III SA/Wa 2173/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2008 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent W. decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. określił M. (dalej "Skarżąca" lub "Spółdzielnia") wymiar podatku od nieruchomości na rok 2008 z tytułu posiadania przez nią nieruchomości (gruntów, budynków i budowli) w Warszawie. Od powyższej decyzji Spółdzielnia wniosła odwołanie. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. W. nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu wskazał, że Spółka nie wniosła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2008 po kontroli podatkowej oraz do dnia 4 grudnia 2013 r. nie dokonała wpłaty ustalonej kwoty podatku od nieruchomości (różnicy między kwota poprzednią a określoną w zaskarżonej decyzji). Powyższe zdaniem organu podatkowego potwierdzało groźbę niewykonania zobowiązania podatkowego przez Skarżącą. Ponadto organ wskazał, że okres upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2008, był krótszy niż trzy miesiące. Spółdzielnia w zażaleniu stwierdziła, że reguluje wszystkie swoje zobowiązania na czas, szczególnie wobec W.. Wyjaśniła, że chciała złożyć korektę, ale została poinformowana, że korekt nie można składać. Skarżąca wskazała ponadto, iż SKO w podobnej sprawie uchyliło nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej 2006 r., a postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. zawiesiło postępowanie odwoławcze dotyczące tego roku. Spółdzielnia jest wierzycielem miasta za teren przejęty pod drogę publiczną i w każdym czasie może korzystać z prawa potrącenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu SKO powołując się na art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.") oraz na wyrok NSA z 9 maja 2013 r., sygn. akt I GSK 1041/11, LEX nr 1343858 wskazało, że organ I instancji wywiązał się z obowiązku uprawdopodobnienia niezapłacenia przez podatnika podatku przed upływem okresu przedawnienia. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Spółdzielnia nie złożyła korekty deklaracji podatkowych po zakończeniu kontroli podatkowej a przed wszczęciem postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Od decyzji określającej podatek wniosła odwołanie. Ponadto SKO ustaliło, że zobowiązanie zostało przekazane gminie w wyniku postępowania egzekucyjnego. Bez znaczenia natomiast dla rozstrzygnięcia są powoływane przez Skarżącego postanowienia Kolegium, ponieważ dotyczą one innego roku podatkowego. SKO wskazało również, że organ I instancji udowodnił zaistnienie przesłanki określonej w art. 239b §1 pkt 4 O.p., to jest że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Decyzja, doręczona Skarżącej w połowie listopada 2013 r., określała bowiem wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008. Zobowiązanie to przedawniało się zatem z końcem grudnia 2013 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółdzielnia wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie oraz we własnym zakresie uwzględnienie zażalenia. Skarżąca zarzuciła, iż organ wbrew zasadom wyrażonym w art. 239 O.p., nie uprawdopodobnił, że Spółdzielnia uchyla się od wykonania decyzji, o ile będzie ona ostateczna. Nie jest prawdą twierdzenie SKO, że organ I instancji mógł wydać postanowienie rażąco naruszające prawo, w obawie, aby nie nastąpiło przedawnienie. Błędne również twierdzenie Kolegium, jakoby nastąpiło "przekazanie gminie powyższej kwoty" przez Spółdzielnię, wówczas gdy bez jej wiedzy powołana wyżej kwota została pobrana z konta podatnika - wbrew jego woli. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia był przepis art. 239b § 1 pkt 4 op, który stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jednakże zgodnie z § 2 cytowanego przepisu, § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W sprawie niniejszej brak uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, wynikającego z decyzji. Brak ten sprawia, że zaskarżone postanowienie nie mogło ostać się w porządku prawnym, gdyż narusza przepisy, na podstawie których zostało wydane. Stosownie do stanowiska NSA, zawartego w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r. (I FSK 1807/12) jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), to spełnienie przesłanki z § 2 tego przepisu polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. Stanowisko to zostało potwierdzone również w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok z dnia 22 marca 2011 r., III SA/Wa 1741/10), w myśl którego dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie wystarczy, by okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż 3 miesiące, lecz konieczne jest też uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Nadto- jak trafnie zauważył WSA w cytowanym wyroku, krótki okres przedawnienia zobowiązań nie jest sam w sobie wystarczającą okolicznością, która uprawdopodabnia niewykonanie zobowiązań. Językowa wykładnia przytoczonych przepisów wskazuje, że organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy wystąpi przynajmniej jedna z wymienionych w § 1 przesłanek, a ponadto organ podatkowy uprawdopodobni okoliczność wskazaną w § 2 cytowanego artykułu, tj. że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w ścisłym znaczeniu i nie daje pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Chodzi więc o sytuację, gdy z pewnych faktów można wyprowadzić wnioski co do prawdopodobieństwa zaistnienia innego faktu. Uprawdopodobnienie przez organ istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. musi wynikać wprost z uzasadnienia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym. Za uprawdopodobnienie nie może być uznany fakt, iż Spółdzielnia nie złożyła korekty deklaracji podatkowych po zakończeniu kontroli podatkowej (a przed wszczęciem postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego) ani fakt, że od decyzji określającej podatek wniosła odwołanie. Skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie (patrz np. wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 347/14), że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero łącznie z innymi okolicznościami faktycznymi danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, działaniami podjętymi przez podatnika w stosunku do jego majątku, itd. (por. wyroki NSA: z 10 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2659/10, z 29 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1382/11, z 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2333/10, z 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1975/10, z 21 października 2011 r., I FSK 1650/10, a także wyrok WSA w Białymstoku z 23 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 143/10, wyrok WSA w Gliwicach z 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 368/10, wyrok WSA w Warszawie z 5 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 493/12). Wymóg uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane, oznacza konieczność poczynienia przez organ ustaleń dotyczących możliwości wykonania zobowiązania podatkowego, w szczególności przez odniesienie się do sytuacji majątkowej podatnika. W niniejszej sprawie takich ustaleń wobec Skarżącej nie poczyniono. Podsumowując organ, chcący zastosować art. 239b § 1 pkt 4 o.p. musi jednocześnie wziąć pod uwagę § 2 tego przepisu. Dopiero kumulatywne spełnienie przesłanek z obu paragrafów, stanowi podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności na jego podstawie. W sprawie niniejszej owa kumulacja przesłanek nie nastąpiła, wobec czego doszło do oczywistego uchybienia przez organy przepisowi art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z § 2 o.p. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit a) i c) p.p.s.a. O wstrzymaniu wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Podstawą prawną orzeczenia o kosztach był art.200 p.p.s.a.