I SA/Kr 925/15

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk – Drabik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2015 r. sprawy ze skargi D.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 listopada 2012 r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za styczeń 2006 r. - skargę oddala - Decyzją z dnia 30 grudnia 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego , działając na podstawie art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53, art. 107, art. 108, art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa orzekł o odpowiedzialności D.M. jako osoby trzeciej – byłego prezesa zarządu " I w S. Spółki z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2006r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. W uzasadnieniach wyjaśniono, że z uwagi na fakt, iż Spółka z o.o. nie uregulowała zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług za styczeń 2006r., a postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało umorzone, postanowieniami z dnia 18 listopada 2011r. wszczęto postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności D.M. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2005r., styczeń 2006r. i luty 2006 r. Organ przypomniał, że w związku z wystąpieniem zaległości podatkowych, celem przeprowadzenia z majątku Spółki postępowania egzekucyjnego, wystawione zostały tytuły wykonawcze z dnia 10 stycznia 2011r. Ich odpisy wysłano za pośrednictwem poczty dłużnikowi na adres; ul. P., przy czym nieodebrana korespondencja została zwrócona do nadawcy z adnotacją: "Firma zlikwidowana". Za datę wszczęcia postępowania egzekucyjnego uznano dzień 6 kwietnia 2011 r., w którym doręczono do. Banku SA ul. K. zawiadomienie z dnia 28 marca 2011 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Organ wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonywano szereg czynności mających na celu wyegzekwowanie wyżej wymienionych należności. W dniu 10 marca 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał natomiast informację, że już w toku postępowania upadłościowego prowadzonego przez syndyka w okresie od 4 kwietnia 2008r. do 21 września 2010r. nie ustalono składników majątkowych spółki, z których możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji oraz, że brak jest informacji na temat osób reprezentujących Spółkę i aktualnych danych siedziby spółki. Z kserokopii dokumentów przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że głównym składnikiem majątku Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są należności od firmy I. sp. z o.o. z siedzibą w W. Wobec tego w dniu 23 marca 2011r. przesłano zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank do tej właśnie firmy, jednakże korespondencja wróciła z adnotacją "awizowano lokal zamknięty". W odpowiedzi na wysłane do banków zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika będącego bankiem Bank Polska Kasa Opieki S.A. i Invest Bank S.A. poinformowały, iż realizacja przedmiotowego zajęcia jest niemożliwa, z uwagi na to, że obecnie nie prowadzą już dla Spółki rachunku bankowego. Z kolei Kredyt Bank S.A. wyjaśnił, iż rachunek na rzecz firmy I. sp. z o.o. został zablokowany i brak jest na nim środków oraz nadto wskazał, że wystąpił zbieg egzekucji z uwagi na zajęcie rachunku przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Komornika Sądowego. Organ ustalił ponadto, że Spółka nie posiada majątku nieruchomego, jest natomiast właścicielem pojazdów (samochodów ciężarowych i przyczep), jednakże w toku postępowania egzekucyjnego nie udało się ustalić miejsca, gdzie znajdują się wyżej wymienione pojazdy, W tych okolicznościach postanowieniem z dnia 29 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż egzekucja w całości okazała się bezskuteczna. Niemniej jednak na podstawie dokumentów rejestracyjnych Spółki ustalono, iż uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 22 grudnia 2004r. powołano D.M.na stanowisko prezesa zarządu, a odwołany został z tej funkcji z dniem 21 kwietnia 2006r. Odwołując się do treści art. 116 Ordynacji podatkowej organ podniósł, iż adresat decyzji nie wskazał żadnego mienia pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych. D.M. nie spełnił również warunku zwolnienia się z odpowiedzialności za zaległości Spółki poprzez wykazanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej Spółki został zgłoszony w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia przez nią długów (wymagalnych zobowiązań pieniężnych) lub w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonywała, tudzież wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Zdaniem organu obraz Spółki, jej kondycję finansową i majątkową oraz ewentualną wypłacalność należy ocenić z uwzględnieniem wydanej w dniu 28 maja 2010r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji określających podatek od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005r. oraz za poszczególne miesiące od maja 2005r. do maja 2007r. Decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określają zobowiązanie podatkowe, czyli stwierdzają istnienie obowiązku wynikającego z mocy prawa, natomiast terminy płatności tych zobowiązań przypadają również na okres pełnienia przez D.M. funkcji prezesa zarządu. Jak podliczono, łączna kwota zaległości podatkowych za okres od stycznia 2005r. do maja 2007r. wyniosła 53.745.715,00 zł i taką kwotę zobowiązania podatkowego należy brać pod uwagę oceniając sytuację Spółki w tamtym okresie i ewentualną powinność zgłoszenia wniosku o upadłość. Odnosząc wskazane kwoty zaległości podatkowej wynikającej z decyzji wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do kwot zysku i kwot aktywów wykazanych w sprawozdaniach finansowych stwierdzono, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania naprawczego powstały zanim D.M.. został powołany na stanowisko prezesa zarządu Spółki i trwały w okresie pełnienia przez niego tej funkcji. Organ zwrócił uwagę, że odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez podatnika dowodów, gdyż powołane przez niego okoliczności, które są przedmiotem wnioskowanych dowodów, nie uwzględniają wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji określających, a zatem nie mogłyby obalić postawionej tezy. Decyzją z dnia 13 listopada 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że wbrew zarzutom zawartym w odwołaniu w świetle przepisu art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej przedawnienie powiązane jest z wydaniem, a nie wyekspediowaniem czy doręczeniem decyzji osobie trzeciej przed upływem 5-letniego terminu. Wyekspediowanie decyzji w ogóle nie zostało unormowane w tym przepisie i nie ma znaczenia dla obliczenia terminu upoważniającego organ do wydania decyzji zgodnie z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Wydanie decyzji to zaś jej sporządzenie, podpisanie i opatrzenie datą - taki wniosek wypływa z art. 210 § 1 pkt 2 i 8 oraz z art. 210 Ordynacji podatkowej Organ zwrócił uwagę, że rozbieżność w poglądach na tę kwestię rozstrzygnęła uchwała NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt I FPS 5/07. Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że za właściwy termin zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki należy uznać nawet termin wcześniejszy niż wskazany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego tj. marzec 2005r. Pierwsza bowiem zaległość Spółki - ujawniona i udokumentowana w aktach sprawy to zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005r. z terminem płatności 25 luty 2005 roku, która wyniosła 710.786,00 zł. Tymczasem Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika w Sądzie Rejonowym dopiero w dniu 29 stycznia 2008 r. Odpowiadając na zarzuty naruszenia zasad prowadzenia postępowania dowodowego wyjaśniono, że wnioskowane przez stronę dowody nie wniosłyby do sprawy więcej niż dokumenty znajdujące się już w aktach sprawy. Ponadto, organ odwoławczy potwierdził, że wszystkie wnioskowane do przeprowadzenia w tym zakresie dowody nie uwzględniały zobowiązań podatkowych, które zostały ujawnione w trakcie przeprowadzonej w Spółce przez Urząd Kontroli Skarbowej kontroli i określonych przez ten organ zobowiązań podatkowych Spółki decyzjami z dnia 28 maja 2010r. Wnioskowane przez stronę dowody mogłyby jedynie potwierdzać niezgodny ze stanem faktycznym obraz sytuacji finansowej Spółki, nie mają więc znaczenia dla prowadzonego postępowania. Organ podkreślił, że odnosi się to również do zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach wystawianych przecież na podstawie dokumentów jakie składane były przez Spółkę. Fakt czy były to dokumenty odzwierciedlające faktyczne transakcje czy nie, potwierdzić mogła dopiero późniejsza kontrola. Odwołując się do orzecznictwa sądowego organ przypomniał, że wina członka zarządu spółki prawa handlowego powinna być oceniania według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, miary tej staranności uwzględniającej pewne (podwyższone) ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem tej działalności. Wprawdzie właściwe zobowiązania Spółki zostały ujawnione przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podczas przeprowadzonej kontroli, jednak nie znaczy to, że wcześniej ich nie było, bowiem powstały w momencie wystawiania przez Spółkę zakwestionowanych faktur VAT. D.M. jako prezes Spółki podpisywał dokumenty finansowe i czuwał nad jej działalnością. Organ podniósł również, że jakkolwiek świadczenie określone w art. 108 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma co prawda charakter sankcyjny, jednak bezsprzecznie należy uznać, że jest podatkiem. Dodatkowo wyjaśniono, że na sprawę odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości Spółki z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług nie ma wpływu instytucja firmanctwa jaka niewątpliwie zaistniała i została wykazana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w decyzjach z dnia 28 maja 2010 r. Odpowiedzialność firmanta wynika z art. 113 Ordynacji podatkowej, jednak nie ma ona znaczenia w niniejszej sprawie w związku z tym, iż zobowiązanie podatkowe, za które organ pierwszej instancji przeniósł na podatnika jako osobę trzecią odpowiedzialność, dotyczy nieuregulowanego zobowiązania Spółki z tytułu wystawienia faktur VAT, a nie nieuregulowanego zobowiązania podatkowego firmowanego. Organ podkreślił, że obejmując stanowisko w zarządzie Spółki zgodnie z profesjonalnym charakterem pełnionej funkcji, nałożoną odpowiedzialnością, a także dbałością o zarządzany podmiot i swój interes strona powinna była niezwłocznie zapoznać się i przeanalizować kompletną dokumentację Spółki i jej stan finansowy, a także zawierane transakcje i wystawiane w związku z tym faktury. Jako osoba kierująca Spółką D.M. powinien wiedzieć czy odzwierciedlają one rzeczywiste obroty, czy też fikcyjne. W ocenie organu w sytuacji gdy w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca posłużył się terminem elastycznym, stwierdzić należy, że przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 Ordynacji podatkowej wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił organowi naruszenie: - art. 118 § 1 w związku z art. 210 § 1 Ordynacja podatkowa przez jego niezastosowanie i w konsekwencji orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki z o.o. w sytuacji, gdy od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat, podczas gdy decyzję o odpowiedzialności skarżącego wydano po tym terminie tj.: w dniu 2 stycznia 2012 r. Pełnomocnik ponownie powołuje się na wątpliwości w zakresie faktycznej daty wydania decyzji organu pierwszej instancji, przypominając, że akt administracyjny czerpie moc sprawczą związania jego adresata dopiero od chwili wyekspediowania poza ramy administracji, sama zaś data jaką opatrzono rozstrzygnięcia ma w tym względzie drugorzędne znaczenie. W warunkach tej sprawy akt wszedł natomiast do obrotu prawnego dopiero w dniu 2 stycznia 2012r., a w dniu 30 grudnia 2011r. nie posiadał jeszcze wszystkich elementów, od których zależy jego skuteczność. Zwrócono również uwagę, że organ powołując się na uchwałę NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt: l FPS 5/07, pomija jej bardzo istotne konsekwencje, które najdobitniej zostały uwypuklone w glosie aprobującej autorstwa M.C., a sprowadzają się do konkluzji, iż w postępowaniu podatkowym (przed organem drugiej instancji) możliwe jest prowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia, daty faktycznego wydania decyzji szczególnie wtedy, gdy ma to mżenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. - art. 180 i 188 w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów, co w konsekwencji doprowadziło do niekompletnego i niedokładnego zebrania materiału dowodowego i rozpatrzenia sprawy z pominięciem dowodów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Pełnomocnik podkreślił, że w sprawie nie uwzględniono żadnych wniosków dowodowych skarżącego. Co więcej, okoliczności egzoneracyjne nie były w ogóle przedmiotem postępowania dowodowego. Organ wprawdzie prowadził postępowanie dowodowe, lecz jego przedmiotem było wyłącznie wykazanie okoliczności pozytywnych dla wydania zaskarżonej decyzji, skutkujących odpowiedzialnością strony. - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z o.o. w sytuacji, gdy nie można mu przypisać winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie. W ocenie pełnomocnik organ w sposób niezrozumiały nadał największe znaczenie w sprawie tym okolicznościom, które w ogóle nie były kwestionowane przez stronę postępowania, jak choćby faktowi pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Jednocześnie pominięto w zupełności wątpliwości jakie były podnoszone przez skarżącego w odwołaniach od rozstrzygnięć pierwszo instancyjnych. Zdaniem pełnomocnika absurdalne są wywody organu w zakresie prób wykazywania, iż określenie terminu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenia upadłości, powinno nastąpić w oderwaniu od regulacji Prawa upadłościowego i naprawczego. Dodatkowo organ miał w zupełności nieuwzględnić w swych rozważaniach argumentacji strony zmierzającej do wykazania spełnienia przesłanki egzoneracyjnej poprzez wykazanie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie. - art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez ich zastosowanie w sytuacji gdy nie zostały spełnione przesłanki warunkujące odpowiedzialność osoby trzeciej, a więc w sytuacji gdy brak "zaległości podatkowej". Pełnomocnik podniósł, że organ w ogóle nie uwzględnił, iż sankcje przewidziane w przepisie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług maja charakter sankcyjno - prewencyjny. O odpowiedzialności za zobowiązanie z tego tytułu może być mowa tylko w przypadku wiedzy i świadomości bezprawności danego czynu. Nieuzasadnione jest zatem bezrefleksyjne przyjęcie przez organ, że świadczenie, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi podatek. Niemniej jednak nawet w oderwaniu od tych okoliczności całościowa ocena materiału dowodowego nie pozwala na stwierdzenie, że członek zarządu nie przewidywał i nie miał obiektywnej możliwości przewidzenia możliwości stwierdzenia stanu niewypłacalności spółki, a tym samym nie można przypisać mu winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W ocenie pełnomocnika organ wywodzi z obowiązku dochowania najwyższej staranności przez członka zarządu konsekwencje prawne, które pozostają niespójne i nielogiczne. Podkreślono również, że w świetle niekwestionowanych przez organy okoliczności faktycznych, skarżący w trakcie pełnienia swojej funkcji dokonywał stałej i systematycznej oceny zawieranych transakcji oraz wystawionych dokumentów księgowych. Co nie mniej istotne, a uszło uwadze organu odwoławczego, prowadzone w tym okresie kontrole przez organy podatkowe również nie wykazywały żadnych nieprawidłowości w prowadzonej działalności. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 26 czerwca 2013 r. sygn. akt l SA/Kr 48/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 listopada 2012 r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu l instancji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług. W wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji Sąd l instancji uznał, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Sąd wskazał, że spór w sprawie dotyczy zarówno prawidłowości postępowania wyjaśniającego, poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji, jak i prawidłowości zastosowania przepisów prawa . Podniósł, że organy podatkowe uznały, że zebrany w sprawie materiał dowodowy wystarcza dla rozstrzygnięcia o okolicznościach, wyłączających odpowiedzialność osób trzecich zgodnie z art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Odmówiono też przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego, pomimo że , jak ocenił, nie istniały ku temu żadne przyczyny, wynikające z art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu organy podatkowe nie wyjaśniły w istocie wszystkich kwestii w rozumieniu art. 122 Ordynacji podatkowej, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia o przesłankach z art. 116 § 1 tej ustawy. Uwzględniły bowiem decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 maja 2010r., pominęły jednak zupełnie kwestię tego, czy skarżący mógł zdawać sobie sprawę z obciążeń, stwierdzonych w późniejszym czasie tymi decyzjami. W ocenie Sądu organy dokonały błędnej wykładni art.116 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przyjmując a priori założenie, że zobowiązania podatkowe określone w decyzjach wymiarowych wydanych dnia 28 maja 20010 r. (doręczonych syndykowi, gdy skarżący bezspornie już nie pełnił funkcji członka zarządu uprawnionego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego) miały wpływ na sytuację finansową spółki istniejącą faktycznie w czasie zajmowania przez D.M. stanowiska i wówczas mu znaną. W konsekwencji w ogóle nie zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy skarżącemu znane były lub co najmniej powinny być znane okoliczności, mogące mieć wpływ na późniejsze wydanie decyzji określających wymiar podatków za okres skutkujący koniecznością złożenia, w okresie kiedy pełnił funkcję członka zarządu, wniosku o ogłoszenie upadłości lub wniosku o wszczęcie postępowania układowego zapobiegającego upadłości. Sąd stwierdził, że organy ustalając kiedy upływał termin na zgłoszenie wniosków o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) powinny brać pod uwagę wysokość zobowiązań podatkowych, określonych w decyzjach, nawet jeśli zostały one wydane w okresie kiedy członek zarządu nie pełnił już swojej funkcji. Niemniej jednak organy powinny wykazać, że członek zarządu wiedział lub powinien wiedzieć, że tego typu i w takich rozmiarach, wierzytelności podatkowe obciążą spółkę, uwzględniając i oceniając w tym zakresie ustalony stan faktyczny w sprawie wymiarowej i podniesioną tam okoliczność firmanctwa. Skarżący na wezwanie organów powinien wykazać i udowodnić, że nie wiedział o nieprawidłowościach związanych z działalnością spółki w czasie kiedy pełnił funkcję, które stanowiły podstawę do wydania decyzji wymiarowych. Organy powinny te wyjaśnienia ocenić, zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania dowodowego przywołanymi na wstępie, przy czym , zdaniem Sądu, nie jest wystarczające do uwolnienia się od odpowiedzialności wskazanie, iż w czasie, kiedy członek zarządu pełnił funkcję zapisy księgowe i bilansowe nie wskazywały na istnienie nieprawidłowości i zaległości w rozliczeniach podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 1915/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie . W uzasadnieniu rozstrzygnięcia NSA podzielił pogląd wyrażony w uchwale z 10 sierpnia 2009r. II FPS 3/09 ( vide ONSAiWSA z 2009 nr 6 poz. 103), że przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości - art. 116 § 1 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawie także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające te zobowiązania bądź określające je w wysokości wyższej niż deklarowana zostaną wydane wówczas, gdy członek zarządu nie pełni już swojej funkcji. Zważywszy, że zobowiązania z tytułu podatku VAT za przedmiotowe okresy rozliczeniowe istniały w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu powinny być w tym czasie uwzględnione po stronie pasywów spółki. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, a tak jest w także przypadku podatku od towarów i usług, zobowiązanie powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego ( vide art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). W uzasadnieniu powołanej wyżej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził także, że w przypadku wskazywania przez osobę trzecią na istnienie przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości ( vide str. 12 uzasadnienia wskazanej wyżej uchwały). W uchwale tej wskazano na obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy i podejmującej się funkcji prezesa zarządu spółki z o.o. Znalazło to również wyraz w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd l instancji podzielając wskazany wyżej pogląd, stwierdził, że członowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, sposób jej funkcjonowania, charakter zawieranych transakcji, powinien pozyskać także wiedzę o kontrahentach z którymi spółka robi interesy. W ocenie Sądu członek zarządu podejmując się pełnienia tej funkcji, zobowiązany jest posiadać wiedzę i umiejętności pozwalające na zarządzanie spółką w ten sposób, aby nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających m.in . z przepisów podatkowych, a w konsekwencji do zadłużenia i niewypłacalności spółki. Mimo takiej oceny Sąd l instancji w dalszej części uzasadnienia stwierdził, że uwzględnienie wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z wydanych później decyzji nie wyłącza jednak badania, czy sytuacja w jakiej znajdowała się decyzji z 28 maja 2010 r. (firmanctwo) było znane skarżącemu i w związku z tym mógł on przewidywać wystąpienie obciążeń podatkowych, którym spółka nie będzie w stanie sprostać z uwagi na stan jej aktywów. Przyjmując że członek zarządu nie może powoływać się na nieznajomość finansów zarządzanej przez siebie spółki, powinien bowiem znać na bieżąco stan finansów spółki, sposób jej funkcjonowania oraz charakter zawieranych transakcji i ponosi odpowiedzialność za powstałe z mocy prawa zobowiązania, które mogą zostać ujawnione w później wydanych decyzjach, WSA w Krakowie jednocześnie uważa za konieczne badanie rzeczywistej wiedzy członka zarządu. Badanie to ma dotyczyć możliwości powstania w czasie pełnienia przez niego funkcji zobowiązań, które mogą być określone w później wydanych decyzjach podatkowych, a więc czy skarżący w okresie sprawowania funkcji prezesa w spółce znał lub powinien znać okoliczności mające wpływ na późniejsze wydanie decyzji określających do zapłaty podatek VAT dla spółki, to jest czy miał lub powinien mieć świadomość, że spółka wystawiając sporne faktury w istocie firmowała rzeczywistą działalność innej osoby. W zaskarżonej decyzji jednoznacznie przyjęto, że obejmując stanowisko prezesa, zgodnie z profesjonalnym charakterem pełnionej funkcji, nałożoną odpowiedzialnością, a także dbałością o zarządzany podmiot i własny interes skarżący powinien niezwłoczne zapoznać się i przeanalizować kompletną dokumentację spółki, jej stan finansowy, w tym także zawierane transakcje i wystawiane w związku z tym faktury, gdyż jako osoba kierująca spółką powinien wiedzieć czy odzwierciedlają one rzeczywiste obroty, czy też fikcyjne. Jednocześnie NSA przyznał rację Sądowi I instancji, że zasadą wynikającą z art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej powinno być dopuszczanie dowodów zawnioskowanych przez stronę na okoliczności przeciwne tym, przyjmowanym przez organy. Niemniej jednak w rozpoznawanej sprawie nie było jednak takiej potrzeby, gdyż chodzi o prezesa zarządu spółki, który z racji sprawowanej funkcji powinien znać nie tylko stan finansów spółki, ale także sposób funkcjonowania spółki w tym także charakter zawieranych transakcji. Pismem z dnia 9 lipca 2015 r. pełnomocnik skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania sądowego , ponieważ w jego ocenie rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od wyników spraw mających za przedmiot stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowych wydanych w stosunku do spółki I. sp. z o.o. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Przepisy art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.z 2014r. poz 1647) statuują sądy administracyjne jako sprawujące wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stwierdzenia naruszenia prawadającego podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawoo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.). W pierwszej kolejności wymaga podkreślenia, że zgodnie z przepisem art. 190 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wiążąca w sprawie dla sądu pierwszej instancji zarówno wówczas, gdy dotyczy zastosowania przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania administracyjnego. Oznacza to, że wojewódzki sąd administracyjny jest obowiązany rozpatrzyć sprawę ponownie, stosując się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania, co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. Związanie wojewódzkiego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 190 p.p.s.a., oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. W przedmiotowej sprawie Sąd związany został oceną prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażoną w wyroku sygn. akt I FSK 1915/13. Przenosząc te rozważania na grunt aktualnie rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że nie wystąpiła żadna z w/w okoliczności, pozwalająca Sądowi przy ponownym rozpoznaniu sprawy na odstąpienie od wskazań wyrażonych w prawomocnym wyroku NSA z dnia 17 lutego 2015r. Z uwagi na przedmiot zaskarżonych decyzji w pierwszej kolejności wskazać należy na ustawowe przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczona odpowiedzialnością. Odpowiedzialność ta uregulowana została w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2). Zgodnie z brzmieniem zacytowanego przepisu przesłankami odpowiedzialności są: 1) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki, 2) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub w części, 3) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe oraz niewykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku, 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. W zaskarżonych decyzjach organ odwoławczy w sposób niebudzący wątpliwości wykazał zaistnienie pozytywnych przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług. Zasadniczą kwestią sporną w niniejszej sprawie było przede wszystkim wystąpienie przesłanki wyłączającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki polegającej na braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki. Z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawach wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację spółki został zgłoszony w dniu 28 stycznia 2008r. Po ogłoszeniu upadłości, ostatecznie postanowieniem z dnia 21 września 2010r. Sąd Rejonowy umorzył postępowanie upadłościowe wobec spółki. Z wnioskiem takim wystąpił syndyk z uwagi na fakt, że majątek spółki nie wystarczył na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że tylko złożony we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki stanowi przesłankę zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W kwestii sposobu rozumienia "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów NSA, który w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009r., sygn. akt II FPS 3/09 stwierdził, że "Zgodnie z art. 21 ust. 1 – Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnik (a więc reprezentujący go członek zarządu) jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z kolei zgodnie z art.10 i 11 powołanej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny (art.10), przy czym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art.11 ust.1). Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art.11 ust.2). Organy uznały, że wniosek z dnia 28 stycznia 2008r. o ogłoszenie upadłości był wnioskiem spóźnionym. Zatem istota sporu w niniejszych sprawach sprowadzała się do ustalenia, czy organy podatkowe zasadnie przyjęły, że skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wniosku wszczynającego postępowanie układowe w czasie gdy był członkiem zarządu spółki nastąpiło bez jego winy. Istota argumentacji skarżącego sprowadzała się do wykazania , że w chwili pełnienia funkcji prezesa zarządu brak było podstaw do zgłoszenia upadłości albowiem Spółka nie zalegała z należnościami podatkowymi. Z kolei organy podatkowe stoją na stanowisku , że obraz Spółki, jej kondycję finansową i majątkową oraz ewentualną wypłacalność należy ocenić z uwzględnieniem wydanej w dniu 28 maja 2010r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji określających podatek od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005r. oraz za poszczególne miesiące od maja 2005r. do maja 2007r. Decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określają zobowiązanie podatkowe, czyli stwierdzają istnienie obowiązku wynikającego z mocy prawa, natomiast terminy płatności tych zobowiązań przypadają również na okres pełnienia przez D.M.funkcji prezesa zarządu. Taka wykładnia przepisu prawa znalazła potwierdzenie w wyroku Sądu II Instancji jak i w cyt. uchwale. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku wskazywania przesłanek, egzoneracyjnych podobnie jak na gruncie odpowiedzialności z art. 299 k.s.h. (poprzednio art. 298 § 1 k.h.), członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por.: wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08; z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07; z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07). Z kolei w wyroku z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 272/13 NSA podkreślił, że wskazywane utrudnienia w orientacji w sytuacji finansowej spółki i oceny zakresu swoich obowiązków ustawowych w tym w zakresie sporządzenia bilansów i wniosku o ogłoszenie upadłości oraz w prowadzeniu spraw spółki nie stanowią przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności, skoro pełnienie funkcji członka zarządu, czy rezygnacja z niej jest kwestią dobrowolności oraz indywidualnych decyzji. Jako członek zarządu skarżący zobowiązany był do znajomości sytuacji finansowej Spółki, jak i prawidłowości rozliczeń z organami podatkowymi. Oceny zawinienia strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie zmienia fakt podnoszonego przez stronę przyczynienia się innych osób do sfałszowania obrazu gospodarczego spółki w dokumentacji podatkowej i księgowej ( firmanctwo) , co strona chciała wykazać wnioskując o przeprowadzenie stosownego postepowania dowodowego . Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego, nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 27 ust. 1 u.p.d.d.p.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej, przewidzianej przepisami prawa wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06). Wbrew zatem temu, co podnosi Strona w skardze, zbadanie przesłanek egzoneracyjnych powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie w deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało. Z tego też względu bezzasadne są zarzuty , że w okresie pełnienia funkcji członka zarządu spółka nie zalegała z płatnościami. Z tego też względu wniosek dowodowy na tę okoliczność należy uznać za bezzasadny. W ocenie Sądu organ podatkowy nie naruszyły art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania zawnioskowanych świadków. Wnioski dowodowe składane przez stronę zostały rzetelnie analizowane , rozpatrzone i z uwagi na fakt , że nie zasługiwały na uwzględnienie zostały odrzucone postanowieniem , w którym zawarto obszerne uzasadnienie przyczyn stanowiska organu. Zwrócić bowiem należy uwagę , że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Oznacza to , że organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzenia dowodu jeżeli dotyczy on okoliczności nieistotnych dla sprawy. W kwestii prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego a szczególności odmowy przeprowadzenia dowodów na okoliczność wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki wypowiedział się w sposób jednoznaczny Sąd II instancji uznając , że w rozpoznawanej sprawie nie było potrzeby przeprowadzenia takiego dowodu. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie organy podatkowe zasadnie zatem przyjęły, że w okresie piastowania przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu istniały podstawy do podjęcia działań zmierzających do zakończenia działalności spółki poprzez ogłoszenie jej upadłości, co w sposób dostateczny potwierdził zebrany materiał dowodowy. W związku z czym, należało przyjąć, że organ prawidłowo zastosował art. 116 Ordynacji podatkowej i orzekł o odpowiedzialności Strony za zaległości spółki powstałe w podatku od towarów i usług za badany w sprawie okres. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podzielił również pogląd , że bezzasadne są zarzuty dotyczące utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji, chociaż została ona wydana po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. W ocenie Sądu, decyzje o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki wydane zostały w dniu 30 grudnia 2011r., zatem nie doszło do naruszenia art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że na gruncie Ordynacji podatkowej zarówno w przepisach procesowych, jak i materialnoprawnych, ustawodawca odróżnia pojęcia "wydania decyzji" oraz "doręczenia decyzji", co oznacza, że pojęcia te nie są tożsame i pełnią różne funkcje. Przez "wydanie decyzji" rozumieć należy, iż w dniu tym sporządzona została decyzja, a zatem wyrażony został akt woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej. Z chwilą podpisania decyzji mamy do czynienia z wydaniem decyzji w sensie procesowym. Oznacza to, że decyzja istnieje, natomiast dzień jej wydania jest miarodajny dla oceny jej podstawy prawnej i faktycznej (por. np. wyrok z dnia 5 lutego 2002 r., sygn. akt I SA 2459/00). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 2 października 2002 r., sygn. akt III RN 149/01, OSNP 2003/16/371 w sposób jednoznaczny wskazał, że datą wydania przez organ podatkowy decyzji jest data jej podpisania przez osobę upoważnioną do jej wydania, przy czym w razie wątpliwości jest to data umieszczona w decyzji. Data wydania decyzji (postanowienia) stanowi istotny element w sprawowaniu orzecznictwa, gdyż pozwala ustalić w jakim stanie prawnym i faktycznym zapadło rozstrzygnięcie w sprawie (H. Dzwonkowski, Komentarz do art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa [w:] O Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2003, wyd. III). Sąd również uznał , że wniosek o zawieszenie postępowania sądowego nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Stwierdzić trzeba, iż zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.- zwanej dalej p.p.s.a.)"Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym". Jak wynika z konstrukcji powyższego przepisu, podstawowa kwestia wymagająca rozważania w ramach wniosku o zawieszenie postępowania sądowego to istnienie bezpośredniej zależności pomiędzy prowadzonym postępowaniem a wynikiem innego, jeszcze nie zakończonego postępowania. Pośredni wpływ nie stanowi natomiast przesłanki zawieszenia postępowania na tej podstawie. Dla sądu kwestią wstępną jest, bowiem wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do sformułowania wypowiedzi, czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2011 r. sygn. akt I GZ 461/10 oraz z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt II OZ 286/13- orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak podkreśla się również w orzecznictwie, przesłankę zawieszenia należy badać także pod kątem celowości, ekonomiki procesowej i sprawiedliwości. Celowość zawieszenia postępowania przez sąd administracyjny na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. powinna być analizowana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem, jak i przesłanek do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym już toczącym się postępowaniu. Kwestią priorytetową jest, bowiem konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki. Nawet w przypadku złożenia wniosku o zbadanie zgodności przepisu z Konstytucją sąd ma obowiązek ustalić celowość ewentualnego zawieszenia postępowania (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FZ 569/09, Wspólnota 2010, nr 19, s. 43). Zatem sytuacja z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. dotyczy okoliczności, w której występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a sąd nie jest władny samodzielnie tego zagadnienia rozstrzygnąć (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2012 r. sygn. akt II FZ 822/12 oraz z dnia 11 września 2013 r. sygn. akt II FZ 788/13- CBOSA). W okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodzi bezpośredni związek pomiędzy przedmiotowym postępowaniem a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowych wydanych w stosunku do spółki I. sp. z o.o. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.