0114-KDIP1-1.4012.620.2021.2.JO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 listopada 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 4 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu planowanej sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE 6 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu planowanej sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 listopada 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.620.2021.1.JO.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   J.W. (dalej: Wnioskodawca lub Sprzedający) na podstawie aktów notarialnych – umowy warunkowej sprzedaży zawartej przed notariuszem (...) dnia 20 stycznia 2008 r., Rep. A nr (…) oraz umowy przeniesienia własności oraz ustanowienia odkupu i hipoteki zawartej dnia 3 listopada 2008 r. przed notariuszem (…), jest współwłaścicielem – w udziale 1/3 - niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr 1, o obszarze 4,5268 ha, położonej w (…), jednostka ewidencyjna (…), Obręb (…), sposób korzystania: grunty orne, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Działka 1”).   Wnioskodawca na podstawie aktów notarialnych - warunkowej umowy sprzedaży zawartej przed notariuszem (...) dnia 23 marca 2009 r., Rep. A nr (…) oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości zawartej dnia 11 maja 2009 r. przed notariuszem A. R., Rep. A nr (…) jest również współwłaścicielem – w udziale 1105/30000 – niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr 2, o obszarze 1,1439 ha, położonej w (…), jednostka ewidencyjna (…) Obręb (…), sposób korzystania: grunty pod rowami, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Działka 2”).   Działka nr 1 i 2 dalej łącznie zwane są „Nieruchomość.”   W momencie zakupu udziału 1/3 w Działce 1 przez Wnioskodawcę, położona była ona na terenie, dla którego nie obowiązywały ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego, zaś w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…) przeznaczona była pod tereny zabudowy mieszkaniowej wraz z terenami i obiektami nieuciążliwych usług towarzyszących oraz w stosunku do tej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy bądź o lokalizacji inwestycji celu publicznego. U sprzedającego, nieruchomość ta stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Dnia 6 października 2008 r. pod poz. (…) Dziennika Urzędowego Województwa (…) nr (…), Wojewoda (…) opublikował uchwałę Rady Gminy (…) nr (…) z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w obrębie wsi (…), gmina (…).   Wnioskodawca nabył udział 1/3 w Działce 1 będąc stanu wolnego. Działka 1 w momencie jej zakupu wraz z pozostałymi współwłaścicielami utworzyła u nich gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.   W momencie zakupu udziału 1105/30000 w Działce 2 w planie zagospodarowania przestrzennego gminy (…) oznaczona była symbolem 1WS, 2WS i 3 WS, co stanowi, że tereny przeznacza się pod rowy melioracyjne. Wnioskodawca nabył udział 1105/30000 w Działce 2 będąc stanu wolnego.   Wnioskodawca nabył udział w Działce 1 i 2 na cele własne. Nieruchomość w momencie zakupu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość przez cały okres posiadania nie była w jakikolwiek sposób użytkowana przez Wnioskodawcę, ani pozostałych współwłaścicieli. Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem zawieranych umów najmu, dzierżawy czy innych umów o podobnym charakterze.   Wnioskodawca wskazuje, iż jest radcą prawnym i komplementariuszem w Kancelarii Prawnej (…) Spółka komandytowa od 4 listopada 2002 r. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność prawnicza (PKD 69 10 Z). Przez cały okres posiadania Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani też pozostałych współwłaścicieli. Wnioskodawca nigdy nie uwzględniał kosztów związanych z Nieruchomością w kosztach uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nie odliczał podatku od towarów i usług.   Wnioskodawca ani pozostali współwłaściciele nie byli inicjatorami ani opracowania MPZP, ani jego uchwalenia (nie składali stosownych wniosków), ani też nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (np. uwagi, zastrzeżenia, wnioski do projektu planu, skargi na uchwałę). Wnioskodawca, ani pozostali współwłaściciele nie występowali o wydanie decyzji ustalającej warunki zabudowy/zagospodarowania Nieruchomości, ani też tego rodzaju decyzji nie uzyskali. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie dokonywał podziałów Działki 1, nie ulepszał jej (nie zbroił i nie doprowadzał mediów, nie reklamował, itp.). Przez cały okres posiadania udziałów w Nieruchomości Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie ponosił żadnych nakładów zwiększających wartość Działek 1 i 2.   Obecnie Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami planuje dokonać sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości.   Zgodnie z aktualnym stanem prawnym Nieruchomość jest w dalszym ciągu niezabudowana i objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w obrębie wsi (…), gmina (…), zatwierdzonym przez Radę Miejską Gminy (…) uchwałą nr (…) z dnia 29 sierpnia 2008 r., zgodnie z którym Działka 1 objęta jest jednostką 2MN/U - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna i zabudowa usługowa, pod warunkiem, że usługi te nie będą stanowiły uciążliwości dla mieszkańców przekraczającej normy dopuszczalnej określonej w przepisach odrębnych.   W stosunku do przedmiotowej Nieruchomości nie wydano żadnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. W ewidencji gruntów Nieruchomość oznaczona jest jako: grunty orne (Działka 1) oraz grunty pod rowami (Działka 2). Przedmiotowa Nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz. U. z 2019.1362) z uwagi na to, że w stosunku do niej uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.   Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie prowadzili żadnych działań marketingowych ani informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawcy zlecili jedynie pośrednikowi wykonanie czynności zmierzających do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, co wynikało przede wszystkim z braku możliwości wygospodarowania wolnego czasu na samodzielną sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli.   Środki ze sprzedaży udziałów w Nieruchomości nie zostaną przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza spożytkować je na własne cele, np. w postaci spłaty kredytów, polepszenia warunków mieszkaniowych, powiększenia stanu oszczędności.   Zgodnie z planowaną umową sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami ma dokonać sprzedaży swoich udziałów w Działce 1 i 2 na rzecz podmiotu gospodarczego. Nieruchomość ma być nabyta za środki i na cele prowadzonej działalności gospodarczej A.K.P. z/s we (…) (dalej: Kupujący). Kupujący zamierza zrealizować na przedmiotowej Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wraz z niezbędną infrastrukturą, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.   Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości udzieli Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu następujących czynności: a)    uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru; b)    przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowej Nieruchomości. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których Działki 1 i 2, zostały odłączone; c)    uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego przedmiotowej Nieruchomości; d)    w sprawach związanych z uzyskaniem wszelkich niezbędnych warunków, opinii, pozwoleń, uzgodnień, zaświadczeń, decyzji; e)    podpisywania oświadczeń o dysponowaniu gruntem do celów budowlanych; f)     podpisywania protokołów zdawczo-odbiorczych Nieruchomości w związku z korzystaniem z Nieruchomości dla celów realizacji budowy; g)    podjęcia wszelkich czynności i złożenia wniosków w celu uzyskania decyzji pozwolenia na budowę, zmiany decyzji pozwolenia na budowę.   Finalna umowa sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli będzie zawarta m.in. po spełnieniu następujących warunków: a)    Kupujący uzyska zadowalające go warunki dostawy mediów, w tym przebudowy układu komunikacyjnego niezbędnego do prawidłowej obsługi planowanej przez niego inwestycji; b)    Kupujący uzyska ostateczną decyzję Pozwolenie na Budowę obejmującą przedmiotową Nieruchomość, zgodną z jego zamierzeniem inwestycyjnym; c)    nie będą się toczyć żadne postępowania administracyjne lub sądowe, w tym postępowania egzekucyjne, dotyczące przedmiotowej Nieruchomości skierowane wobec któregokolwiek ze sprzedających lub mogące mieć wpływ na stan prawny przedmiotowej Nieruchomości; d)    wobec przedmiotowej Nieruchomości nie zostaną skierowane żadne roszczenia osób trzecich, organów administracji rządowej i samorządowej, etc. (w szczególności roszczenia finansowe); e)    stan prawny przedmiotowej Nieruchomości będzie zgodny ze stanem faktycznym, a przedmiotowa Nieruchomość nie będzie obciążona żadnymi prawami osób trzecich; f)     przeprowadzone badania gruntu przedmiotowej Nieruchomości nie wykażą przeciwwskazań do realizacji przez Kupującego planowanej na tym terenie planowanej inwestycji zgodnej z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego;   W związku z ww. postanowieniami Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami wyrazi wobec Kupującego bezwarunkową, nieodpłatną, nieodwołalną do dnia podpisania umowy sprzedaży Nieruchomości lub do dnia odstąpienia od zawarcia tej umowy, zgodę na dysponowanie przedmiotową Nieruchomością na cele budowalne w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2017 roku, poz. 1332).   Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości i Kupującym uzgodnili, że ww. warunki warunkujące zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości na rzecz Kupującego będą aktualnie zawarte wyłącznie w formie pisemnej (bez zachowania formy aktu notarialnego).   Końcowo Wnioskodawca wskazuje, iż nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT.   Wnioskodawca jest stanu wolnego. Wnioskodawca nie zajmuje się zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości.   Jako uzupełnienie stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazuje, iż poza nabyciem udziału w przedmiotowej Nieruchomości, w 2016 r. nabył jedynie lokal mieszkalny o powierzchni 37 m2, który wykorzystywany jest przez członka rodziny.   Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy planowana sprzedaż udziału w przedmiotowej Nieruchomości powinna bądź też nie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.   W piśmie z 5 listopada 2021 r. Wnioskodawca wskazał: 1.    Działki 1 oraz 2 od momentu wejścia w ich posiadanie, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę – działki te leżały odłogiem. 2.    Zarówno działka nr 1, jak i działka 2, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności rolniczej.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:   Czy Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości, tj. w Działce 1 i 2 będzie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?   Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do planowanej sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości, tj. w Działce 1 i 2 nie będzie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.   Uzasadnienie stanowiska   Zgodnie z art. 15 ust. 1 uVAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Jak wynika z art. 15 ust. 2 uVAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.   Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.   Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wyłącznie tych podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.   W konsekwencji uznanie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość podejmuje działania w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W każdym przypadku, gdy działalność takiej formy nie przybiera, sprzedaż nieruchomości pozostanie poza zakresem regulacji ustawy o VAT.   W powyższym zakresie istotne jest, czy dany podmiot w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, bowiem tylko i wyłącznie podjęcie takich działań zbliżonych do tych podejmowanych przez podmioty profesjonalne skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.   W konsekwencji, za zawodową (profesjonalną) działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, należy uznać podjęcie szeregu czynności w sposób zorganizowany, stanowiących logiczny ciąg zdarzeń.   Ponadto należy dokonać analizy czy sprzedawana nieruchomość stanowi majątek prywatny tj. stanowi część majątku danej osoby fizycznej, która nie stanowi towaru handlowego nabytego z zamiarem odsprzedaży w krótkim okresie czasu z zyskiem, czy też sprzedawana nieruchomość stanowi towar handlowy nabyty w ramach działalności gospodarczej z zamiarem jego odsprzedaży z zyskiem, a wszelkie działania związane z nabyciem gruntu oraz jego odsprzedażą stanowią logiczny ciąg zdarzeń potwierdzający pierwotny zamiar nabywcy. W takim przypadku znaczenie ma intensywność i liczba transakcji, czy działalność jest wykonana bez przerw z zamiarem powtarzalności, czy działania podejmowane są w celu podwyższenia wartości gruntu. Takie jak zmiana przeznaczenia nieruchomości na przeznaczoną pod zabudowę (np. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też czynny udział przy opracowaniu MPZP) lub podział gruntu na szereg działek w celu ich sprzedaży różnym odbiorcom.   Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Tak samo, okoliczność, iż dana osoba fizyczna jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, nie oznacza, iż w odniesieniu do wszystkich dokonywanych przez siebie transakcji działa w charakterze podatnika VAT.   W tym miejscu należy odwołać się do wyroku TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), z którego wynika, iż „Majątek prywatny” – zdaniem TSUE – to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.   Należy zwrócić uwagę również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie TSUE, jedynie w przypadku, gdy osoba dokonująca sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.   Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.   Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, że w analizowanej sprawie, okoliczności związane z nabyciem i posiadaniem udziału w Nieruchomości jednoznacznie wskazują, że nie może być mowy o prowadzeniu zorganizowanej działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca nie angażował bowiem środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalne tj. producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT. Jak zauważył NSA w wyroku z 4 marca 2015 r. sygn. II FSK 855/14, „nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem normalnych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”.   Za powyższym stanowiskiem Wnioskodawcy przemawiają następujące argumenty: 1.    Wnioskodawca nabył udział w Działce 1 i 2 na cele własne, 2.    Nabycia udziału w Nieruchomości dokonano do majątku osobistego, będąc stanu wolnego i ze środków pochodzących z niego, 3.    Nieruchomość przez cały okres posiadania nie była w jakikolwiek sposób użytkowana przez Wnioskodawcę, ani pozostałych współwłaścicieli, 4.    Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem zawieranych umów najmu, dzierżawy czy innych umów o podobnym charakterze. 5.    Przez cały okres posiadania Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani też pozostałych współwłaścicieli (nigdy nie był też taki zamiar jej wykorzystywania), 6.    Wnioskodawca nigdy nie uwzględniał kosztów związanych z Nieruchomością w kosztach uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nie odliczał podatku od towarów i usług, 7.    Udział w Nieruchomości nie został nabyty z zamiarem odsprzedaży z zyskiem, 8.    Wnioskodawca, ani pozostali współwłaściciele nie występowali o wydanie decyzji ustalającej warunki zabudowy/zagospodarowania Nieruchomości, ani też tego rodzaju decyzji nie uzyskali, 9.    W stosunku do przedmiotowej Nieruchomości nie wydano żadnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, 10. Wnioskodawca ani pozostali współwłaściciele nie byli inicjatorami ani opracowania MPZP, ani jego uchwalenia (nie składali stosownych wniosków), ani też nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (np. uwagi, zastrzeżenia, wnioski do projektu planu, skargi na uchwałę), 11. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie dokonywał podziałów Działki 1, nie ulepszał jej (nie zbroił i nie doprowadzał mediów, nie reklamował, itp.), 12. Przez cały okres posiadania udziałów w Nieruchomości Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie ponosił żadnych nakładów zwiększających wartość Działek 1 i 2. 13. Wnioskodawca nie podjął jakichkolwiek działań marketingowych ani informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości, nie stosował innej formy ogłoszenia, w tym w urzędzie gminnym lub na portalach internetowych, poza zleceniem wraz z pozostałymi współwłaścicielami jednemu pośrednikowi czynności zmierzających do sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, co wynikało wyłącznie z braku możliwości wygospodarowania wolnego czasu na samodzielną sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli. 14. Wnioskodawca nie podjął, jakichkolwiek aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, 15. Wnioskodawca nabył wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomość jako nieruchomość rolną, nie dokonywał na niej żadnych zmian świadczących o przygotowaniach do dalszej odsprzedaży, a decyzję o jej sprzedaży podjął po 13 latach od jej nabycia, co bezsprzecznie świadczy o braku profesjonalnego charakteru Sprzedającego.   Wobec powyższego analiza podejmowanych przez Wnioskodawcę działań nie może skutkować uznaniem go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości, czyli za podatnika VAT, bowiem z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że sprzedaż udziału w Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a Wnioskodawca nie wykazywał i nie wykazuje aktywności porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o uzyskaniu pozwolenia na budowę, nie brał udziału w uchwalaniu MPZP, nie dokonywał podziału Nieruchomości. Takich działań nie podejmowali też pozostali współwłaściciele. Przez cały okres posiadania udziału w Nieruchomości, Nieruchomość nie była w jakikolwiek sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę oraz pozostałych współwłaścicieli. Nie była też nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy, czy innych umów o podobnym charakterze. Tym samym, planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie w ocenie Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym.   Natomiast okoliczność, iż Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami zlecili jedynie jednemu pośrednikowi podejmowanie czynności w celu doprowadzenia do sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, co podyktowane było wyłącznie brakiem wygospodarowania wolnego czasu na samodzielną sprzedaż działek przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli nie powinno skutkować uznaniem, iż planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Fakt zawarcia umowy pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości z biurem nieruchomości nie świadczy o profesjonalnym działaniu Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli. Odwrotne stanowisko przeczyłoby logice i doświadczeniu życiowemu. Skoro Wnioskodawca zleca sprzedaż nieruchomości zawodowemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami za co ten ma pobrać wynagrodzenie, to oznacza że sam nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie). Powyższe potwierdza znane orzecznictwo sądów administracyjnych m.in. wyrok NSA z 30 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 867/12 zgodnie, z którym „błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególność w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi”.   Tak samo czynności podejmowane przez przyszłego Kupującego traktować należy jako standardowe czynności podejmowane przy nabywaniu Nieruchomości tego typu. Kupujący zamierza zrealizować inwestycję zgodnie z zapisami MPZP. Inicjatywa udzielenia pełnomocnictwa Kupującemu do podejmowania czynności szczegółowo wskazanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku wyszła wyłącznie od Kupującego i była jednym z warunków aby później doszło do podpisania umowy sprzedaży Nieruchomości. Okoliczności te nie powinny w żaden sposób wpływać na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.   Wobec powyższego analiza podejmowanych przez Sprzedającego działań w odniesieniu do sprzedaży swojego udziału w Nieruchomości, nie może skutkować uznaniem go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym za podatnika podatku VAT, bowiem z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że sprzedaż udziału w Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a sprzedający nie wykazywał i nie wykazuje aktywności porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, nie występował o wydanie decyzji o uzyskanie pozwolenia na budowę zgodnie z MPZP, nie brał udziału w uchwalaniu MPZP, nie dokonywał podziału Nieruchomości wraz z pozostałymi współwłaścicielami, ani nie ponosił żadnych nakładów zwiększających wartość Nieruchomości.   Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku interpretacyjnym.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.   Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z  28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: 1.    określone udziały w nieruchomości, 2.    prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, 3.    udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.   Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).   Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.   Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).   Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.   Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7  ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.   Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.   W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Działalność  gospodarcza  obejmuje  w  szczególności  czynności  polegające  na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Definicja  działalności  gospodarczej  zawarta  w  ustawie  ma  charakter  uniwersalny,  pozwalający  na  objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.   Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od  towarów  i  usług  wyłącznie  wówczas,  gdy  dokonywana  będzie  przez  podmiot  mający  status  podatnika,  a dodatkowo  działającego  w  takim charakterze w  odniesieniu  do  danej  transakcji.  Istotnym  dla  określenia,  że w  odniesieniu  do  konkretnej  dostawy,  mamy  do  czynienia  z  podatnikiem  podatku  od  towarów  i  usług  jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.   Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.   Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek  uznać  za  prywatny  musi  być  on   w  całym  okresie  posiadania  wykorzystywany  wyłącznie  do  celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę,  będącą podatnikiem podatku  od  wartości  dodanej,  części  majątku  niewykorzystywanej   do  prowadzonej  działalności  gospodarczej,  a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.   Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność  ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza  to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku  od towarów i usług.   W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych  lub  okazjonalnych  transakcji,  za  które  nie  jest przewidziana  ściśle  regularna  zapłata  oraz  nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą  prowadzonej  działalności  gospodarczej,  również  nie  pozwala  na  uznanie  danego  podmiotu  za  podatnika w  zakresie  tych  czynności.  Przyjęcie,  że  dany  podmiot  sprzedając  grunt  działa  w charakterze  podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).   Problem  odnoszący  się  do  rozstrzygnięcia,  czy  sprzedaż  działek  jest  sprzedażą  majątku  osobistego,  czy  też stanowi  sprzedaż  realizowaną  przez  podatnika  prowadzącego  w  tym  zakresie  działalność  gospodarczą,  był przedmiotem  orzeczenia  Trybunału  Sprawiedliwości  Unii  Europejskiej  z 15  września  2011  r.  w  sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności  związane  ze  zwykłym  wykonywaniem  prawa  własności  nie  mogą  same  z  siebie  być  uznawane  za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia  między  czynnościami  dokonywanymi  prywatnie,  które  znajdują  się  poza  zakresem  zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału  okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.   W  powołanym  wyżej  orzeczeniu  TSUE  wskazał,  że  inaczej  jest  w  wypadku, gdy  zainteresowany  podejmuje aktywne  działania  w  zakresie  obrotu  nieruchomościami,  angażując  środki  podobne  do  wykorzystywanych  przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej  (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.).   Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży  gruntów  angażuje  podobne  środki  wykazując  aktywność  w  przedmiocie  zbycia  nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę,  jego  uzbrojenie,  wydzielenie  dróg  wewnętrznych,  działania  marketingowe  podjęte  w  celu  sprzedaży działek  wykraczające  poza  zwykłe  formy  ogłoszenia,  uzyskanie  decyzji  o  warunkach  zabudowy  terenu,  czy wystąpienie  o  opracowanie  planu  zagospodarowania  przestrzennego  dla  sprzedawanego  obszaru,  prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy  czym  na  tego  rodzaju  aktywność  „handlową”  wskazywać  musi  ciąg  powyżej  przykładowo  przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.   W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego,  a  także  okoliczność,  że  dana czynność  została  wykonana  wielokrotnie  lub  jednorazowo,  lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów  i usług.   Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.   Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy  (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.   Dodatkowo  należy  wskazać,  że  działalność  gospodarcza  powinna  cechować  się  stałością,  powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.   Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.   Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i  Wojewódzkich  Sądów  Administracyjnych,  np.  NSA  z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z 14 grudnia 2011 r.  (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.   Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak wystąpienie z wnioskiem o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego,  uzyskanie  przed  sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowych, świadczy o tym,  że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).   Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem – w udziale 1/3 - niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr 1 oraz w udziale 1105/30000 – niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr 2. W momencie zakupu udziału 1/3 w Działce 1 przez Wnioskodawcę, położona była ona na terenie, dla którego nie obowiązywały ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego, zaś w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…) przeznaczona była pod tereny zabudowy mieszkaniowej wraz z terenami i obiektami nieuciążliwych usług towarzyszących oraz w stosunku do tej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy bądź o lokalizacji inwestycji celu publicznego. U sprzedającego, nieruchomość ta stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Dnia 6 października 2008 r. pod poz. (…) Dziennika Urzędowego Województwa (…) nr (…), Wojewoda (…) opublikował uchwałę Rady Gminy (…) nr (…) z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w obrębie wsi (…), gmina (…). Wnioskodawca nabył udział 1/3 w Działce 1 będąc stanu wolnego. Działka 1 w momencie jej zakupu wraz z pozostałymi współwłaścicielami utworzyła u nich gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W momencie zakupu udziału 1105/30000 w Działce 2 w planie zagospodarowania przestrzennego gminy (…) oznaczona była symbolem 1WS, 2WS i 3 WS, co stanowi, że tereny przeznacza się pod rowy melioracyjne. Wnioskodawca nabył udział 1105/30000 w Działce 2 będąc stanu wolnego. Wnioskodawca nabył udział w Działce 1 i 2 na cele własne. Nieruchomość w momencie zakupu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość przez cały okres posiadania nie była w jakikolwiek sposób użytkowana przez Wnioskodawcę, ani pozostałych współwłaścicieli. Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem zawieranych umów najmu, dzierżawy czy innych umów o podobnym charakterze. Wnioskodawca wskazuje, że jest radcą prawnym i komplementariuszem w Kancelarii Prawnej (…) Spółka komandytowa od 4 listopada 2002 r. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność prawnicza (PKD 69.10.Z). Przez cały okres posiadania Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani też pozostałych współwłaścicieli. Wnioskodawca nigdy nie uwzględniał kosztów związanych z Nieruchomością w kosztach uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nie odliczał podatku od towarów i usług. Wnioskodawca ani pozostali współwłaściciele nie byli inicjatorami ani opracowania MPZP, ani jego uchwalenia (nie składali stosownych wniosków), ani też nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (np. uwagi, zastrzeżenia, wnioski do projektu planu, skargi na uchwałę). Wnioskodawca, ani pozostali współwłaściciele nie występowali o wydanie decyzji ustalającej warunki zabudowy/zagospodarowania Nieruchomości, ani też tego rodzaju decyzji nie uzyskali. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie dokonywał podziałów Działki 1, nie ulepszał jej (nie zbroił i nie doprowadzał mediów, nie reklamował, itp.). Przez cały okres posiadania udziałów w Nieruchomości Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie ponosił żadnych nakładów zwiększających wartość Działek 1 i 2. Zgodnie z aktualnym stanem prawnym Nieruchomość jest w dalszym ciągu niezabudowana i objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w obrębie wsi (…), gmina (…), zatwierdzonym przez Radę Miejską Gminy (…) uchwałą nr (…) z dnia 29 sierpnia 2008 r., zgodnie z którym Działka 1 objęta jest jednostką 2MN/U - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna i zabudowa usługowa, pod warunkiem, że usługi te nie będą stanowiły uciążliwości dla mieszkańców przekraczającej normy dopuszczalnej określonej w przepisach odrębnych. W stosunku do przedmiotowej Nieruchomości nie wydano żadnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. W ewidencji gruntów Nieruchomość oznaczona jest jako: grunty orne (Działka 1) oraz grunty pod rowami (Działka 2). Przedmiotowa Nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz. U. z 2019.1362) z uwagi na to, że w stosunku do niej uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami nie prowadzili żadnych działań marketingowych ani informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawcy zlecili jedynie pośrednikowi wykonanie czynności zmierzających do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, co wynikało przede wszystkim z braku możliwości wygospodarowania wolnego czasu na samodzielną sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli. Środki ze sprzedaży udziałów w Nieruchomości nie zostaną przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza spożytkować je na własne cele, np. w postaci spłaty kredytów, polepszenia warunków mieszkaniowych, powiększenia stanu oszczędności. Zgodnie z planowaną umową sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami ma dokonać sprzedaży swoich udziałów w Działce 1 i 2 na rzecz Kupującego – A. K. P. z/s we (…) (dalej: Kupujący). Kupujący zamierza zrealizować na przedmiotowej Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wraz z niezbędną infrastrukturą, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości udzieli Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu następujących czynności: a)    uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru; b)    przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowej Nieruchomości. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których Działki 1 i 2, zostały odłączone; c)    uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego przedmiotowej Nieruchomości; d)    w sprawach związanych z uzyskaniem wszelkich niezbędnych warunków, opinii, pozwoleń, uzgodnień, zaświadczeń, decyzji; e)    podpisywania oświadczeń o dysponowaniu gruntem do celów budowlanych; f)     podpisywania protokołów zdawczo-odbiorczych Nieruchomości w związku z korzystaniem z Nieruchomości dla celów realizacji budowy; g)    podjęcia wszelkich czynności i złożenia wniosków w celu uzyskania decyzji pozwolenia na budowę, zmiany decyzji pozwolenia na budowę. Finalna umowa sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych współwłaścicieli będzie zawarta m.in. po spełnieniu następujących warunków: a)    Kupujący uzyska zadowalające go warunki dostawy mediów, w tym przebudowy układu komunikacyjnego niezbędnego do prawidłowej obsługi planowanej przez niego inwestycji; b)    Kupujący uzyska ostateczną decyzję Pozwolenie na Budowę obejmującą przedmiotową Nieruchomość, zgodną z jego zamierzeniem inwestycyjnym; c)    nie będą się toczyć żadne postępowania administracyjne lub sądowe, w tym postępowania egzekucyjne, dotyczące przedmiotowej Nieruchomości skierowane wobec któregokolwiek ze sprzedających lub mogące mieć wpływ na stan prawny przedmiotowej Nieruchomości; d)    wobec przedmiotowej Nieruchomości nie zostaną skierowane żadne roszczenia osób trzecich, organów administracji rządowej i samorządowej, etc. (w szczególności roszczenia finansowe); e)    stan prawny przedmiotowej Nieruchomości będzie zgodny ze stanem faktycznym, a przedmiotowa Nieruchomość nie będzie obciążona żadnymi prawami osób trzecich; f)     przeprowadzone badania gruntu przedmiotowej Nieruchomości nie wykażą przeciwwskazań do realizacji przez Kupującego planowanej na tym terenie planowanej inwestycji zgodnej z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego; W związku z ww. postanowieniami Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami wyrazi wobec Kupującego bezwarunkową, nieodpłatną, nieodwołalną do dnia podpisania umowy sprzedaży Nieruchomości lub do dnia odstąpienia od zawarcia tej umowy, zgodę na dysponowanie przedmiotową Nieruchomością na cele budowalne w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2017 roku, poz. 1332). Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości i Kupującym uzgodnili, że ww. warunki warunkujące zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości na rzecz Kupującego będą aktualnie zawarte wyłącznie w formie pisemnej (bez zachowania formy aktu notarialnego). Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Wnioskodawca nie zajmuje się zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości. Wnioskodawca poza nabyciem udziału w przedmiotowej Nieruchomości, w 2016 r. nabył jedynie lokal mieszkalny o powierzchni 37 m2, który wykorzystywany jest przez członka rodziny. Działki 1 oraz 2 od momentu wejścia w ich posiadanie, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę – działki te leżały odłogiem. Zarówno działka nr 1, jak i działka 2, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności rolniczej.   Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy z tytułu sprzedaży udziału w Działce nr 1 oraz 2 Wnioskodawcę można uznać za podatnika podatku VAT.   Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, Sprzedającego będzie można uznać za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy przypisać można znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, ze w niniejszej sprawie należy przenalizować całokształt działań, jakie podjął/podejmuje Wnioskodawca w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży.   Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.   Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.   W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.   Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.   Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.   Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.   Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.   W analizowanej sprawie Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości udzieli Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu następujących czynności: uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowej Nieruchomości. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których Działki 1 i 2, zostały odłączone;uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego przedmiotowej Nieruchomości;w sprawach związanych z uzyskaniem wszelkich niezbędnych warunków, opinii, pozwoleń, uzgodnień, zaświadczeń, decyzji;podpisywania oświadczeń o dysponowaniu gruntem do celów budowlanych;podpisywania protokołów zdawczo-odbiorczych Nieruchomości w związku z korzystaniem z Nieruchomości dla celów realizacji budowy;podjęcia wszelkich czynności i złożenia wniosków w celu uzyskania decyzji pozwolenia na budowę, zmiany decyzji pozwolenia na budowę.   W świetle powyższego należy wskazać, że pełnomocnik będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę Działki 1 i 2. Pomimo, ze czynności te będą  wykonywane przez pełnomocnika, to aby takie czynności mogły być poczynione, to fatyczny właściciel przedmiotowych działek – Wnioskodawca udzieli Kupującemu pełnomocnictwa do przeprowadzenia ww. czynności.   Fakt, że ww. działania ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osobę trzecią (Kupującego), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Osoby trzecie, dokonując  ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za Jego pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia finalnej umowy sprzedaży, nieruchomości będą własnością Wnioskodawcy i będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane”  w sferze podatkowoprawnej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.   W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Wnioskodawcę stosownych pełnomocnictw Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane w imieniu Wnioskodawcy i na jego korzyść, ponieważ to On jako właściciel działek będzie stroną w postępowaniu  o uzyskanie m.in. uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, podjęcia wszelkich czynności i złożenia wniosków w celu uzyskania decyzji pozwolenia na budowę, zmiany decyzji pozwolenia na budowę.   Ponadto, Wnioskodawca wyrazi wobec Kupującego bezwarunkową, nieodpłatną, nieodwołalną do dnia podpisania umowy sprzedaży Nieruchomości lub do dnia odstąpienia od zawarcia tej umowy, zgodę na dysponowanie przedmiotową Nieruchomością na cele budowalne w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.   Analiza przedmiotowej sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że planowana sprzedaż udziału w Działkach 1 i 2 przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż nieruchomości - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - należy traktować jako dostawę towarów, która objęta jest przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a przy dokonywaniu sprzedaży przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca będzie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W niniejszej sprawie przed sprzedażą, Wnioskodawczyni dokona w stosunku do Działek 1 i 2 szeregu czynności zmierzających do zmiany stanu prawnego tych Działek, co umożliwi dokonanie ich sprzedaży. Wnioskodawca podejmując ww. czynności wykaże zatem aktywność w przedmiocie sprzedaży ww. nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.   W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału w Działce 1 i Działce 2 będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Planowana transakcja stanowić będzie zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.   Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w odniesieniu do planowanej sprzedaży udziału w Działce 1 i 2 nie będzie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać za nieprawidłowe.   Końcowo Organ wskazuje, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Wnioskodawcy. Przedmiotowa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli Działek nr 1 i 2, o których mowa we wniosku.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu  prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.