaw byłoby obniżenie wartości samochodu o 2% jego wartości ze względu na liczbę właścicieli. Za logiczne Sąd uznał również wywodzenie przez organ, iż na rynku istnieje duże zapotrzebowanie na samochody tej marki sprzedawane po atrakcyjnych cenach, nawet jeżeli noszą ślady kilkuletniego użytkowania, stąd oraz z uwagi na brak wyjaśnienia pojecia lokalnej sytuacji na rynku słusznie organ nie uwzględnił obniżenia wartości pojazdu o 10% jego wartości z powodu tejże sytuacji. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009 r., I FSK 205/08, LEX nr 552148; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08, LEX nr 529353; 30 czerwca 2009 r., I GSK 890/08, LEX nr 563250; 4 czerwca 2009 r., II FSK 293/08, LEX nr 511333; 23 grudnia 2008 r., II FSK 1327/07, LEX nr 515351; 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07, LEX nr 469717; 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, ONSAiWSA 2009/1/7; 30 maja 2006 r. II FSK 835/05, LEX nr 180477) ugruntowany jest pogląd, według którego nałożone na organy podatkowe obowiązki nie oznaczają, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym. Normy prawa materialnego, formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego, różnie kształtują rozkład ciężaru dowodu. W przedmiotowej sprawie również na podatnika, jako nabywcę wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, nałożony został ciężar dowodu wykazania indywidualnych cech samochodu osobowego, wpływających na średnią wartość rynkową samochodu. Organy podatkowe w przedstawionym stanie faktycznym bez wykazania przez podatnika rzeczywistego stanu technicznego pojazdu w dniu nabycia nie mogły posiadać innych możliwości dowodowych określenia indywidualnych cech pojazdu mogących wpłynąć na korektę wartości rynkowej nabytego pojazdu niż zastosowane w przeprowadzonym postępowaniu. Skoro określona w profesjonalnych katalogach wartość używanych samochodów uwzględnia nie tylko ich markę, wiek i wyposażenie, lecz również stopień zużycia spowodowanego eksploatacją adekwatną do wieku samochodu, to nie istniała potrzeba ponownego obniżenia wartości pojazdu o 5% ze względu na stan jego utrzymania, tym bardziej, że z zebranych w sprawie dokumentów nie wynika, by samochód nosił ślady inne niż będące następstwem zwykłego użytkowania 6-letniego samochodu. Ponadto w ocenie składu orzekającego w sprawie nie istniała możliwość dokonania większej korekty wartości samochodu, niż ta przyjęta przez organ, z uwagi na fakt, że Skarżący nie przedstawił żądanych dokumentów wskazujących na koszty naprawy przedmiotowego pojazdu. Wskazać przy tym należy, że na etapie postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji Skarżący został wezwany do załączenia do akt sprawy dokumentów potwierdzających zakres uszkodzeń przedmiotowego samochodu osobowego oraz stanu jego licznika (pismo z [...] lutego 2010 r., karta [...] akt sprawy). Organ podjął zatem próbę ustalenia rzeczywistych kosztów napraw. Z akt sprawy wynika jednak, że w odpowiedzi na powyższe wezwanie (dokonanej pismem z [...] lutego 2010 r.) Skarżący oświadczył, że naprawy odbywały się, lecz nie dysponuje ich dowodami, a samochód mimo napraw nie był do końca sprawny. W ocenie Sądu poniesione koszty naprawy przedmiotowego pojazdu należało wykazać fakturami, umowami, czy w przypadku nawet nie pobrania stosownego dokumentu od usługodawcy choćby wskazując jego imię i nazwisko, nazwę, adres podmiotu, który potwierdziłby fakt dokonania naprawy, zakupu części do pojazdu i ich wartość. Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2008 roku, II FSK 1671/06, ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, co w pewnych sytuacjach byłoby nierealne, lecz jedynie zobowiązał go do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (por.: B. Gruszczyński, [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis Warszawa 2011, s. 628 i n.). Pogląd, że w sytuacji braku inicjatywy dowodowej podatnika w zakresie wykazania rodzaju i zakresu uszkodzeń pojazdu oraz kosztów jego naprawy organ podatkowy nie jest zobowiązany do szerszej weryfikacji wartości samochodu został wyrażony w orzecznictwie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 11 czerwca 2010 r., I SA/Ke 263/10). Dokonując ocenianych czynności organy podatkowe posłużyły się profesjonalnym programem do wyceny samochodów, umożliwiającym pełny dostęp do bazy danych polskiego rynku sprzedaży samochodów, uwzględniły cenę pojazdu obowiązującą w dacie powstania obowiązku podatkowego oraz informacje skarżącego o stanie technicznym pojazdu i uwzględniając korekty ujemne. Zastosowana w sprawie przez organ korekta wartości (tzw. ujemna korekta) odpowiada praktyce w tym zakresie stosowanej w podobnych sprawach. Istotne jest także, że ustalona w ten sposób średnia cena rynkowa podobnego pojazdu została pomniejszona o podatek od towarów i usług (22 %), a następnie o odpowiedni do pojemności silnika podatek akcyzowy w wysokości 13,6 %. Tak więc działanie organów podatkowych ocenić należy jako nienaruszające wymogów prowadzenia postępowania dowodowego i sposobu formułowania wniosków na podstawie zgromadzonych dowodów. Ten wyżej ustalony stan faktyczny w sprawie, przyjął także za podstawę orzeczenia skład orzekający w sprawie. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wskazana norma prawa statuuje zasadę prawdy obiektywnej oznaczającą, że w toku postępowania organ podatkowy powinien tak prowadzić postępowanie, aby ustalony przez niego stan faktyczny był możliwe najbliższy rzeczywistemu przebiegowi zdarzeń mających znaczenie z punktu widzenia wyniku sprawy. Konkretyzacją tej zasady jest przepis art. 187 § 1 O.p. (zasada prawdy materialnej), który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei przepis art. 191 O.p. zawiera definicję zasady swobodnej oceny dowodów - organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Podstawą oceny dowodów jest przede wszystkim wzajemna zgodność dowodów, ale także zasady wiedzy i doświadczenia życiowego. W ocenie Sądu organy przeprowadziły postępowanie dowodowe, zgodnie z powyższymi wymogami, w jego toku zgromadziły kompletny materiał dowodowy umożliwiający im podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia, a następnie dokonały prawidłowej subsumcji ustalonych faktów do obowiązujących przepisów prawa. Odnosząc się do argumentów podnoszonych przez Skarżącego w toku postępowania dotyczących odniesienia Jego sytuacji majątkowej do braku możliwości uiszczenia podatku w wyższej wysokości Sąd wskazuje, że te okoliczności nie mają wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania, lecz mogą być wzięte pod uwagę np. w ewentualnym postępowaniu dotyczącym sposobu płatności podatku (rozłożenia na raty). Również okoliczność zniszczenia samochodu podniesiona na etapie skargi nie może mieć wpływu na ocenę uprzednio wydanych decyzji dotyczących obowiązku podatkowego powstałego z tytułu nabycia wewnątrzwspólntowego przedmiotowego samochodu. Mając powyższe okoliczności na względzie, z uwagi na to, iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) – skargę należało oddalić, jako nieuzasadnioną.