III SA/Wa 536/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Artur Kot, sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania H.M. (dalej: "Skarżąca", "Podatnik", "Strona"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS"), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] sierpnia 2016r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 3.951 zł. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik US ustalił, że Skarżąca w 2010 r., w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwała przychody z tytułu najmu nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], na podstawie umowy najmu z 4 maja 2009r., zawartej ze spółką cywilną A.C., M.I. (dalej: "Najemca" lub "Spółka") z przeznaczeniem na prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej (przedszkola). W zeznaniu podatkowym (PIT – 36L) za 2010r. Skarżąca wykazała stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 41.000 zł, przy przychodach w kwocie 34.000 zł i kosztach uzyskania przychodów z tego źródła w kwocie 75.000 zł. Naczelnik US, decyzją z [...] sierpnia 2016r. skorygował rozliczenie Strony i określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie 3.951 zł, z zastosowaniem art. 27 ust. 1 updof. Na podstawie potwierdzeń zapłaty (przelewów) organ ustalił bowiem, że Skarżąca osiągnęła z tytułu najmu nieruchomości przychody netto w wysokości 24.873,85 zł. Wobec tego, iż toku kontroli podatkowej ustalono, że Skarżąca nie uwzględniła w księdze przychodów i rozchodów przychodu w wysokości 2.700,00 zł netto z tytułu refaktury kosztów m.in. zakupu pilota do bramy i 2 szt. pilotów do garaży na rzecz "E." Sp. z o.o. z siedzibą w W., przychód ogółem został przez organ I instancji ustalony na 27.573,85 zł. Za koszty uzyskania przychodów organ I instancji uznał natomiast wydatki udokumentowane przedłożonymi przez Stronę dowodami (fakturami i paragonem) dotyczącymi nabycia materiałów remontowych do wynajmowanej nieruchomości, poniesionych w związku ze świadczeniem usług najmu w łącznej kwocie 260,63 zł. Dodatkowo za koszty podatkowe uznał również uiszczone przez Stronę (i potwierdzone dowodami zapłaty) koszty sądowe na rzecz Sądu Rejonowego W. w sprawach sygn. akt: [...], w łącznej kwocie 2.275 zł, gdyż uznał, że wydatki te można uznać za poniesione w celu ochrony interesów przedsiębiorcy, ponieważ są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz można wykazać ich uzasadnione poniesienie z ekonomicznego punktu widzenia. Naczelnik US stwierdził przy tym brak możliwości opodatkowania osiągniętego przez skarżącą dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej z zastosowaniem formy opodatkowania określonej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, gdyż skarżąca nie złożyła stosownego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania - art. 9a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "updof"). Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał między innymi art. 9 ust. 1 i 2, art. 9a ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, ust. 1c, ust. 2 pkt 11, art. 22 ust. 1, ust. 6b, ust. 8, art. 22a ust. 1, art. 22g ust. 1, art. 22i ust. 1, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1 i 6 updof. W odwołaniu od tej decyzji, Skarżąca nie wskazała zakresu żądania, jak też konkretnych naruszeń przepisów prawa podatkowego. Zakwestionowała jednak ustalenia organu I instancji w zakresie kosztów uzyskania przychodów poprzez bezpodstawne niewliczenie w ich ciężar wydatków związanych z wykonaniem obróbek blacharskich (2.600 zł) i naprawą elewacji (400 zł). Podniosła, że zapłaciła za przedmiotowe usługi, jednakże faktury od wykonawców zostały wystawione na Najemcę i przez niego pobrane. Z tego też względu w jej ocenie organ podatkowy winien wezwać Najemcę do złożenia wyjaśnień w tej kwestii. Dodała, że w kosztach uzyskania przychodu powinny zostać uwzględnione wydatki poniesione na zapłatę kosztów procesowych wynikających z nakazu zapłaty z 5 sierpnia 2010r. (sygn. akt [...]) i wyroku z [...] lipca 2010r., sygn. akt [...], gdyż zostały poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Nadto zarzuciła, że w kosztach uzyskania przychodów nie zostały uwzględnione odpisy amortyzacyjne od wynajmowanej nieruchomości. Wskazała, że odnośnie budynku wynajętego na przedszkole w maju 2009r. określiła wartość początkową, metodę amortyzacji oraz stawkę amortyzacji i dostarczyła do organu podatkowego (choć z opóźnieniem) uzupełnioną ewidencję środków trwałych, do czego była uprawniona, gdyż postępowanie podatkowe nie zostało zakończone. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji Dyrektor IS, jako istotę sporu w rozpoznawanej sprawie wskazał ocenę zasadności nieuznania przez Naczelnika US za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z wykonaniem obróbek blacharskich w kwocie 2.600 zł i naprawą elewacji w kwocie 400 zł. Odwołując się w tym względzie do ustaleń faktycznych sprawy zauważył, że w świetle zapisów umowy najmu Skarżąca jako wynajmująca wyraziła zgodę na wykonanie przez Najemcę remontu budynku na jego koszt, przez wybraną przez niego ekipę wykonawczą, z wybranych przez Najemcę materiałów i wg jego projektu. Zobowiązała się jednocześnie do pokrywania wszelkich kosztów związanych z przedmiotową nieruchomością, takich jak uiszczanie podatków od nieruchomości, kosztów związanych z okresowymi przeglądami instalacji, pieca, kosztów podłączenia nieruchomości do kanalizacji i innych (§ 6 pkt 4). Ponadto z zawartej umowy wynika, że Wynajmująca zwolniła Najemców z obowiązku płacenia czynszu przez okres prac remontowych, jednakże na okres nie dłuższy niż 3 miesiące od dnia rozpoczęcia prac (§ 7 pkt 1). Przez okres jednego roku, licząc od dnia zakończenia prac remontowych i podpisania protokołu, Najemcy zobowiązani byli płacić Wynajmującej czynsz w kwocie 8.000 zł w terminie do 15 dnia każdego miesiąca przelewem na rachunek bankowy (§ 7 pkt 2). Przez okres kolejnych dwóch lat następujących po upływie tego okresu, Strony ustaliły miesięczny czynsz najmu na kwotę 10.000 zł (§ 7 pkt 3). Najemca obciążony został opłatami związanymi z eksploatacją przedmiotu najmu, w szczególności kosztami zużycia energii elektrycznej, wody, ogrzewania, opłatami telefonicznymi, opłatami za korzystanie z internetu oraz wywozu nieczystości płynnych. Z treści zawartej umowy wynika również, że nakłady poczynione przez Najemcę na wynajmowaną nieruchomość wyliczone według kosztorysu na kwotę 145.000 zł, zostaną przez Wynajmującą zwrócone Najemcy w formie kompensaty (potrącenia) tej kwoty z miesięcznymi czynszami najmu przez okres 24 miesięcy, tj. przez ten okres czynsz najmu pomniejszony będzie o kwotę 6.041,67 zł (§ 8 pkt 1). Z przeprowadzonych czynności sprawdzających u Najemcy wynikało, że Skarżąca w związku ze świadczeniem usług najmu spornej nieruchomości otrzymała udokumentowane należności (przelewy bankowe na rachunek Skarżącej) w łącznej kwocie 30.345,07 zł. Organ odwoławczy za prawidłowe uznał zatem ustalenia organu I instancji co do tego, że Skarżąca w 2010 r. uzyskała przychody z tytułu najmu przedmiotowej nieruchomości w kwocie 24.873.85 zł (stanowiącą wartość netto kwoty 30.345,07 zł obliczoną po pomniejszeniu tej kwoty o wartość podatku VAT), łącznie kwota przychodów wyniosła natomiast 27.573,85 zł (powiększone o kwotę 2.700 zł netto z tytułu refaktury kosztów zakupu pilota do bramy i 2 pilotów do garażu na rzecz spółki "E." (faktura VAT nr [...] z dnia 10 lutego 2010 r.). Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo ustalił przy tym koszty uzyskania przychodów, nie wliczając w ich ciężar wydatków z tytułu wykonania obróbek blacharskich i naprawy elewacji. Wskazał bowiem, że ani w toku kontroli, ani prowadzonego postępowania Podatnik pomimo skierowanego wezwania organu I instancji nie okazał dowodów źródłowych dokumentujących poniesienie wydatków w powyższym zakresie. Także na etapie wniesionego odwołania dowody takie nie zostały załączone. Skarżąca przyznała natomiast wprost, że nie dysponuje takimi dowodami, gdyż faktury dokumentujące przedmiotowe wydatki zostały wystawione na Najemcę i są w jego posiadaniu. Dyrektor IS podniósł przy tym, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez Skarżącą brak jest zapisów dotyczących daty poniesienia tych kosztów i danych wystawcy faktur. Zdaniem organu odwoławczego, z powyższego jednoznacznie wynika, że przedmiotowe wydatki poniósł Najemca i stosownie do zapisów umowy zawartej między stronami (§ 6 pkt 4) potrącone zostały od kwoty należnego czynszu. Brak było zatem podstaw do uznania ich za koszty uzyskania przychodów Strony skoro Podatnik wydatków tych nie poniósł (art. 22 ust. 1 updof). Dyrektor IS wskazał nadto, że skarżąca zawnioskowała o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę kosztów procesowych wynikających z nakazu zapłaty z 5 sierpnia 2010r. w sprawie [...] i wyroku z [...] lipca 2010r. w sprawie [...]. Tymczasem w ocenie organu odwoławczego kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy i kiedy wydatki poniesione na zapłatę kosztów procesowych mogą być zakwalifikowane w koszty podatkowe, ma ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydatek taki musi być więc poniesiony w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia źródła przychodu. Nie może być wymieniony w art. 23 updof, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie musi być należycie (odpowiednio) udokumentowany. Podatnik ma zatem obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które traktuje w kategorii kosztów i faktycznie takimi kosztami są. Na nim spoczywa więc, jak słusznie wskazał organ I instancji obowiązek udokumentowania w sposób niebudzący wątpliwości faktu poniesienia danego wydatku we wskazanym przez ustawodawcę celu. W tym względzie organ odwoławczy zauważył, że aktywność Skarżącej w powyższym zakresie ograniczyła się w zasadzie jedynie do przedłożenia kopii ww. dokumentów, tj.: wyroku Sądu Rejonowego dla W. z [...] lipca 2010r. (sygn. akt [...]), zasądzającego od pozwanej (Skarżącej) na rzecz powoda m.in. kwotę 2.993 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania w sprawie oraz nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym Sądu Okręgowego w W. z 5 sierpnia 2010r., sygn. akt. [...] orzekającego wobec pozwanej (Skarżącej) zapłatę na rzecz powoda m.in. kwotę 13.446 zł tytułem kosztów procesu i gołosłownych wyjaśnień. Skarżąca nie wykazała czy zasądzone/nakazane koszty procesowe uiściła (zapłaciła), a jeżeli tak to kiedy faktycznie miało to miejsce. Tym bardziej, że w urządzeniach księgowych Strona nie uwzględniła przedmiotowych wydatków, jako koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji wobec braku odpowiedniego udokumentowania tych wydatków i braku wykazania ich związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest wykluczona. Dyrektor IS powołał się przy tym na przepisy ustawy z 17.11.1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), tj. art. 770, art. 64c § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) oraz art. 23 ust. 1 pkt 14 i art. 23 ust. 1 pkt 8 updof, w świetle których wywiódł, że niezależnie od okoliczności faktycznych, które legły u podstaw nieterminowego uregulowania przez Stronę posiadanych zobowiązań, wynikających z powołanych wyżej orzeczeń sądowych brak jest podstaw, zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 updof do zaliczenia ww. kosztów postępowania sądowego, jakie Skarżąca miała zwrócić wierzycielom w wyniku ich zasądzenia do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Dyrektora IS, konieczność ich poniesienia nie wynika bowiem z samego faktu prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jest konsekwencją zachowań stanowiących nierzetelność w stosunkach gospodarczych z innym podmiotem, co oznacza, że koszty te nie mieszczą się w generalnej klauzuli zawartej w art. 22 ust. 1 updof. Organ odwoławczy zauważył także, że z ostatecznej i prawomocnej decyzji Naczelnika US z 3 sierpnia 2015r. określającej Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. (włączonej jako dowód do akt przedmiotowej sprawy) wynika wprost, że wskazany przez Stronę w odwołaniu najemca – "E." Sp. z o.o. dokonywał w zasadzie na bieżąco płatności na rzecz Strony należności objętych fakturami VAT związanymi z eksploatacją przedmiotu najmu, w tym dostawę gazu. Płatności nastąpiły w terminie wyznaczonym na przedmiotowych fakturach, bądź w kolejnym miesiącu. Wobec powyższego podniesiony w odwołaniu wniosek o uznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kosztów procesowych wynikających z nakazu zapłaty z dnia 05.08.2010r. sygn. akt. [...] i wyroku z dnia [...].07.2010r. sygn. akt [...] Dyrektor IS uznał za całkowicie nieuzasadniony. Odnośnie trzeciej kwestii spornej, tj. zasadności odstąpienia organu I instancji od uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanej nieruchomości, organ odwoławczy powołując się na treść przepisów art. 22 ust. 8, art. 22a – 22o, art. 23 updof wyjaśnił, że kwoty odpisów amortyzacyjnych uznawane są za koszty uzyskania przychodów pod warunkiem zaewidencjonowania, w prawidłowej wartości początkowej, danego środka trwałego w stosownej ewidencji (ewidencji środków trwałych). Wyjątek od tej zasady dotyczy, ogólnie ujmując budynków i lokali mieszkalnych, gdy podatnik podejmie decyzję o ustalaniu wartości początkowej tego rodzaju środków trwałych w sposób określony w art. 22g ust. 10 updof, tzw. metodą uproszczoną. Z akt sprawy wynika, że w trakcie kontroli podatkowej 22 czerwca 2015r. Skarżąca złożyła pisemne oświadczenie z informacją o wysokości stosowanej amortyzacji posiadanych budynków przy ul. [...] w W. oraz ich wartości, w którym stwierdziła, że amortyzację rozliczała w latach 2008 – 2011. Nie przedłożyła jednak ewidencji środków trwałych, jak również dokumentów potwierdzających wyliczenie wartości tych budynków, gdyż jak ustalili kontrolujący w analizowanym okresie stosowniej ewidencji nie prowadziła. Również okazana do kontroli podatkowa księga przychodów i rozchodów nie zawierała zapisów dotyczących amortyzacji. Skarżąca dopiero w toku postępowania (11 sierpnia 2015 r.) dostarczyła ewidencję środków trwałych, która zdaniem organu odwoławczego została utworzona po zakończeniu kontroli, a zatem w okresie późniejszym niż data przyjęcia przedmiotowego budynku jako środka trwałego do używania, ujawniona w ewidencji, tj. 31.12.2009r. Rację ma więc organ I instancji, że dokument ten został wytworzony z zamiarem wprowadzenia w błąd organy podatkowe celem uniknięcia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych osiągniętego przez Stronę dochodu. Okoliczności te potwierdza, zdaniem organu odwoławczego prawomocna decyzja Naczelnika US z [...] sierpnia 2015 r. w przedmiocie zobowiązania skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., jak również wydane wyroki WSA w Warszawie (dalej jako "Sąd") w sprawach III SA/Wa 1067/14 oraz III SA/Wa 331/16, z których wynika wprost, że stosownej ewidencji w badanym okresie Skarżąca nie prowadziła. Także sama Skarżąca zeznała, że nie podjęła decyzji o amortyzacji wynajmowanych nieruchomości mieszkalnych według metody uproszczonej i zastosowaniem tej metody nie jest zainteresowana. Z okoliczności faktycznych niniejszej sprawy organ odwoławczy wywiódł, iż Skarżąca w badanym okresie nie podjęła decyzji o amortyzacji wynajmowanych nieruchomości i jako podmiot zobowiązany do prowadzenia księgi przychodów i rozchodów nie ujawniała środków trwałych w wymaganej przepisami prawa ewidencji środków trwałych. Skoro zatem nie zaewidencjonowała środków trwałych, to w ocenie organu odwoławczego nie mogła od nich dokonywać odpisów amortyzacyjnych i w rzeczywistości ich nie dokonywała. Brak było zatem podstaw do zaliczenia w ciężar kosztów odpisów amortyzacyjnych zgodnie z żądaniem Skarżącej. Reasumując, Dyrektor IS uznał, że nie wystąpiły podstawy do zmiany decyzji organu I instancji, gdyż organ ten właściwie zinterpretował i zastosował przepisy art. 22 ust. 1 updof. Tym samym zarzuty odwołania w całości uznał za nieuzasadnione. Pismem z dnia 5 stycznia 2017 r. H.M. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. W skardze do Sądu, która ma charakter opisowy skarżąca podtrzymała zasadnicze elementy argumentacji zaprezentowanej na etapie postępowania odwoławczego. Nie wskazując naruszenia przez organy podatkowe konkretnych przepisów prawa, nie zgodziła się z ustaleniami faktycznymi rozpoznawanej sprawy, w szczególności dotyczącymi nieuznania za koszty podatkowe: wydatków na remont (obróbki blacharskie – 2.600 zł i naprawę elewacji budynku - 400 zł), wynikających z powołanych orzeczeń sądów kosztów postępowań sądowych związanych w jej ocenie z prowadzoną działalnością gospodarczą (w sprawach [...] oraz III SA/Wa 1068/14, III SA/Wa 1067/14, I FSK 551/15, I FSK 550/15), kary grzywny orzeczonej wobec skarżącej w sprawie [...], łącznie w kwocie 33.799 zł oraz zapłaconego podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 1.626 zł. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie zarówno przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak i prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "ppsa"). Zarzuty skargi nie zasługują zatem na uwzględnienie. Sąd nie dostrzegł w konsekwencji wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, która została uzasadniona w sposób odpowiadający dyspozycjom art. 210 § 4 Op. Wskazać należy, że przedmiotem sporu w realiach rozpoznawanej sprawy jest objęta kwota ustalonych przez orzekające w sprawie organy kosztów podatkowych poniesionych w 2010 r. Zauważyć przy tym należy, iż spośród kosztów, którym organ I instancji odmówił przymiotu kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, to jest: wydatku kwoty 3.294,00 zł tytułem zakupu pilotów, dwóch kwot po 1.300 zł z tytułu wykonania obróbek blacharskich i 400 zł z tytułu naprawy elewacji, co do których to kwot organ I instancji stwierdził brak udokumentowania; kosztów postępowania w sprawach Sądu Okręgowego w W. sygn. akt [...] i Sądu Rejonowego dla W. sygn. akt [...] łącznie 16.461,14 zł, jako nie związanych z osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, wydatku poniesionego z tytułu rozbiórki obiektu budowlanego (5.203,90 zł), wobec tego, że obiekt ten nie znajdował się w wynajmowanych lokalach, podatku od nieruchomości za 2010 r. z uwagi na nie poniesienie tego wydatku w 2010 r. oraz odpisów amortyzacyjnych wobec braku ewidencji środków trwałych oraz braku zastosowania się do zasad określonych przepisami art. 22a – 22o updof - w odwołaniu Skarżąca zakwestionowała odmowę uznania za koszty uzyskania przychodu: wydatków z tytułu wykonania obróbek blacharskich (2.600 zł) i naprawy elewacji (400 zł), będącej przedmiotem najmu i stanowiącej własność Skarżącej nieruchomości, kosztów postępowania w ww. sprawach o sygnaturach akt [...] oraz odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanej nieruchomości. W skardze zaś, Skarżąca podnosi konsekwentnie wadliwość odmówienia decyzją organu odwoławczego uznania za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów obróbek blacharskich oraz naprawy elewacji w łącznej kwocie 3.000 zł, kosztów postępowania w ww. sprawach [...] (13.446 zł) oraz [...] (2.993 zł) oraz podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 1.626 zł, który jak wskazała został zapłacony. Ponadto Skarżąca wskazała, iż do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć także opłaty sądowe w sprawach III SA/Wa 1068/14 (400 zł), III SA/Wa 1067/14 (590 zł), I FSK 551/15 i I FSK 550/15 (łącznie 990 zł), koszty poniesione na sporządzenie skarg kasacyjnych (6.000 zł netto plus VAT 1.380 zł) - (poniesione w 2014r. i 2015r., udokumentowane dołączonymi do skargi kserokopiami dowodów wpłaty i faktury), koszty sądowe zasądzone na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. (1.800 zł) oraz karę grzywny wymierzoną skarżącej w sprawie o sygn. akt [...] (3.200 zł). Przypomnieć w tym miejscu wypada, że skarżąca w kontrolowanym okresie uzyskiwała przychody z tytułu najmu nieruchomości położonej w W. przy ulicy [...] na podstawie zawartej 4 maja 2009 r. umowy najmu ze spółką cywilną A.C., M.I. z przeznaczeniem na prowadzenie przedszkola. Od 1 marca 1994 r. Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą związaną z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Przychody z najmu stanowią zatem przychody z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Zgodnie z art. 14 ust. 1 updof za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Z niekwestionowanych przez skarżącą ustaleń wynika, iż łączna kwota, jaką skarżąca otrzymała z tytułu najmu ww. nieruchomości stanowi 30.345,07 zł. Wobec tego, iż Skarżąca nie wystawiała faktur VAT organ I instancji obliczył wartość netto oraz podatek należny VAT od poszczególnych kwot wpłacanych przez najemcę i wartość przychodu z tytułu najmu obliczył na kwotę 24.873,85 zł. Do kwoty tej została doliczona wartość 2.700 zł netto, wynikająca z faktury VAT z dnia 10 lutego 2010 r. Tym samym łączny przychód osiągnięty przez skarżącą w 2010 r. organy podatkowe ustaliły na 27.573,85 zł. Wobec tego, że Skarżąca nie złożyła stosownego oświadczenia o wyborze liniowej formy opodatkowania, zgodnie z art. 9a ust. 2 updof, organy podatkowe opodatkowały dochód Skarżącej z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych tj. zgodnie z art. 27 ust. 1 updof. Skarżąca zarzuca organom podatkowym nieuwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów szeregu wydatków, które w ocenie Skarżącej stanowią koszty uzyskania przychodów z prowadzonej w 2010 r. pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, przed przystąpieniem do oceny merytorycznej tych zarzutów podkreślenia w tym względzie wymaga, że zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zwrot "koszty poniesione" oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a nadto, że poniesienie określonych wydatków nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów. Na podatniku spoczywa nadto obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami. W orzecznictwie sądów administracyjnych za ugruntowany uznać należy pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy bowiem wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA: z 18 sierpnia 2004 r. FSK 958/04; z 19 grudnia 2007 r. II FSK 1438/06; z 14 marca 2008 r. II FSK 1755/06; z 30 stycznia 2009 r. II FSK 1405/07; z 20 lipca 2010 r. II FSK 418/09; z 7 czerwca 2011 r. II FSK 462/11; z 29 maja 2012 r. II FSK 2323/10; z 28 stycznia 2015 r. II FSK 2590/12; z 25 czerwca 2015 r. II FSK 1272/13; z 14 lipca 2015 r. II FSK 1435/13; z 18 grudnia 2015 r. II FSK 2821/13; wszystkie te wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). W myśl art. 24a ust. 1 updof osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. Stwierdzić zatem należy, że skoro w treści powołanego wyżej art. 22 ust. 1 updof mowa jest o kosztach poniesionych, to niewątpliwie chodzi o wydatki, które mają charakter rzeczywisty. Nadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera przy tym prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, gdyż umożliwia ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc, podatnik powinien wykazać zarówno to, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Zarazem, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów (zob. wyrok NSA z 24 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1356/13; CBOSA). Odnosząc powyższe rozważania do realiów rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły w świetle art. 22 ust. 1 updof, że brak jest podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodu wskazywanych przez skarżącą kwot za wykonanie obróbek blacharskich (2.600 zł) i naprawę elewacji (400 zł). Skarżąca nie udokumentowała poniesienia tego wydatku poprzez zapłatę na rzecz wykonawcy, co sprawia, że stanowisko orzekających organów jest w tej mierze prawidłowe. Skarżąca wskazuje jednocześnie, iż to Najemca otrzymał od wykonawcy faktury za wykonanie tych prac. Jednocześnie z opisu potwierdzeń przelewów dokonywanych przez Najemcę tytułem czynszu wynika, iż kwoty czynszu zostały pomniejszone o kwoty: dwukrotnie o kwoty po 1.300 zł oraz jeden raz o kwotę 400 zł. Z potwierdzeń przelewów (karta 52 i 53 akt podatkowych), dotyczących przelewów zrealizowanych w dniach 13 sierpnia 2010 r. i 14 września 2010 r. wynika, iż czynsz został pomniejszony o kwoty po 1.300 zł tytułem zwrotu kosztów za naprawę dachu. Z opisu na potwierdzeniu przelewu zrealizowanego w dniu 15 listopada 2010 r. (karta 50 akt podatkowych) wynika także, iż czynsz za miesiąc listopad został pomniejszony o 400 zł za naprawę elewacji. Z zapisów tych oraz z oświadczenia Skarżącej z dnia 13 sierpnia 2010 r. (karta 54 akt podatkowych) wynika także, iż potrącenie z czynszu kwot łącznie 3.000 zł z ww. tytułów zostało pomiędzy stronami umowy najmu uzgodnione. Organy podatkowe ustalając przychody skarżącej w 2010 r. z tytułu najmu nieruchomości uwzględniły kwoty wynikające z dokonanych przelewów, to jest także kwoty po potrąceniu ww. należności za remont. Tym samym, ten sposób obliczeń spowodował, że sporna kwota, o której mowa w istocie nie została wliczona do ogólnej wartości przychodu, a mimo to nie posiadając dowodów na wydatkowanie tych kwot Skarżąca domaga się uznania ich za koszty uzyskania przychodów, co faktycznie prowadziłoby do pomniejszenia kwoty przychodów po raz drugi. Podobnie do kosztów uzyskania przychodów w świetle powołanego wyżej przepisu nie mogły zostać zaliczone zasądzone od Skarżącej koszty procesowe wynikające z wyroku Sądu Rejonowego dla W. z [...] lipca 2010 r. w sprawie sygn. akt [...] (2.993 zł) oraz nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym Sądu Okręgowego w W. z 5 sierpnia 2010 r. w sprawie sygn. akt, gdyż jak słusznie zauważyły organy podatkowe w sprawie Skarżąca nie wykazała choćby faktu, że wydatki z tego tytułu poniosła. Nie przedstawiła bowiem w tym zakresie żadnych dowodów, również na wezwanie organu podatkowego. Tymczasem zgodnie z utrwalonym już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej uzależniona jest między innymi od osiągnięcia przychodu, istnienia bezpośredniego związku przyczynowego między tym wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz od właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą zostać spełnione łącznie. Sąd, podobnie jak organy w sprawie nie dopatrzył się w tym względzie związku przyczynowego z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą. Trafnie jednocześnie organ odwoławczy wskazuje, iż niezależnie od okoliczności, które doprowadziły do wytoczenia przez P. S.A. w W. powództwa o zapłatę, co do którego Sąd Rejonowy dla W. rozstrzygał wyrokiem z dnia [...] lipca 2010 r. w sprawie [...], w którym orzekł między innymi o kosztach należnych powodowi od Skarżącej, koszty te w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 updof nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jak na to wskazuje organ odwoławczy, podobnie należy się odnieść do kosztów procesu zasądzonych od Skarżącej na rzecz Banku [...] S.A. w nakazie zapłaty wydanym w postępowaniu nakazowym z dnia 5 sierpnia 2010 r. przez Sąd Okręgowy w W. w sprawie sygn. akt [...] (13.446 zł). Argumentacja Skarżącej, iż nakaz zapłaty wydano wobec wypowiedzenia umowy kredytu budowlano-hipotecznego udzielonego na ukończenie budowy budynku przeznaczonego na wynajem, nie podważa argumentacji organów podatkowych co do braku podstaw do zaliczenia powyższej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Trafnie także organ odwoławczy wskazał, iż konieczność poniesienia tych kosztów nie wynikła z samego faktu prowadzenia działalności gospodarczej, ale jest konsekwencją nierzetelności Skarżącej w stosunkach gospodarczych z innym podmiotem. Brak jest też podstaw do uznania za trafny zarzutu Skarżącej odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 1.626 zł, który jak twierdzi Skarżąca w skardze został zapłacony. Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jak wynika z art. 22 ust. 4 - 6 updof koszty uzyskania przychodów co do zasady są potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały poniesione. W myśl zaś art. 22 ust. 6b updof za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Tym samym wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodu m.in. wtedy gdy został faktycznie poniesiony i został należycie udokumentowany. Jednocześnie, jak wynika z ustaleń organu I instancji, znajdujących potwierdzenie aktach podatkowych, Prezydent W. decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. uchylił w całości ostateczną decyzję własną z dnia [...] lutego 2010 r. ustalającą skarżącej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. w kwocie 644,00 zł i ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. w kwocie 1.626,00 zł. Z uzasadnienia tej decyzji wynika jednocześnie, iż Skarżąca nie dokonała żadnych wpłat tytułem łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. Z ustaleń organu I instancji, zgodnych z protokołem kontroli podatkowej wynika zaś, iż Skarżąca nie uwzględniła w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2010 r. podatku od nieruchomości. Z tych też względów trafnie organy podatkowe uznały, iż wskazywana przez Skarżącą kwota 1.626,00 zł, wynikająca z decyzji z dnia 3 stycznia 2011 r. nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów za 2010 r. Aprobaty Sądu nie znajduje także podnoszona przez Skarżącą w toku postępowania podatkowego oraz w odwołaniu możliwość zaliczenia w ciężar kosztów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanej nieruchomości. W myśl bowiem dyspozycji art. 22 ust. 8 updof kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Natomiast zgodnie z art. 22d ust. 2 updof składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Stosownie zaś do art. 22h ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (pkt 1). Natomiast od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pkt 4). Stosownie do art. 22g ust. 9 updof, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika. Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że kwoty odpisów amortyzacyjnych uznawane są za koszty uzyskania przychodów pod warunkiem zaewidencjonowania, w prawidłowej wartości początkowej, danego środka trwałego w stosownej ewidencji (ewidencji środków trwałych). Wyjątek od tej zasady dotyczy, ogólnie ujmując budynków i lokali mieszkalnych, gdy podatnik podejmie decyzję o ustalaniu wartości początkowej tego rodzaju środków trwałych w sposób określony w art. 22g ust. 10 updof - tzw. metodą uproszczoną. Jak wynika natomiast z ustaleń faktycznych sprawy, Skarżąca poza oświadczeniem z 2015 r. (i sporządzoną wówczas ewidencją środków trwałych) zarówno podczas kontroli podatkowej, jak i w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie przedłożyła ewidencji środków trwałych, gdyż jak ustalili kontrolujący jej nie prowadziła. Brak jest zatem podstaw do wliczenia odpisów amortyzacyjnych w koszty podatkowe Skarżącej. Okoliczności te potwierdza nadto włączona jako dowód w niniejszej sprawie prawomocna decyzja Naczelnika US z [...] sierpnia 2015r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., w której organ I instancji przywołał zeznania Skarżącej, złożone w dniu 25 marca 2013 r., z których wynika, iż ewidencja środków trwałych nie była prowadzona, nie była też stosowana tzw. metoda uproszczona. Należy jednocześnie zauważyć, iż ustalenia organów podatkowych w odniesieniu do braku podstaw do uwzględnienia w kosztach przychodu odpisów amortyzacyjnych nie zostały przez Skarżącą w skardze zakwestionowane. Jak już wspomniano, Skarżąca w skardze podnosi, iż do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć także opłaty sądowe w sprawach III SA/Wa 1068/14 (400 zł), III SA/Wa 1067/14 (590 zł), I FSK 551/15 i I FSK 550/15 (łącznie 990 zł), koszty poniesione na sporządzenie skarg kasacyjnych (6.000 zł netto plus VAT 1.380 zł) - (poniesione w 2014r. i 2015r.), koszty sądowe zasądzone na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. (1.800 zł) oraz karę grzywny wymierzoną skarżącej w sprawie o sygn. akt III K 482/15 (3.200 zł). Odnosząc się do tych okoliczności wskazać należy, iż powyższe wydatki nie były przez Skarżącą wskazywane na etapie postępowania podatkowego, nie jest zatem możliwe uznanie za zasadne czynienia organom podatkowym podatkowych zarzutu co do braku odniesienia się do tych kwot. Trafnie zaś organ odwoławczy podnosi w odpowiedzi na skargę, o czym była już mowa wyżej, iż w myśl art. 22 ust. 4 do 6 i ust. 6b updof zasadą jest, iż koszty podatkowe są potrącane w tym roku, w którym zostały poniesione. Z twierdzeń Skarżącej wynika zaś, iż nie zostały one poniesione w 2010 r. Ponadto, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 15 updof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie pozostaje też podnoszona przez Skarżącą na rozprawie kwestia określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2010 r. w decyzji z dnia 27 sierpnia 2013 r. w kwocie odmiennej niż to wynika z zaskarżonej decyzji. W niniejszej sprawie poddana kontroli jest zaskarżona decyzja wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010r. i jak wynika z wcześniejszych wywodów, przychód Skarżącej uzyskany w 2010r. z pozarolniczej działalności gospodarczej został obliczony w wartości netto (po odliczeniu kwot podatku należnego od towarów i usług od poszczególnych kwot, składających się na przychód). Odnosząc się zatem do zarzutów skargi Sąd w całości uznał je za niezasadne. Towarzysząca im argumentacja nie podważa prawidłowości dokonanych przez organy podatkowe ustaleń i zastosowania w ich świetle przepisów prawa materialnego. Skarga opiera się na odmiennej ocenie okoliczności sprawy i stanowi polemikę z prawidłowymi ustaleniami i oceną orzekających w sprawie organów. Zauważyć w tym miejscu należy, że zasada prawdy obiektywnej (art. 122 Op) wymaga podejmowania wszelkich niezbędnych działań ukierunkowanych na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Op). Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Op). Powyższym zasadom w niniejszym postępowaniu organy podatkowe sprostały. Korzystając z możliwości, jakie daje art. 181 Op, w swoich ustaleniach, w szczególności w odniesieniu do okoliczności amortyzowania nieruchomości posłużyły się także ustaleniami dotyczącymi wcześniejszych lat podatkowych. Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani też okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Biorąc to wszystko pod uwagę, Sąd wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił skargę, o czym na podstawie art. 151 ppsa orzekł w sentencji wyroku.