I SA/Gl 730/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi P. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wydał w dniu [...] interpretację indywidualną nr [...], w której uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku P. K. z dnia 31 października 2012 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu sprzedaży praw majątkowych przez Spółkę. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. P. K. (dalej: wnioskodawca lub skarżący) posiada akcje spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie posiadał akcje innych spółek komandytowo-akcyjnych (dalej: SKA). Akcjonariusz posiada oraz będzie posiadał akcje na okaziciela oraz akcje imienne. Jako akcjonariusz SKA wnioskodawca będzie miał udział w zyskach, które otrzyma na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy. W SKA będą w kolejnych latach podejmowane uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA. Spółka, w której wnioskodawca jest akcjonariuszem, osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, a także w SKA występują zdarzenia wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f. lub ustawa podatkowa), które z mocy prawa uznaje się za przychody z działalności gospodarczej. Przykładowo, spośród zdarzeń wskazanych w przepisie art. 14 ust. 2 ww. ustawy, SKA dokonuje odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników będących środkami trwałymi, otrzymuje kary umowne, otrzymuje odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością. SKA, w których wnioskodawca będzie dopiero akcjonariuszem będą osiągały zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług. W tym momencie wnioskodawca nie ma pewności czy wystąpią w tych SKA inne zdarzenia gospodarcze wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 cyt. ustawy, które z mocy prawa uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, w związku z tym na potrzeby niniejszego wniosku przyjmuje, iż te zdarzenia nie wystąpią w SKA, w których dopiero będzie akcjonariuszem. Na pewno jednak spółki te będą osiągały zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, oraz będą w tych SKA podejmowane w kolejnych latach uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA. W związku z powyższym wnioskodawca zadał następujące pytania: 1. Czy dochód z udziału w zysku SKA, otrzymany przez wnioskodawcę jako dywidenda z SKA na podstawie uchwały wspólników SKA stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym - w zależności od wyboru Akcjonariusza - czy taki dochód może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy? 2. Czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach: a) gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, b) gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków? 3.1. Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy: a) za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, b) za miesiąc w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków? 3.2. Czy w związku z tym, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym uzyska on na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przychód z tytułu dywidendy z SKA? 3.3. Czy jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc? 4.1. Czy podstawę opodatkowania dla akcjonariusza stanowi wartość całej (100%) otrzymanej dywidendy z SKA, tj.: a) bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz b) bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane? 4.2. Czy w związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany: a) wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziomie SKA, b) ani wyłączać z kwoty dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w celu ich wyłączenia z opodatkowania? Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko podał: Ad 1. Przychody uzyskane przez niego z tytułu uczestnictwa w zysku SKA należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., co wynika wprost z brzmienia przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy zgodnie z którym: "jeżeli pozarolnicza działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3". Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał: a) wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: - z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt: II FSK 1925/09, - z dnia 05 maja 2011 r. sygn. akt: II FSK 2148/09, II FSK 2126/09 i II FSK 2149/09, b) wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie: - z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt: I SA/Kr 1372/07, - z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt: I SA/Kr 1321/10, - z dnia 02 lipca 2009 r., sygn. akt: I SA/Kr 219/09, - z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt: I SA/Kr 1181/07, c) wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2009 r. sygn. akt: I SA/Po 820/09 i I SA/Po 821/09, d) wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt: I SA/Wr 1063/09, I SA/Wr 1064/09 oraz I SA/Wr 1065/09, e) wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt: III SA/Wa 1626/09, f) interpretacje indywidualne wydane przez: - Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] - Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] oraz z dnia [...] - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] - Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] Ad 2. Zdaniem wnioskodawcy, przychód po ich stronie nie powstanie w momentach: a) gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, b) gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków. Na poparcie tego stanowiska wnioskodawca powołał: a) uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt: II FPS 1/11, gdzie jego zdaniem ostatecznie przesądzono, że: "Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku", b) wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 259/12 oraz w Warszawie: z dnia 4 czerwca 2012 r. sygn. akt: III SA/Wa 2838/11 i III SA/Wa 2831/11, z dnia 6 czerwca 2012 r. sygn. akt: III SA/Wa 2772/11 i III SA/Wa 2771/11, c) interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. znak DD5/033/1/12/KSM/DD-125 oraz interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...], Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] znak: [...]. Ad 3.1. i 3.2. Zdaniem wnioskodawcy, nie są oni zobowiązani do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy: - za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, - za miesiąc, w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki w przypadku, gdy powstanie po jego stronie przychód; o powstaniu przychodu u akcjonariusza SKA decyduje natomiast uchwała walnego zgromadzenia o wypłacie bądź zatrzymaniu zysków w SKA. Bez uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie zysków akcjonariuszom, nie może powstać po ich stronie przychód. Na poparcie prezentowanego stanowiska wnioskodawca powołał: a) uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt: II FPS 1/11, w której uznano, że "Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych nie podlega więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych ", b) interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...], Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. Ad. 3.3. Zdaniem wnioskodawcy, jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, wówczas u wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały, ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc. Ad. 4.1. Zdaniem wnioskodawcy, podstawę opodatkowania dla nich jako akcjonariuszy stanowi wartość całej (100%) otrzymanej dywidendy z SKA, bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane. Ad. 4.2. Zdaniem wnioskodawcy, w związku z powyższym nie jest on obowiązany: a) wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziomie SKA, b) ani wyłączać z kwoty dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w celu ich wyłączenia z opodatkowania. Zdaniem wnioskodawcy cała otrzymana przez niego dywidenda stanowi dochód i podstawę opodatkowania. Od całej dywidendy wnioskodawca jest zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzymają zaliczkę na poczet dywidendy. Dywidendy tej wnioskodawca nie pomniejsza ani o koszty ani o jakiekolwiek inne kwoty. W indywidualnej interpretacji z dnia [...], Minister Finansów uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Na wstępie organ zaznaczył, że wydana interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu sprzedaży praw majątkowych przez tę Spółkę. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Dokonując oceny w przedmiocie prawidłowego ustalenia źródła przychodu, do jakiego należy zakwalifikować dochody akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu sprzedaży praw majątkowych przez Spółkę organ powołując przepisy; art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. zauważył, że odrębnymi źródłami dochodów określonymi w pkt 3 i 7 są: - pozarolnicza działalność gospodarcza, - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Organ powołując przepisy art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 uznał, że jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dalej organ podniósł, że SKA, a więc i jej wspólnicy, będzie osiągała dochód z tytułu praw majątkowych. Dochody te muszą podlegać odrębnemu opodatkowaniu u wspólników spółki, niezależnie od dochodów opodatkowanych jako przychód z działalności gospodarczej. Dla wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej będą stanowić dochód z praw majątkowych, bo to wynika wprost z przepisu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ww. przychody nie mieszczą się w pojęciu dywidendy rozumianej jako udział w zysku z działalności gospodarczej. Gdy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują przysporzenie majątkowe uzyskane z danego zdarzenia prawnego do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów, przysporzenie to stanowi przychód z tego innego źródła przychodu. Dlatego też z dokonaną przez wnioskodawcę kwalifikacją źródła przychodu organ się nie zgodził, gdyż na sposób zakwalifikowania danego przychodu do określonego rodzaju źródła przychodu ma wpływ rodzaj otrzymywanych przez wnioskodawcę jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przychodów (dochodów). Wnioskodawca dochody uzyskiwane w spółce komandytowo-akcyjnej, w tym przez akcjonariusza, zakwalifikował wyłącznie do jednego źródła przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a przychodem w jego ocenie jest dopiero dywidenda i to niezależnie od rodzajów transakcji i zakresu działalności spółki komandytowo-akcyjnej. Co istotne, ustawodawca wprost w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wśród katalogu źródeł przychodu wymienia jako odrębne źródło przychodu prawa majątkowe, w tym sprzedaż praw majątkowych, stąd też inny sposób kwalifikowania ww. przychodów przez wnioskodawcę, a w szczególności zakwalifikowania ich wyłącznie do źródła przychodu z działalności gospodarczej. Skoro w świetle art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych komplementariusz ma obowiązek opodatkować przychód z ww. tytułów całkowicie niezależnie od przychodu wypracowanego z działalności gospodarczej spółki komandytowo-akcyjnej, to nie ma powodu aby z takiego obowiązku zwolnić akcjonariusza. Ponadto organ podkreślił, że na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne, a także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W związku z tym momentem, w którym wskazane wyżej dochody (przychody) ze sprzedaży praw majątkowych powstaną po stronie akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, jest moment ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji SKA. Skoro nie są to przychody z działalności gospodarczej, to w konsekwencji art. 14 ust. 1i ustawy podatkowej mówiący o dacie powstania przychodu, w przypadku przychodów z działalności gospodarczej w przedmiotowej sprawienie nie ma zastosowania. Zdaniem organu skoro wnioskodawca osiąga przychody ze zbycia praw majątkowych to należy do kwestii zaliczek stosować przepisy odnoszące się do zaliczek od przychodów z praw majątkowych. W interpretacji wskazano, że jeśli przychody z praw majątkowych będą wypłacane przez podmioty wskazane w art. 41 ust. 1 ustawy, to podmioty te będą pełniły funkcję płatnika i będą zobowiązane do poboru zaliczki. Organ uznał za błędne stanowisko wnioskodawcy, że zyski spółki komandytowo-akcyjnej w formie dywidendy pochodzą ze wszystkich transakcji przeprowadzonych przez spółkę komandytowo-akcyjną. Dochód osiągnięty przez tę Spółkę ze sprzedaży praw majątkowych nie jest bowiem dochodem podlegającym rozliczeniu przez spółkę komandytowo-akcyjną w ramach działalności gospodarczej, lecz stanowi dochód z praw majątkowych podlegający opodatkowaniu u poszczególnych wspólników spółki osobowej. Skoro nie jest zyskiem spółki z działalności gospodarczej, to nie podlega wyłączeniu w jakichkolwiek częściach z należnej akcjonariuszom dywidendy, gdyż dywidenda jest zyskiem spółki z działalności operacyjnej. W związku z powyższym, uzyskanych przez wnioskodawcę przychodów z tytułu sprzedaży praw majątkowych nie należy, w ocenie organu, utożsamiać z dochodem z działalności gospodarczej, lecz z dochodem osiągniętym z odrębnego źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 u.p.d.o.f. Przychód ten powstanie u wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziału w zysku (zarówno gdy wnioskodawca uczestniczy bezpośrednio, jak i pośrednio w zyskach spółki). Reasumując, organ stwierdził, że osiągnięcie przez SKA przychodu ze sprzedaży praw majątkowych spowoduje powstanie przychodu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f., po stronie wnioskodawcy (akcjonariusza SKA). Wnioskodawca nie będzie jednak zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy za miesiąc, w którym SKA osiąga przychód ze sprzedaży praw majątkowych. Osiągnięte przez niego przychody z tytułu sprzedaży praw majątkowych (pomniejszone o koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy) winny być wykazane w zeznaniu podatkowym, które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku podatkowego, w którym zostały osiągnięte. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wnioskodawca podtrzymał stanowisko wskazujące, że przychód akcjonariusza SKA powstaje wyłącznie w momencie faktycznego otrzymania dywidendy i będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej niezależnie od źródła tej dywidendy w SKA. Fakt, czy SKA uzyskała dochód z działalności gospodarczej, udzielania pożyczek, inwestycji kapitałowych czy sprzedaży praw majątkowych, nie ma znaczenia z punktu widzenia przychodu akcjonariusza, ponieważ do dnia wypłaty dywidendy przychód nie jest mu należny. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie znalazł podstaw do zmiany indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik wnioskodawcy zarzucił wydanej interpretacji indywidualnej naruszenie: 1. art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędne przyjęcie, iż po stronie akcjonariusza SKA powstanie przychód, w przypadku gdy SKA osiągnie zyski ze sprzedaży praw majątkowych, 2. art. 14 ust. 1 ww. ustawy poprzez błędną interpretację pojęcia "kwoty należne", a ponadto uznanie, iż akcjonariusze SKA uzyskują przychody z sprzedaży praw majątkowych opodatkowane w momentach otrzymania ich przez SKA, podczas gdy jakiekolwiek przychody osiągane przez SKA nie mają wpływu na kwalifikację dywidendy osiąganej przez akcjonariusza jako przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez tego akcjonariusza, 3. art. 9 ust. 1 i 2 w zw. z art. 11 ust. 1 cyt. ustawy poprzez błędne przyjęcie, że podstawa opodatkowania w postaci dywidendy z SKA ulega podziałowi w zależności od źródła przychodów osianych przez SKA w związku z czym ta sama dywidenda z SKA proporcjonalnie podlega różnym zasadom opodatkowania, 4. art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1i ww. ustawy poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska, zgodnie z którym jedynym dochodem akcjonariusza jest dywidenda otrzymana z SKA, która w dacie jej otrzymania stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej tego akcjonariusza, 5. art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1i cyt, ustawy, gdyż niezależnie od zasady jaka reguluje moment powstania przychodów dla danych transakcji, tzw. memoriał lub kasa, przychód u akcjonariusza powstaje zgodnie z art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w dniu otrzymania przez niego dywidendy z SKA, 6. art. 44 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ww. ustawy poprzez błędne przyjęcie, że akcjonariusze spółek komandytowo-akcyjnych zobowiązani są do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w trakcie roku podatkowego, w którym SKA uzyskuje przychody, a nie wyłącznie w miesiącu, w którym akcjonariusze otrzymają dywidendę z SKA, 7. art. 14b § 1 w zw. z art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez rozszerzającą interpretację nieprecyzyjnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych, naruszającą zasadę in dubio pro trihutario oraz nieuwzględnienie w wydawanej przez siebie interpretacji orzecznictwa sądowego, w tym w szczególności orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, 8. art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez złamanie zasady impossibile nulla obligatio est, wypływającej z zasady demokratycznego państwa prawa, 9. art. 21 ust. 1, art. 32 oraz art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa oraz naruszenie zasady ochrony własności i innych praw majątkowych. Interpretacja wskazuje bowiem, iż na podstawie interpretowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Państwo Polskie ma prawo opodatkować majątek (dochód) strony, mimo, że majątek ten zgodnie z przepisami prawa handlowego nie może stanowić własności strony. Jednocześnie w interpretacji wprost wskazano, iż ten sam majątek należny zgodnie z prawem handlowym (jako dywidenda) innemu podmiotowi nie jest już u tego podmiotu opodatkowany. W rezultacie interpretacja przepisów ww. ustawy przedstawiona przez Dyrektora nakłada na stronę obowiązek zapłaty podatku od majątku (dochodu), który zgodnie z prawem handlowym nie może być własnością strony, lecz będzie własnością innego podmiotu prawa. Wskazując na powyższe naruszenia, strona skarżąca wniosła: 1) na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu administracyjnym - o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego w całości; w ponownie wydanej indywidualnej interpretacji dokonana przez Dyrektora ocena stanowiska wnioskodawcy powinna wskazywać jego prawidłowość w pełni, tj. być taka, iż: - przychodem Skarżącego jako akcjonariusza SKA – niezależnie od rodzajów działalności i transakcji dokonywanych przez SKA (np. sprzedaży praw majątkowych) – jest wyłącznie kwota faktycznie otrzymanej dywidendy. Przychód powstaje wyłącznie w dacie wpływu na rachunek bankowy skarżącego lub pobrania przez niego w kasie SKA kwoty dywidendy, niezależnie od tego w jaki sposób, i z jakich transakcji. SKA osiągnęła zysk, z którego jest wypłacana dywidenda; - w związku z posiadaniem przez skarżącego statusu akcjonariusza przychód po jego stronie powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez niego dywidendy z SKA; - skarżący nie będzie zobowiązany płacić zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące, w których SKA uzyskiwać będzie przychody ze sprzedaży praw majątkowych: zaliczkę na podatek Strona zobowiązana będzie bowiem wpłacać jedynie za miesiąc, w którym otrzyma ona dywidendę; - dochodem strony jako akcjonariusza jest kwota dywidendy, czyli podstawą opodatkowania jest przychód w postaci kwoty dywidendy otrzymanej z udziału w zysku SKA, nie wystąpią tutaj koszty uzyskania przychodu; 2) na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. W uzasadnieniu skarżący przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz argumenty uzasadniające jego stanowisko powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w wydanej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach na podstawie art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli Sądu jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu sprzedaży praw majątkowych przez tę Spółkę. Należy jednak w tym miejscu zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2014 r. uległ zmianie stan prawny dotyczący spółek komandytowo-akcyjnych. Przepis art. 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013, poz. 1387) wprowadził zmiany do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.) dodając do art. 5a pkt 28-33. Istotą tej zmiany jest nadanie spółce komandytowo-akcyjnej statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy, zarówno akcjonariusze, jak i komplementariusze podlegać będą opodatkowaniu od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z tytułu uczestnictwa w zysku takiej spółki. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnych interpretacji indywidualnych polega między innymi na tym, że Minister Finansów, dokonując oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, działa tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę, jak również w ramach wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (albo zdarzenia przyszłego) oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy, udzielający interpretacji indywidualnej, ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do wyłącznie podanych przez wnioskodawcę okoliczności wyraża swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z poglądem wyrażonym w piśmiennictwie, treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61). Pogląd ten został zaaprobowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1518/10 (i przywołanych tam wyrokach z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10, oraz z dnia 16 września 2011 r., sygn., akt II FSK 497/10; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA w wyroku tym stwierdził (powołując się wyrok NSA z 16 września 2011 r.), że systemowe odczytanie art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 14b-14h Ordynacji podatkowej, prowadzi do wniosku, że sądy administracyjne kontrolując prawidłowość indywidualnych interpretacji prawa podatkowego nie mogą wykroczyć poza granice danej sprawy, które wyznaczają: (a) stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, (b) stan prawny wskazany przez wnioskodawcę oraz (c) zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy. Reasumując organ podatkowy ocenia stanowisko podane we wniosku, a w razie negatywnej oceny tego stanowiska wyraża własne stanowisko zgodne z prawem podatkowym w przedstawionym przez niego stanie faktycznym lub przyszłym. W takich granicach orzekał Sąd w niniejszej sprawie, pomimo wskazanej wyżej zmiany stanu prawnego w zakresie opodatkowania spółek komandytowo-akcyjnych. Organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że w sytuacji, gdy SKA uzyskuje przychody z praw majątkowych, spowoduje to powstanie przychodu po stronie skarżącego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 u.p.d.o.f. i będzie od podlegał opodatkowaniu łącznie z pozostałymi dochodami na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 tej ustawy. Strona skarżąca natomiast prezentowała stanowisko, że akcjonariusz SKA uzyskuje przychód wyłącznie ze źródła działalności gospodarczej i że jedynym momentem powstania u akcjonariusza SKA przychodu jest data wypłaty dywidendy, a obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy powstaje dopiero za miesiąc, w którym akcjonariusz uzyskał dywidendę. W ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż interpretacja udzielona skarżącemu przez organ interpretacyjny – w stanie prawnym obowiązującym na dzień złożenia wniosku (jak również w dniu wydania interpretacji indywidualnej) – narusza prawo, w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Spór dotyczący zasad opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej został rozstrzygnięty w uchwałach siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/11 i z dnia 20 maja 2013 r., sygn. akt II FPS 6/12. Pierwsza z nich dotyczy akcjonariusza będącego osobą prawną, druga akcjonariusza będącego osobą fizyczną. W ostatniej z wymienionych uchwał Naczelny Sąd Administracyjny wyraził stanowisko, że: 1. Przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej; 2. W świetle art. 44 ust. 1 punkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy. W badanej sprawie główna oś sporu to przede wszystkim wpływ uzyskiwanych przez SKA przychodów ze sprzedaży praw majątkowych na sytuację prawno-podatkową akcjonariusza SKA. W ocenie organu w takich sytuacjach akcjonariusz rozlicza się z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych na tych samych zasadach co pozostali wspólnicy, którzy pełnią w SKA funkcję komplementariusza, a więc na podstawie art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. W tej mierze istotna jest ta część uchwały z dnia 20 maja 2013 r. (II FPS 6/12), która określa pozycję prawą akcjonariusza w SKA. Jak wskazał NSA powstanie obowiązku podatkowego niejednokrotnie związane jest z dokonaniem czynności prawnej regulowanej przepisami prawa prywatnego, tzn. czynność cywilnoprawna jest elementem podatkowego stanu faktycznego. Odwołując się do pojęcia autonomii prawa podatkowego, nie można pomijać tych systemowych powiązań (por. M. Zirk-Sadowski, Problem autonomii prawa podatkowego w orzecznictwie NSA, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego", 2004, nr 2, s. 113, R. Mastalski, Autonomia prawa podatkowego a spójność i zupełność systemu prawa, "Przegląd Podatkowy" 2003, nr 10, s.12; A. Gomułowicz (w:) A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 136 i 162). Autonomia prawa podatkowego to swego rodzaju kompromis pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, głównie zaś w stosunku do prawa prywatnego (por. R. Mastalski, op. cit., s. 12), stąd nie można uznać za bezwzględnie trafny pogląd, że przepisy innych ustaw niż ustawa podatkowa nie mogą modyfikować norm prawa podatkowego (tak przykładowo przyjęto w wyroku NSA z dnia 23 października 2012 r., II FSK 382/11, co spotkało się z krytyką doktryny - por. H. Filipczyk, Dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23. 10. 2012 r., II FSK 382/11, "Monitor Podatkowy" 2013, nr 2, s. 46 i n.). Przepisy innych ustaw niż ustawa podatkowa stanowią bowiem kontekst systemowy dla wykładni przepisów ustaw podatkowych, który należy uwzględnić w drodze wykładni systemowej zewnętrznej. Powyższy pogląd czyni zasadnym rozważanie analizowanego zagadnienia prawnego w kontekście przepisów ustawy dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: K.s.h.). W myśl art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników w drodze uchwały, do wypłaty akcjonariuszom. Prawo do dywidendy na mocy przepisów Kodeksu spółek handlowych powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie – zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h. – uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Z kolei przepis art. 348 § 2 K.s.h. stanowi, że podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych należy przyjąć, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą, a więc dopiero po spełnieniu określonych w Kodeksie spółek handlowych przesłanek, akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Wierzytelność ta jest skonkretyzowana przedmiotowo oraz podmiotowo i od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy. Stanowi także przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. (por. podobnie w wyroku NSA z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 1925/09). Przyjmując ten fragment uchwały jako mający przesądzający wpływ na rozstrzygnięcie niniejszego sporu nie sposób nie wyrazić spostrzeżenia, że akcjonariuszowi nie przysługują inne prawa wobec spółki oprócz tzw. prawa korporacyjnego, związanego z posiadaniem akcji w SKA. Oznacza to, że nie uczestniczy on w bieżącej działalności SKA, nie odpowiada za jej działalność, nie ma też wpływu na podejmowane decyzje ekonomiczne w SKA. Jedynym uprawnieniem finansowym/materialnym akcjonariusza w trakcie funkcjonowania spółki jest (co do zasady) – po spełnieniu w/w warunków – prawo do udziału w zysku. Taka pozycja akcjonariusza w SKA przesądza o tym, że – jakkolwiek przysługuje mu przymiot wspólnika spółki osobowej (co zdaje się głównie eksponować organ i na czym opiera skutki podatkowe prowadzonej działalności SKA w odniesieniu do akcjonariusza) nie mają prostego przełożenia na akcjonariusza przepisy prawa podatkowego, skoro do akcjonariusza w SKA stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące akcjonariusza w spółce akcyjnej. Akcjonariusz bowiem jest co prawda wspólnikiem spółki osobowej, ale jego prawo zostało ograniczone tylko do prawa do udziału w zysku, a skoro tak to naturalną konsekwencją jest to, że operacje gospodarczo – finansowe dokonywane przez SKA w trakcie roku podatkowego nie "przekładają" się na przychody akcjonariusza. Skoro zatem w trakcie roku podatkowego akcjonariusz nie uzyskuje żadnych przychodów ze SKA, bez względu na to, czy przychody te pochodzą z działalności operacyjnej czy inwestycyjnej, a jedynym jego przychodem z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej jest przychód uzyskany z dywidendy, to uzasadniona jest teza, że przychód akcjonariusza SKA jest przychodem tylko i wyłącznie ze źródła działalność gospodarcza – na mocy art. 5 b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), a to oznacza, że bez względu na źródło przychodów uzyskiwanych przez SKA i jej pozostałych wspólników (komplementaiuszy) obowiązek podatkowy u takiego podatnika, powstaje z chwilą wypłaty dywidendy na podstawie art. 14 ust. 1i ustawy. Końcowo należy wskazać, że na osobie fizycznej uzyskującej dochód z działalności gospodarczej ciąży obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wynikający z art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny w/w uchwale siedmiu sędziów sygn. akt II FPS 6/12 wywiódł, że podatnik/akcjonariusz SKA zaliczkę na podatek ma obowiązek odprowadzić dopiero w dacie powstania przychodu. Zaakcentował przy tym, że zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Wskazał, że w sytuacji, gdy akcjonariusz, będący osobą fizyczną, nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego w postaci dywidendy z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie. Natomiast uzyskanie przychodu, rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym. Należy odwołać się do konkluzji ww. uchwały, wyrażającej pogląd, że "Uchwały zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej (jak w rozpatrywanym przypadku oraz w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., II FPS 1/11) wiążą wprawdzie tylko w swoim zakresie, wyznaczonym postanowieniem składu orzekającego w przedmiocie przedstawienia zagadnienia prawnego składowi siedmiu sędziów NSA oraz stanowiskiem zawartym w ich sentencji, jednakże w zakresie swego przedmiotu stanowią precedensy de iure, których przełamanie jest dopuszczalne tylko przy zastosowaniu trybu określonego w art. 269 § 1 p.p.s.a. Adresowany do interpretatora nakaz uwzględniania rozstrzygnięć NSA zapadłych w formie uchwał jest tym bardziej aktualny w danej sprawie ze względu na tożsamy charakter problemów prawnych rozstrzyganych niniejszą uchwałą i uchwałą siedmiu sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., II FPS 1/11". Podsumowując przychodem należnym z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej w przypadku akcjonariusza będącego osobą fizyczną jest dywidenda, która stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należny w momencie jej faktycznego otrzymania. W świetle art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma bowiem jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy. Z tych przyczyn Sąd uznał, że stanowisko organu interpretacyjnego w odniesieniu do skutków prawno - podatkowych wobec akcjonariusza uzyskiwanych przez SKA przychodów ze sprzedaży praw majątkowych sprzeczny jest z treścią art. 5 b ust. 2 i art. 14 ust. 1i oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy podatkowej. Organ interpretacyjny nie dokonał analizy okoliczności sprawy i mających zastosowanie do ich oceny przepisów prawa, pomijając przede wszystkim przepisy Kodeksu spółek handlowych i pozycję akcjonariusza w SKA, czym naruszył prawo w sposób skutkujący koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej interpretacji. Wobec powyższego Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 4 p.p.s.a., § 2 ust. 1 i 2 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153).