II FSK 2102/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 września 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 266/08 w sprawie ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 6 czerwca 2008 r. nr [...], 27 maja 2008 r. nr [...], 6 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu tytułów wykonawczych uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach. Wyrokiem z dnia 11 września 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 266/08 na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.) oddalił skargę Z. U. S. Oddział w K. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia: 6 czerwca 2008 r. nr [...]; 27 maja 2008 r. nr [...]; 6 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu tytułów wykonawczych. Z przedstawionego w wyroku stanu sprawy wynika, że zaskarżonymi postanowieniami Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 9 i 22 kwietnia 2008 r. w sprawie zwrotu tytułów wykonawczych . Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. zwrócił tytuły wykonawcze, wystawione przez Z. U. S. Oddział w K., obejmujące należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z uwagi na brak dowodów potwierdzających wcześniejsze wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny - Dyrektora Z. U. S. Oddział Wojewódzki w K. W zażaleniach na te postanowienia Z. U. S. Oddział w K. podniósł, że okoliczności, wskazane przez organ egzekucyjny w uzasadnieniu skarżonych postanowień, nie stanowią podstawy zwrotu wierzycielowi tytułów wykonawczych. Dyrektor Izby Skarbowej w K., powołując treść art. 19 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej jako: u.p.e.a.) stwierdził, że Dyrektor Oddziału Z. U. S. jest organem egzekucyjnym. Jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym (jak to ma miejsce w przypadku ZUS), to zgodnie z art. 26 § 4 u.p.e.a. przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Zgodnie z § 6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm., dalej jako: rozporządzenie) skierowanie tytułów wykonawczych do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego przez wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania środków egzekucyjnych w ograniczonym zakresie, może nastąpić w przypadku, gdy prowadzona przez niego egzekucja okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Ze znajdujących się w aktach sprawy tytułów wykonawczych wynika natomiast, że Dyrektor Oddziału Z. U. S. nie podjął żadnych działań mających na celu wszczęcie postępowania egzekucyjnego, chociażby przez doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (w przedmiotowych sprawach odpisy te znajdują się przy tytułach wykonawczych). Tytuły te nie zawierają również wymaganej przepisem art. 27 § 1 u.p.e.a. klauzuli Dyrektora Z. U. S. (poprzednio Dyrektora Wojewódzkiego Oddziału Z. U. S.) o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny Z. U. S. jest niezbędne, aby miał on podstawę do działań, o których mowa w art. 36 u.p.e.a., tj. do żądania od uczestników postępowania informacji i wyjaśnień, jak również zwracania się do wszelkich podmiotów - w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji, czyli m.in. do możliwości ustalenia, czy zobowiązany posiada prawa majątkowe, z których egzekucję może prowadzić Dyrektor Oddziału Z. U. S. (np. wierzytelności pieniężne). Z. U. S. jako wierzyciel nie może dokonać oceny za organ egzekucyjny, tj. Dyrektora Oddziału Z. U. S., czy zobowiązany posiada majątek wymieniony w art. 19 § 4 u.p.e.a., co do którego może prowadzić egzekucję. W przypadku, gdy znane jest miejsce położenia majątku zobowiązanego, właściwym organem egzekucyjnym jest organ na terenie którego znajduje się ten majątek. Zgodnie bowiem z art. 22 § 2 u.p.e.a. właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3, zgodnie z którym - jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. W tym przypadku bez znaczenia będzie siedziba lub miejsce zamieszkania zobowiązanego. Stanowisko organu egzekucyjnego jest zgodne z prezentowanym w orzecznictwie (Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23.09.2005 r., sygn. akt I SA/Kr 1100/03). Fakt stwierdzenia bezskuteczności prowadzenia postępowania w oparciu o inne tytuły wykonawcze nie ma w przedmiotowej sprawie żadnego znaczenia, bowiem tytuły te nie były przedmiotem zaskarżonego postanowienia. Przekazanie tytułów wykonawczych powinno nastąpić dopiero po wykorzystaniu wszystkich uprawnień organu egzekucyjnego do poszukiwania majątku, z którego może on prowadzić egzekucję, a które wynikają ze wskazanych wyżej przepisów. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, iż podmiotami zobowiązanymi są osoby prowadzące działalność gospodarczą, które mogą posiadać wierzytelności u swoich kontrahentów, mogące być przedmiotem zastosowania przez organ egzekucyjny Z. U. S. środka egzekucyjnego - zajęcia wierzytelności. Powyższą informację organ egzekucyjny może uzyskać jedynie w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, tj. po wszczęciu egzekucji administracyjnej. Informacji takiej nie posiada natomiast wierzyciel w dostępnych mu bazach danych, bowiem obrót gospodarczy pomiędzy podmiotami nie jest ewidencjonowany przez żaden organ. Na powyższe postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożył Z. U. S. Oddział w K. wnosząc o uchylenie zaskarżonych postanowień. W skargach wskazał na: - naruszenie prawa przez niewłaściwą interpretację art. 7 § 2 u.p.e.a. przez złamanie zasady, iż organ egzekucyjny stosuje środek egzekucyjny, który prowadzi bezpośrednio do wykonania obowiązku, w związku z art. 26 § 1 i art. 29 § 2 przez uznanie, iż nie mogło dojść do wszczęcia egzekucji na wniosek wierzyciela, skoro zachodziły podstawy do zwrotu wystawionych tytułów wykonawczych; - błędne przyjęcie, iż w sprawie ma wyłącznie zastosowanie § 6 ust. 5 rozporządzenia oraz przez uznanie, iż wierzyciel jakim jest Z. U. S. musi przed skierowaniem tytułów wykonawczych do organu egzekucyjnego w postaci Naczelnika Urzędu Skarbowego, wdrożyć egzekucję z urzędu; - niezastosowanie przepisu § 6 ust. 3 rozporządzenia oraz naruszenie przepisu art. 27 § 1 pkt 10 przez błędne przyjęcie, iż niedopuszczalna jest sytuacja, w której klauzula o skierowaniu tytułu do egzekucji byłaby nadawana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w sytuacji, gdy z wnioskiem o wszczęcie egzekucji występuje wierzyciel – Z. U. S.; - naruszenie przepisów art. 7, art. 8, art. 75 § 1 i art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071; dalej jako k.p.a.) przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i przyjęcie, iż brak jest dowodów potwierdzających bezskuteczność egzekucji w związku z art. 18 u.p.e.a. W ocenie strony wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonych postanowieniach, możliwe jest takie dokonanie ustalenia stanu majątkowego zobowiązanego, które nie wymaga wszczęcia egzekucji i dokonywania ustaleń majątkowych tylko w oparciu o art. 36 u.p.e.a. Jeżeli wierzyciel ma możliwość stwierdzenia, braku podstaw do wszczęcia egzekucji, że majątek zobowiązanego nie pozwala na jakiekolwiek zaspokojenie wierzyciela, to stanowi to dowód bezskuteczności egzekucji z majątku zobowiązanego i wystarcza do uzasadnienia skierowania egzekucji za pośrednictwem naczelnika urzędu skarbowego. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K. przyjęte w postanowieniach stanowi, zdaniem skarżącego, naruszenie zasady praworządności oraz zasady postępowania dowodowego (art. 7 i art. 8 oraz art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.) , Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił konkretnych okoliczności sprawy, tj. czy wierzyciel przy zastosowaniu własnych środków egzekucyjnych był w stanie doprowadzić do zaspokojenia swych należności, a więc czy wszczęcie egzekucji jest w ogóle działaniem celowym. Cel egzekucji przemawia tu za jej skierowaniem do windykacji za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego. Za bezcelowe uznać należy w ocenie skarżącego takie działanie, które nakładałoby na wierzyciela dysponującego rozeznaniem, co do stanu majątkowego zobowiązanego, obowiązek wdrażania egzekucji (uwzględniając wszystkie z tym związane obowiązki) po to jedynie, by potwierdzić brak majątku, z którego wierzyciel może zaspokoić swe wierzytelności. Takie działanie prowadziłoby do przedłużenia postępowania, powtarzania czynności w przedmiocie ustalenia stanu majątkowego. Interpretacja art. 7 § 2 u.p.e.a., dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej jest błędna, gdyż narusza zasadę ogólną postępowania egzekucyjnego (celowości), co przemawia za uchyleniem zaskarżonego postanowienia. Zdaniem Skarżącego § 6 rozporządzenia w związku z art. 7 § 2 u.p.e.a., powinien być interpretowany w ten sposób, iż bezskuteczność egzekucji może być wykazana bez potrzeby wdrożenia egzekucji z urzędu przez skarżącego. Za niezgodną z prawem, w ocenie skarżącego, uznać należy taką interpretację art. 29 w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a., iż w opisanej wyżej sytuacji wierzyciel ma obowiązek zaopatrzyć tytuł wykonawczy w klauzulę o skierowaniu tytułu do egzekucji, podczas gdy wierzyciel faktycznie tej egzekucji nie wdraża. Tytuł wykonawczy pochodzi w tym przypadku nie od organu egzekucyjnego, a od wierzyciela, który ustalił, iż organ egzekucyjny - Dyrektor Z. U. S. przez zastosowanie środków egzekucyjnych, o jakich jest mowa w art. 1a pkt 12 lit a/ nie doprowadzi do zaspokojenia zobowiązań i mając na uwadze cel egzekucji - zaspokojenie, kieruje tytuł wykonawczy do Naczelnika Urzędu Skarbowego, co czyni niezasadnym przyjęcie, iż w sprawie naruszono obowiązek o jakim jest mowa w art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał, że zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa. Przywołał art. 19 § 1 u.p.e.a., z którego wynika, że organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych jest naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem § 2-8. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości okoliczność, że Z. U. S. Oddział w K. przed przekazaniem tytułów wykonawczych Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego w K. nie prowadził postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy nie wynika bowiem, by w ogóle nastąpiło wszczęcie egzekucji, które następuje poprzez dokonanie czynności opisanych w art. 26 § 5 u.p.e.a. Skoro postępowanie egzekucyjne nie zostało nawet wszczęte, to nie można mówić o jego bezskuteczności, wskazanej w § 6 ust. 5 rozporządzenia. Innymi słowy, aby móc skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 6 § 5 rozporządzenia, koniecznym było formalne prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Przeprowadzone w jego toku czynności nie powinny zaś pozostawiać wątpliwości, że egzekwowane wierzytelności nie mogą być zaspokojone z jakichkolwiek części majątku dłużnika. Jedynie bowiem rezultaty działania organu egzekucyjnego, w wyniku których oczywistym stało się, że w danym stanie faktycznym brak jest majątku dłużnika pozwalającego na zaspokojenie wierzyciela, pozwalają na uznanie, iż prowadzona egzekucja jest bezskuteczna. Bez znaczenia pozostaje przy tym podnoszony przez skarżącego fakt, iż wcześniej prowadzona egzekucja w stosunku do osób, których dotyczą tytuły wykonawcze okazała się bezskuteczna. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w K., fakt stwierdzenia bezskuteczności prowadzenia postępowania w oparciu o inne tytuły wykonawcze nie ma wpływu na niniejszą sprawę, bowiem tytuły te nie były przedmiotem rozpoznania. Bezzasadnym jest również zarzut skargi dotyczący niezastosowania przez organ § 6 ust. 3 rozporządzenia. Zgodnie z jego treścią, jeżeli wierzycielowi będącemu jednocześnie organem egzekucyjnym nie jest znany znajdujący się na terenie jego działania majątek zobowiązanego, z którego może on prowadzić egzekucję, kieruje tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego uprawnionego do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych, na którego terenie znajduje się majątek zobowiązanego. Przepis ten daje możliwość zmiany właściwości miejscowej organu egzekucyjnego z uwagi na kryterium położenia majątku zobowiązanego. Jednakże skorzystanie z tego przepisu uzależnione jest od posiadania wiedzy o rzeczywistym istnieniu majątku na obszarze działania innego organu egzekucyjnego. Słusznie zatem podniósł Dyrektor Izby Skarbowej w K., że stan faktyczny stanowiący przedmiot regulacji § 6 ust. 3 rozporządzenia, wymaga znajomości położenia majątku, niewystępującego na terenie miejsca zamieszkania dłużnika, celem ustalenia, który organ egzekucyjny o tej samej właściwości rzeczowej pozostaje organem właściwym. Ilustracją techniczną sytuacji regulowanej § 6 ust. 3 rozporządzenia oraz art. 22 § 3 u.p.e.a. jest wypełnienie rubryki "F" tytułu wykonawczego, determinującej właściwość miejscową organu egzekucyjnego w ramach tej samej właściwości rzeczowej. W niniejszej sprawie zaś spór nie dotyczy właściwości miejscowej organów egzekucyjnych, a ich właściwości rzeczowej. Powyższe okoliczności oznaczają, że wbrew zarzutom skargi, przepis § 6 ust. 3 rozporządzenia nie znajduje w sprawie zastosowania. W związku z powyższym należy uznać, że Z. U. S. Oddział Wojewódzki w K., kierując do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. tytuły wykonawcze wymienione w zaskarżonym postanowieniu, bez uprzedniego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, naruszył przepisy prawa, tj. art. 26 § 4 u.p.e.a. i § 6 ust. 3 i 5 rozporządzenia. Jak wyżej wskazano, rodzaj dochodzonych należności determinował procesowo w pierwszej kolejności jako właściwy organ egzekucyjny Dyrektora Oddziału Z. U. S. Właściwość Naczelnika Urzędu Skarbowego ma bowiem charakter następczy. W ocenie Sądu zastrzeżenia budziła jedynie prawidłowość zastosowanego w sprawie trybu przekazania sprawy organowi właściwemu. Organ posłużył się bowiem trybem specjalnym określonym w art. 29 u.p.e.a., który zobowiązuje do zwrotu tytułu wierzycielowi, jeżeli obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji administracyjnej lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. Przesłanki takiego zwrotu nie stanowi więc uznanie się przez organ egzekucyjny niewłaściwym. W takiej sytuacji organ ten powinien przekazać sprawę organowi właściwemu na podstawie art. 65 §1 w związku z art. 19 k.p.a. przy zastosowaniu art. 18 u.p.e.a. Wadliwość zastosowanego trybu, w ocenie Sądu, nie mogła jednak mieć wpływu na wynik postępowania, a tylko takie naruszenie przepisów postępowania uprawnia Sąd, w ramach realizacji ustawowego kryterium kontroli, do wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Dokonany zwrot tytułu wykonawczego wywołał tożsamy skutek procesowy z przekazaniem sprawy według właściwości, nie wprowadził też żadnych ograniczeń procesowych dla stron. Nie zasługują również na uwzględnienie te argumenty skargi, które wskazują na naruszenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zasady celowości i szybkości postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu zasada celowości nie może konsumować zasady legalności, jako zasady fundamentalnej w demokratycznym państwie prawnym. Ponadto w pierwszym rzędzie odnosi się ona do czynności wykonawczych podejmowanych w ramach egzekucji, a nie czynności procesowych. Żadne również inne względy umownie zwane pragmatycznymi nie mogą uzasadniać działania z pominięciem prawa. W konsekwencji oznacza to, że zaskarżone postanowienie wywołało prawidłowy skutek procesowy. Istotnym jest bowiem uznanie, że skoro ustawodawca przyznał uprawnienia do prowadzenia postępowania egzekucyjnego innym poza naczelnikiem urzędu skarbowego organom, to jego intencją było, aby wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym podjął postępowanie egzekucyjne we własnym zakresie i wykorzystał przyznane mu uprawnienia na każdym etapie postępowania egzekucyjnego, w tym środki egzekucyjne. Dopiero, gdy prowadzona przez niego egzekucja okaże się bezskuteczna może przekazać tytuły wykonawcze do realizacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Sąd I instancji powołał się na poparcie swojej tezy na poglądy judykatury, wyrażone w wyrokach WSA w Krakowie z dnia 1 września 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 342/03, z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 1125/07, z dnia 3 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 996/07, z dnia 8 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 210/07. W skardze kasacyjnej od tego wyroku skarżący zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach naruszenie: - art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., - art. 151 p.p.s.a. przez jego zastosowanie co skutkowało oddaleniem skargi, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. przez jego niezastosowanie, - art. 26 § 4 u.p.e.a. poprzez błędne jego zastosowanie, - § 6 ust. 3 i 5 rozporządzenia; przez: a) błędne przejęcie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie jest właściwym rzeczowo organem egzekucyjnym dla wszczęcia egzekucji należności pobieranych przez Z. U. S., gdy uprzednio Dyrektor oddziału Z. U. S. nie wdrożył egzekucji, b) błędne przyjęcie, że w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ten sam podmiot, zasadą jest tryb postępowania, w którym stwierdzenie bezskuteczności egzekucji w całości lub w części przez dyrektora oddziału Z. U. S. musi być w każdym przypadku poprzedzone doręczeniem dłużnikowi tytułu wykonawczego, nawet wówczas, gdy organ ten posiada z urzędu wiedzę o braku majątku dłużnika, z którego w ramach posiadanych kompetencji – art. 19 § 4 u.p.e.a. może prowadzić egzekucję, c) błędne przyjęcie, iż samo tylko doręczenie dłużnikowi tytułu wykonawczego wystarcza do wykazania bezskuteczności egzekucji, podczas gdy nie podjęta została żadna czynność egzekucyjna, albowiem brak jest majątku dłużnika, z którego skarżący może prowadzić egzekucję, d) naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 29 § 2 u.p.e.a., wyrażające się w przyjęciu, iż powołany przepis może stanowić podstawę zwrotu tytułu wykonawczego z przyczyn innych niż te, o jakich jest mowa w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. Skarżący zaskarżył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach w całości i w tym zakresie wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący, odnosząc się do argumentacji zawartej w zaskarżonym wyroku podkreślił, że dyrektor oddziału Z. U. S. jest organem egzekucyjnym uprawnionym tylko do egzekucji z enumeratywnie wskazanych w art. 19 § u.p.e.a. składników majątku zobowiązanego. Analizując § 6 ust. 5 rozporządzenia Sąd pominął, iż doręczenie tytułu egzekucyjnego nie oznacza, że egzekucja jest prowadzona, gdy dłużnik nie ma majątku, do którego organ egzekucyjny mógłby ją skierować. Wiedzę co do majątku zobowiązanego Z. U. S. jako wierzyciel może uzyskać jeszcze przed wszczęciem egzekucji na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 6, art.87 ust.1 pkt 1a, art. 88 ust. 1 pkt 1a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Nawet więc wszczęcie egzekucji przez dyrektora oddziału Z. U. S. nie będzie oznaczało spełnienia warunku w postaci prowadzenia egzekucji. Poza tym Naczelnik Urzędu Skarbowego zastosował art. 29 § 2 u.p.e.a., który zdaniem skarżącego nie stanowi podstawy do wydania postanowienia o zwrocie tytułów wykonawczych. Przepis ten został zastosowany do sytuacji, w której wierzyciel i organ egzekucyjny jednocześnie nie przystąpił z urzędu do egzekucji w ramach zakresu uprawnień wynikających z art. 19 § 4 u.p.e.a., podczas gdy może on być stosowany jedynie w przypadku naruszeń wynikających z art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. Stanowisko skarżącego znajduje potwierdzenie w wyrokach WSA w Lublinie z 8 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 70/08 oraz NSA w wyroku z 20 grudnia 2006 r. sygn. akt I FSK 427/06. Według skarżącego badanie dopuszczalności egzekucji powinno obejmować ustalenie, czy obowiązek oznaczony w tytule wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej, czy tytuł wykonawczy wystawiony został przez uprawniony podmiot i sporządzony prawidłowo oraz czy doręczone zostało upomnienie. Zdaniem skarżącego art. 29 § 2 u.p.e.a. nie daje podstaw do zwrotu tytułu wykonawczego nawet z tej przyczyny, że będący organem egzekucyjnym wierzyciel nie dokonał żadnych czynności egzekucyjnych, jako że przepis ten nie odnosi się do takiej sytuacji. Tym samym naruszenie przepisów prawa przez WSA w Kielcach miało wpływ na wydane rozstrzygnięcie, skoro stwierdzenie naruszenia art. 29 § 2 u.p.e.a. obligowało Sąd do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonych postanowień. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wskazywano na wymogi, jakim winna odpowiadać skarga kasacyjna, będąca wysoce sformalizowanym środkiem odwoławczym. Podkreślano, iż formułując zarzuty kasacyjne strona składająca skargę kasacyjną powinna wskazać, czy są one oparte na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 1 bądź pkt 2 p.p.s.a. Stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego strona winna wskazać formę tego naruszenia (błędna wykładnia bądź niewłaściwe zastosowanie). Wskazując jako naruszone przepisy postępowania winna wykazać, iż ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie tych zarzutów i sporządzone winno być w taki sposób, aby można było poszczególne jego fragmenty przypisać do konkretnych zarzutów (por. choćby wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 306/08, opubl. w Lex pod nr 510714, z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 97/08, opubl. w Lex pod nr 532852, z dnia 17 czerwca 2008 r., sygn. akt OSK 665/07,opubl. w Lex pod nr 485017, z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt I OSK 1156/05, opubl. w Lex pod nr 188805). Prawidłowe sporządzenie skargi kasacyjnej jest kwestią bardzo istotną, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny jako związany granicami skargi nie może za stronę doprecyzowywać zarzutów, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznawana skarga kasacyjna wymogom tym w pełni nie odpowiada. W szczególności podniesiono w niej zarzuty bez wskazania, w ramach której z podstaw kasacyjnych zostały one zgłoszone (strona powołała wprawdzie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., jednakże jako przepis naruszony przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku). Jedynie w przypadku jednego z zarzutów, dotyczącego naruszenia art. 29 § 2 u.p.e.a. strona skarżąca wskazała, iż zarzuca naruszenie prawa materialnego. Stwierdziła to jednak w odniesieniu do przepisu, który nie tylko z racji zamieszczenia go w akcie prawnym normującym postępowanie egzekucyjne w administracji, ale także z racji regulowanej przez niego materii (odnoszącej się do uprawnień organu egzekucyjnego i środków zaskarżenia, przysługujących od wydanego przezeń aktu) niewątpliwie jest przepisem postępowania. W odniesieniu do części zarzutów (art. 174 pkt 1 i 2 czy § 6 ust. 3 rozporządzenia) skarga kasacyjna nie zawiera żadnego uzasadnienia. Wady te, aczkolwiek czynią niemożliwym odniesienie się merytoryczne do niektórych zarzutów (nie rozwiniętych w uzasadnieniu), nie stanowią jednak o niedopuszczalności skargi kasacyjnej i pozwalają na jej rozpoznanie. Podstawowym zarzutem, podniesionym w skardze kasacyjnej jest zarzut nieuchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonych postanowień, mimo stwierdzenia, że art. 29 § 2 u.p.e.a. nie miał zastosowania w przypadku niewykazania bezskuteczności egzekucji. W ocenie strony skarżącej naruszenie to obligowało Sąd do wyeliminowania zaskarżonych aktów z obrotu prawnego. Wprawdzie, jak wskazano wyżej, strona skarżąca błędnie przyjęła, iż art. 29 § 2 u.p.e.a. jest przepisem prawa materialnego, jednakże błąd ten, wobec powiązania zarzutu z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. nie uniemożliwia odniesienia się do niego merytorycznie (por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 2008 r., sygn. akt II OSK 808/07, opubl. w Lex pod nr 484866). Istotnie, Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, iż spór między wierzycielem, będącym jednocześnie organem egzekucyjnym (co do tego nie ma sporu między stronami) dotyczy właściwości rzeczowej organu egzekucyjnego. W ocenie Sądu Naczelnik Urzędu Skarbowego nie powinien był zwracać tytułów wykonawczych, a przekazać je według właściwości Dyrektorowi Oddziału Z. U. S., stosownie do art. 65 § 1 w zw. z art. 19 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Stanowisko Sądu w tym zakresie co do braku podstaw do zwrotu tytułów egzekucyjnych było zatem tożsame ze stanowiskiem prezentowanym przez stronę skarżącą w skardze kasacyjnej. Mimo stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania Sąd uznał jednak, iż nie miało ono istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem dokonany zwrot wywołał tożsame skutki procesowe i nie wprowadził żadnych ograniczeń procesowych dla stron. Podzielić należy pogląd Sądu I instancji , iż istotnie spór między stronami dotyczył właściwości rzeczowej organu egzekucyjnego. Przyczyną zwrotu tytułów nie były bowiem w istocie niedopuszczalność egzekucji administracyjnej i braki tytułów wykonawczych, ale fakt, iż Dyrektor Oddziału Z. U. S. nie wszczął egzekucji i nie wykazał, iż egzekucja z tych składników majątku, z których zgodnie z art. 19 § 4 u.p.e.a. może on ściągać należności, była bezskuteczna. Nie można jednak zgodzić się z wywiedzionym przez Sąd I instancji wnioskiem, iż zwrot tytułów wykonawczych wywołał takie same skutki procesowe i dawał stronie skarżącej takie same uprawnienia procesowe, jak w przypadku przekazania sprawy według właściwości. Sąd I instancji nie zauważył bowiem, że zgodnie z art. 29 § 2 zd. 2 in fine wierzycielowi, będącemu (tak jak w tej sprawie) organem egzekucyjnym, nie przysługuje zażalenie na postanowienie o zwrocie tytułu wykonawczego. Tymczasem w przypadku przekazania sprawy według właściwości wierzycielowi przysługuje zażalenie na postanowienie w tym przedmiocie (art. 65 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.), zaś organy, z których żaden nie uważa się za właściwy, mogą wdać się w spór kompetencyjny (art. 22 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Skutki procesowe i uprawnienia stron nie są zatem, jak przyjął to Sąd I instancji, jednakowe. Zasadnie zatem strona skarżąca zarzuca, iż Sąd I instancji nie powinien był oddalać skargi uznając, że naruszenie przepisów postępowania nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny winien, formułując zwrot stosunkowy o zgodności zaskarżonego postanowienia z prawem , uwzględnić wskazaną wyżej ocenę prawną. W związku z tym, iż pozostałe zarzuty skargi odnoszą się w istocie do określenia właściwości organu egzekucyjnego, zaś przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego było postanowienie w przedmiocie zwrotu tytułów wykonawczych, odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej byłoby przedwczesne. Z tych względów na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach do ponownego rozpoznania. Sąd nie orzekł o kosztach postępowania, bowiem strona składająca skargę kasacyjną nie wniosła o ich zasądzenie (art. 210 § 1 w zw. z art. 209 p.p.s.a.).