VII SA/Wa 1763/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Gierak-Podsiadły (spr.), , Sędzia WSA Jolanta Augustyniak-Pęczkowska, Sędzia WSA Bożena Więch-Baranowska, Protokolant ref. Hubert Dobrowolski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2013 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2013 r. znak [...] w przedmiocie umorzenia postępowania organu I instancji skargę oddala Przedmiotem skargi wniesionej przez K. K. jest decyzja Ministra Finansów z [...] czerwca 2013 r. znak [...], wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Postanowieniem z [...] grudnia 2012 r. znak: [...], Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Z., powołując się na przepis art. 49 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ustalił K. K. opłatę legalizacyjną w wysokości 25 000,00 zł, w związku z rozbudową bez wymaganego prawem pozwolenia na budowę budynku obory, usytuowanej na działkach o numerach ewidencyjnych [...]i [...], położonych w miejscowości Ć. R., gm. K.K. Postanowienie to stało się ostateczne. Pismem z 13 grudnia 2012 r. K.K. zwrócił się do Wojewody P. o umorzenie wskazanej opłaty legalizacyjnej powyżej kwoty 5.000 zł ewentualnie rozłożenie jej na raty, po 1.000,00 zł miesięcznie. We wniosku wskazał na swoją trudną sytuację finansową, uniemożliwiającą uiszczenie ww. kwoty opłaty legalizacyjnej. Wojewoda P., po przeprowadzeniu postępowania z wniosku K. K., w dniu [...] kwietnia 2013 r. wydał decyzję znak: [...], którą -na podstawie art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w zw. z art. 59g ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, w pkt 1 - odmówił umorzenia w części należności pieniężnej z tytułu opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z. z [...] grudnia 2012 r. znak jw. w wysokości 25.000,00 zł, w pkt 2 - rozłożył na 13 rat kwotę 25.000,00 zł stanowiącą opłatę legalizacyjną opisaną w pkt 1, nadto – ustalił opłatę prolongacyjną w kwocie 1.339 zł, którą (jak orzekł) należy opłacać w terminach płatności poszczególnych rat. K. K. wniósł odwołanie od tej decyzji, a w wyniku jego rozpatrzenia Minister Finansów wydał decyzję będącą przedmiotem skargi. Decyzja tą Minister Finansów, powołując się na przepis art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267, dalej k.p.a.), uchylił zaskarżoną decyzję w całości i umorzył postępowanie organu I instancji. W uzasadnieniu orzeczenia organ odwoławczy wskazał, iż w zaskarżonej decyzji jako materialnoprawną podstawę podjętego rozstrzygnięcia powołano przepis art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) w związku z art. 59g ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, ze zm.). Stosownie do ww. art. 67a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Na podstawie tego przepisu, Wojewoda P. - decyzją z [...] kwietnia 2013 r., znak: [...] - odmówił umorzenia w części, a rozłożył na 13 rat, płatnych do 20 dnia każdego miesiąca począwszy od maja 2013 r., zapłatę całości opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z. z [...] grudnia 2012 r., znak: [...] w wysokości 25 000,00 zł. Jednakże - w świetle aktualnego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego - powyższa decyzja została wydana z naruszeniem prawa polegającym na wydaniu jej bez podstawy prawnej. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych i stanowiska doktryny, znaczenie pojęcia "decyzja wydana bez podstawy prawnej" jest raczej jednoznaczne. Oznacza ono, że albo nie ma przepisu prawnego, który umocowuje administrację publiczną do działania, albo też przepis jest, ale nie spełnia wymagań podstawy prawnej działania organów tej administracji, polegającego na wydawaniu decyzji administracyjnych. Przepis taki daje podstawy albo do stosowania innych prawnych form działania administracji, albo wyznacza ściśle ramy i rodzaje załatwiania spraw przez wydanie decyzji (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 4 października 2004 r., sygn. akt II SA/Wr 954/02, ONSAiWSA 2006, Nr 1, poz. 23). "Pojęcie "decyzja wydana bez podstawy prawnej" jest jednoznaczne i oznacza, że albo nie ma przepisu prawnego, który umocowuje administrację publiczną do działania, albo też przepis jest, ale nie spełnia wymagań podstawy prawnej działania organów tej administracji, polegającego na wydawaniu decyzji administracyjnych i postanowień." (por. wyrok WSA w Warszawie z 2 marca 2010 r., sygn. akt IV SA/Wa 1702/09, Legalis). I dalej, organ II Instancji podał, że w uzasadnieniu zapadłego w dniu 23 kwietnia 2013 r. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sprawie o sygn. akt II FSK 113/12, stwierdzono: "W analizowanym przypadku Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję odmawiającą zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej. Wniosek o jej zastosowanie wpłynął do organu administracyjnego pierwszej instancji przed dniem wejścia w życie art. 61a § 1 k.p.a. (przed dniem 11 kwietnia 2011 r.), co oznacza, że dopatrując się braku podstaw prawnych do merytorycznego rozpoznania skierowanego do niego żądania, obowiązany był on odmówić przyznania ulgi. Przywołane w skardze kasacyjnej i rozważone również przez sąd administracyjny pierwszej instancji przepisy obowiązującego prawa nie stwarzały oczywiście w żadnym wypadku umocowania do rozpoznania co do meritum wniosku w sprawie umorzenia w części opłaty legalizacyjnej, a w pozostałej części - rozłożenia jej na raty. Konstrukcja opłaty legalizacyjnej wyklucza ze swojej natury możliwość zastosowania - w związku z odesłaniami z art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego i art. 59g ust. 5 tej ustawy - przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej; nakaz odpowiedniego stosowania działu III drugiej z wymienionych ustaw nie obejmuje więc przepisu art. 67a. Teza ta doznaje mocnego wsparcia w spostrzeżeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego poczynionych w wyroku z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK 1000/09 (LEX nr 746018). Zauważono w nim, że rozpoznając sprawę w granicach określonych skargą kasacyjną, Sąd ten nie dysponował możliwością oceny zaskarżonego wyroku "w aspekcie podstawowego problemu występującego w sprawie, to jest możliwości odpowiedniego stosowania przepisów o umorzeniu zaległości podatkowych do opłaty legalizacyjnej, która ze swej istoty nie staje się zaległością podatkową". W dalszej części pisemnych motywów wyroku zaznaczono jednak, że opłata ta "nie podlega [...] egzekucji, a nieuiszczenie jej w terminie prowadzi do wydania decyzji nakazującej rozbiórkę obiektu budowlanego wzniesionego bez wymaganego pozwolenia na budowę". Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę całkowicie zgadza się z tym zapatrywaniem. Jeśli zatem opłata legalizacyjna nie stanowi zobowiązania podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej, brak jest podstaw do stosowania wobec niej przepisów dotyczących ulg i zwolnień. Uiszczenie opłaty, o której mowa, jest - z czym trudno polemizować - warunkiem legalizacji obiektu budowlanego wzniesionego bez pozwolenia na budowę. Do tak rozumianej opłaty stosuje się wprawdzie - zgodnie z art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego - przepisy odnoszące się do kar wskazanych w art. 59f tej ustawy. Nie wolno wszakże zapominać, że zamieszczone w art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego odesłanie do przepisów działu III Ordynacji podatkowej musi być rozpatrywane z uwzględnieniem dystynkcji pomiędzy karą i opłatą oraz funkcjami każdej z tych konstrukcji. Analiza tych elementów regulacji prawnej najwyraźniej umknęła uwadze organów administracyjnych, które merytorycznie rozpoznały skierowany przez skarżącego wniosek, odmawiając ostatecznie jego uwzględnienia. Zaprezentowane w tym przedmiocie wywody respektują konieczność operowania ogólnie uznaną techniką stosowania przepisów aktu posiłkowego, zakładającą - w przypadku zastrzeżenia odpowiedniości - zbadanie, które z nich będą stosowane wprost, które z określonymi modyfikacjami i które w ogóle nie znajdą w sprawie zastosowania. Próba odmiennej interpretacji analizowanej regulacji prawnej podważałaby sens opłaty legalizacyjnej, a tym samym - racjonalność poczynań prawodawcy. Skuteczne wystąpienie z wnioskiem o udzielenie ulgi z art. 67a Ordynacji podatkowej dezawuowałoby akt legalizacji, sankcjonując niejako obejście ustanowionych rygorów prawnych. Zainteresowany musi wobec tego liczyć się z tym, że albo uiści w pełni stosowną opłatę, czego następstwem będzie legalizacja stwierdzonej samowoli budowlanej (przywrócenie stanu zgodności z prawem), albo też dojdzie do uruchomienia sankcji w postaci nakazu rozbiórki obiektu. Dopuszczenie trzeciej możliwości (późniejszego zmniejszenia wysokości opłaty i/bądź przyznania ulgi w formie rozłożenia opłaty na raty) przeczyłoby zasadom logiki i czyniło wprowadzone unormowanie prawne niejasnym w swych celach i założeniach." Minister Finansów wskazał przy tym, że analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny wyraził także w uzasadnieniu wyroków zapadłych w dniu 23 kwietnia 2013 r. o sygn. akt: II FSK 116/12, II FSK 183/12, II FSK 184/12, II FSK490/12, II FSK 647/12, II FSK 794/12, II FSK 868/12, II FSK 2072/12 i II FSK 2481/12. Podał też, że w związku z powyższymi wyrokami, Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Ministra Finansów postanowienie sygnalizacyjne z 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 113/12, informujące o istotnych naruszeniach prawa polegających na wydaniu decyzji bez podstawy prawnej. W konsekwencji organ odwoławczy przyjął, iż należało orzec na zasadzie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w związku z art. 105 § 1 tej ustawy, albowiem brak jest podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia wniosku o umorzenie opłaty legalizacyjnej, a to stanowi o bezprzedmiotowości postępowania w tej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję Ministra Finansów, skarżący – K. K. wniósł o przychylne i pozytywne załatwienie jego sprawy. Wskazał na wadliwe ustalenia poczynione przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z., który to prowadząc postępowanie dotyczące remontu budynku inwentarskiego, nie wziął pod uwagę zeznań świadków. Podał też, że ww. budynek po przeprowadzonych pracach remontowych, nie stanowi zagrożenia dla ludzi i zwierząt oraz, że nie stać go na zapłatę 25.000 zł. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem w ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przypomnieć należy, iż Sąd kontrolował w sprawie decyzję Ministra Finansów z [...] czerwca 2013 r., którą organ uchylił decyzję Wojewody P. z [...] kwietnia 2013 r. i umorzył postępowanie I instancji jako bezprzedmiotowe. Postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją zainicjowane zostało wnioskiem skarżącego, który w piśmie z 13 grudnia 2012 r. zwrócił się o zastosowanie wobec niego ulgi, poprzez częściowe umorzenie żądanej od niego kwoty opłaty legalizacyjnej ustalonej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z. w wysokości 25.000,00 zł, ewentualnie poprzez rozłożenie na raty ww. kwoty, tj. na raty wynoszące po 1.000,00 zł miesięcznie. Minister Finansów w uzasadnieniu wydanego orzeczenia, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (a dokładnie wyroki tego Sądu zapadłe w dniu 23 kwietnia 2013 r. w sprawach o analogicznym stanie faktycznym i prawnym, w tym wyrok o sygn. akt II FSK 113/12), wskazał na to, że w sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 67a Ordynacji podatkowej, na zasadzie odesłań przewidzianych w art. 49 ust. 2 i art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego (który to Wojewoda przywołał w wydanej decyzji). Minister Finansów stwierdził w efekcie, iż w stosunku do opłaty legalizacyjnej nie możliwości zastosowania ulg przewidzianych w ww. art. 67a Ordynacji podatkowej, albowiem nie stanowi o tym żaden przepis prawa. Tym samym wniosek skarżącego o zastosowanie jednej z ww. ulg nie mógł być merytorycznie rozpatrzony. Z tego też powodu należało uchylić decyzję merytoryczną organu I instancji oraz umorzyć postępowanie I instancji w całości. W ocenie Sądu, przywołane powyżej stanowisko Ministra Finansów jest prawidłowe, tj. zgodne z obowiązującymi przepisami prawa i aktualnym orzecznictwem NSA. Nadto, stanowisko to w pełni, w ocenie Sądu, uzasadniało podjęcie przez ten organ decyzji przewidzianej w art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 105 § 1 tej ustawy. Rozwijając powyższe wskazać przede wszystkim należy, iż bezspornym jest, że wniosek skarżącego inicjujący niniejsze postępowanie administracyjne dotyczył opłaty legalizacyjnej. Opłata ta orzeczona została ostatecznym postanowieniem organu powiatowego z [...] grudnia 2012 r. w kwocie 25.000,00 zł., w związku z samowolną rozbudową przez skarżącego budynku obory. Wskazać przy tym trzeba, iż podstawę prawną ww. postanowienia z [...] grudnia 2012 r. stanowiły przepisy art. 49 ust. 1 i 2 Prawa budowlanego, a dostrzec należy, iż żaden z tych przepisów wprost nie przewiduje możliwości umorzenia bądź rozłożenia na raty opłaty legalizacyjne, nie stanowi także wprost, iż do tego rodzaju opłat stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, które regulują ww. ulgi. Tym samym, przed przystąpieniem do merytorycznego załatwienia ww. wniosku skarżącego należało rozważyć, czy w ogóle możliwe jest wszczęcie postępowania w sprawie w nim przedstawionej, czy też uzasadnione jest wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 61a § 1 k.p.a., z uwagi na brak podstawy prawnej do prowadzenia postępowania w zakresie wskazanym przez wnioskodawcę. Analizy takiej w sprawie, na wstępnym jej etapie, niewątpliwie zabrakło, a to doprowadziło nie tylko do wadliwego wszczęcia postępowania, ale też do wydania przez organ I instancji decyzji merytorycznej (bo rozkładającej kwotę opłaty na 13 rat i ustalającej opłatę prolongacyjną), nie znajdującej oparcia w przepisach prawa. Wojewoda P. pominął bowiem zupełnie konstrukcję i charakter opłaty legalizacyjnej oraz skutki, jakie związane są z jej nieuiszczeniem we wskazanym w ustawie terminie. Błędnie w efekcie przyjął, że do opłaty legalizacyjnej możliwe jest zastosowanie jednej z ulg, które to ustawodawca przewidział dla zobowiązań podatkowych. Wadliwe działanie tego organu, prawidłowo zostało dostrzeżone i naprawione przez organ II instancji. Rozwijając powyższe, wskazać trzeba, iż opłata legalizacyjna przewidziana w przepisach art. 49 ust. 1 i ust. 2 Prawa budowlanego stanowi warunek legalizacji obiektu budowlanego wybudowanego bez pozwolenia na budowę. Spełnienie wymogów określonych w art. 49 ust. 1 ww. ustawy otwiera możliwość legalizacji, ale do legalizacji może dojść dopiero po uiszczeniu stosownej opłaty legalizacyjnej, którą organ określa w postanowieniu podlegającym zaskarżeniu (art. 49 ust. 1). Odstępując w nowelizacji Prawa budowlanego z 2003 r. od bezwzględnego stosowania rozbiórki samowolnie wzniesionych obiektów, ustawodawca pozostawił więc sprawcy samowoli budowlanej wybór skutków nierespektowania przepisów Prawa budowlanego. Podmiot ten może podporządkować się wynikom postępowania legalizacyjnego, wnieść opłatę i zachować wybudowany obiekt jako odpowiadający wymaganiom prawa. Postanowienie o ustaleniu opłaty legalizacyjnej doprowadza bowiem postępowanie legalizacyjne do stadium, w którym adresat uzyskuje możliwość wyboru co do jego dalszego biegu. W przypadku nieuiszczenia w terminie opłaty legalizacyjnej po ustaleniu, że doszło do samowolnego wzniesienia obiektu, organ winien wydać decyzję nakazującą jego rozbiórkę na podstawie art. 48 Prawa budowlanego (art. 49 ust. 3 zd. 2 Prawa budowlanego). Uwolnić się od tego sposobu przywrócenia porządku prawnego adresat postanowienia może tylko w przypadku zapłaty opłaty legalizacyjnej. Opłata ta wiąże się więc z uzyskaniem pewnego uprawnienia, a realizacja tego uprawnienia zależy od dobrowolnego jej wniesienia. Powyższe wskazuje na to, iż ustalenie opłaty legalizacyjnej nie jest środkiem represyjnym, ani też nie ma charakteru kary administracyjnej, opłata legalizacyjna nie ma bowiem cech przymusowości. To adresat postanowienia ustalającego wysokość opłaty decyduje, czy chce skorzystać z możliwości legalizacji samowolnie wykonanego obiektu, czy też nie. Przy czym, istotne jest także to, że w przypadku odstąpienia od legalizacji i nieuiszczenia opłaty legalizacyjnej, opłata ta nie podlega egzekucji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 129, poz. 1954 ze zm.). Prawo budowlane wyraźnie przewiduje w takiej sytuacji sankcję w postaci nakazu rozbiórki. Zupełnie odmienny charakter ma zaś kara uregulowana w przepisach art. 59a - art. 59g Prawa budowlanego, które to wprowadzają obowiązek przeprowadzenia przez organy nadzoru budowlanego kontroli obiektów budowlanych po zakończeniu budowy. Kontrola, o której mowa w art. 59a, obejmuje sprawdzenie zgodności obiektu budowlanego z projektem zagospodarowania działki lub terenu (ust. 2 pkt 1) oraz zgodność obiektu budowlanego z projektem architektoniczno-budowlanym w zakresie określonym w ust. 2 pkt 2 lit. a-f. Jeżeli w wyniku przeprowadzonej kontroli organ stwierdzi nieprawidłowości w ww. zakresie, jest zobligowany na podstawie art. 59f ust. 1 wymierzyć karę (stanowiącą sankcję pieniężną), której podstawową funkcją jest represja. Z literalnego i jednoznacznego brzmienia art. 59f ust. 1 Prawa budowlanego wynika, iż organy nadzoru budowlanego zobowiązane są do wymierzenia kary w każdym przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w zakresie spraw wymienionych enumeratywnie w art. 59a ust. 2 cytowanej ustawy, bez potrzeby ustalenia, czy stanowią one istotne odstępstwo od warunków pozwolenia na budowę. Karę przewidzianą w omawianym przepisie cechuje więc (w odróżnieniu od opłaty legalizacyjnej) przymusowość jej uiszczenia. W przypadku jej nieuiszczenia, podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 59g ust. 3). Zatem, analizując przepisy art. 49 ust. 2 i art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego, i ustalając w jakim zakresie na podstawie odesłań w nich zawartych przepisy dotyczące ww. kary mają zastosowanie do opłaty legalizacyjnej, należało wziąć pod uwagę konstrukcję, charakter i różnice występujące pomiędzy tymi instytucjami. Przypomnieć przy tym należy, iż w myśl art. 49 ust. 2, do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, z tym że stawka opłaty podlega pięćdziesięciokrotnemu podwyższeniu. Zgodnie zaś z art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego, do kar, o których mowa w ust. 1 (tj. do kar, o których mowa w art. 59f ust. 1), stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego, z wyjątkiem określonego w ust. 1, przysługują wojewodzie. Dostrzegając powyższe, stwierdzić w konsekwencji trzeba, iż w sprawie zabrakło właściwej oceny w kontekście wskazanych przepisów prawa na etapie I instancji. Natomiast ocena taka dokonana została na etapie postępowania odwoławczego, a to znalazło odzwierciedlenie w rozstrzygnięciu tego organu. Analizując zakres odesłania zawartego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, Minister Finansów miał na uwadze, iż przepis ten dotyczy opłaty legalizacyjnej pozbawionej charakteru przymusowości, a nadto, że odsyła on do przepisów dotyczących kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, przy czym wskazuje, iż przepisy dotyczące ww. kar mają odpowiednie (a nie dosłowne) zastosowanie do opłaty legalizacyjnej. Nie wszystkie więc regulacje przewidziane w przepisach dotyczących kar będą miały zastosowanie na podstawie art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego do opłaty legalizacyjnej. Minister Finansów wziął również pod uwagę, że opłata legalizacyjna nie odpowiada żadnej z cech podatku, a obowiązek jej wniesienia nie jest tożsamy z obowiązkiem podatkowym ze względu na brak cechy przymusowości. W efekcie, po rozważaniu zakresu odesłania przewidzianego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego i ustaleniu, że w sprawie nie będą miały zastosowania przepisy działu III Ordynacji podatkowej, gdyż w Prawie budowlanym brak jest takiego odesłania, organ ten zasadnie przyjął, że do opłaty legalizacyjnej nie ma zastosowania art. 67a Ordynacji podatkowej. Zaprezentowany pogląd nie jest odosobniony w orzecznictwie sądów administracyjnych, na co słusznie także zwrócił uwagę Minister Finansów. W wyroku z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 183/12 Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, iż "Konstrukcja opłaty legalizacyjnej wyklucza ze swojej natury możliwość zastosowania – w związku z odesłaniami z art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego i art. 59g ust. 5 tej ustawy – przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej; nakaz odpowiedniego stosowania działu III drugiej z wymienionych ustaw nie obejmuje więc przepisu art. 67a". Nadto, w analogicznej co do przedmiotu sprawie Naczelny Sąd Administracyjny wydał w dniu 23 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 113/12), postanowienie informujące Ministra Finansów o istotnych naruszeniach prawa, polegających na wydaniu decyzji bez podstawy prawnej, w oparciu o art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w związku z odesłaniami z art. 49 ust. 2 i art. 59g ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, w wyniku błędnego zinterpretowania zakresu wspomnianych odesłań. Obowiązujące przepisy prawa nie stwarzały bowiem umocowania do rozpoznania wniosku w sprawie umorzenia opłaty legalizacyjnej. Z przedstawionych powodów Sąd uznał, iż decyzja Ministra Finansów jest prawidłowa. Organ ten słusznie przyjął, że brak jest podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia wniosku o częściowe umorzenie opłaty legalizacyjnej lub rozłożenie tej opłaty na raty. To zaś uzasadniało uchylenie decyzji merytorycznej organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie. Sąd dostrzega przy tym, iż orzekając w ten sposób Minister Finansów nie naruszył zasady uregulowanej w art. 139 k.p.a., zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub rażąco narusza interes społeczny. W tym kontekście należy w szczególności zwrócić uwagę na to, że decyzja I instancji nie umorzyła opłaty legalizacyjne a jedynie rozłożyła tę opłatę na raty, przy czym każda z tych rat przekraczała kwotę 2.000,00 zł i tym samym możliwości skarżącego (wskazane przez niego we wniosku), nadto – decyzja I instancji obciążyła dodatkowo wnioskodawcę kwotą 1.339,00 zł z tytułu opłaty prolongacyjnej. Trudno w tej sytuacji przyjąć, że decyzja Ministra Finansów uchylająca tego rodzaju rozstrzygnięcie jest niekorzystna dla wnioskodawcy tego postępowania, skoro w istocie zmniejsza jego zobowiązania o kwotę 1.339,00 zł. I w końcu, w kontekście argumentów zawartych w skardze, wskazać trzeba, iż tak organy orzekające w niniejszej sprawie, jak i Sąd badający ww. decyzję Ministra Finansów, nie mogły zajmować się działaniami podejmowanymi przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z., w tym nie mogły kwestionować zasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania przez ten organ w stosunku do prac prowadzonych przy budynku obory, czy też postanowienia tego organu o ustaleniu opłaty legalizacyjnej. Zarówno Wojewoda, jak i Minister Finansów nie jest organem właściwym rzeczowo w tego rodzaju sprawach. Nadto, niniejsze postępowanie dotyczyło jedynie ewentualnego umorzenia bądź rozłożenia na raty wskazanej powyżej kwoty 25.000,00 zł, i tylko w tym zakresie ww. organy mogły wypowiedzieć się w sprawie. Stąd też argumenty skargi dotyczące wadliwego działania PINB w Z. nie mogły w tym postępowaniu odnieść zamierzonego skutku. Nie mogły wpłynąć ani na decyzje organów orzekających, ani na kontrolę dokonywaną w tej sprawie przez Sąd. Uwzględniając powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.